劉明勛

環(huán)境問題涉及自然生態(tài)的可持續(xù)性，保護環(huán)境就是保護人類共同的家園。如何保護環(huán)境，是任何國家和政府都應(yīng)該重視的問題。中共十七大將環(huán)境生態(tài)建設(shè)提升到文明建設(shè)的高度，并明確提出“建設(shè)生態(tài)文明，基本形成節(jié)約能源資源和保護生態(tài)環(huán)境的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、增長方式、消費模式”，提出“實行有利于科學(xué)發(fā)展的財稅制度，建立健全資源有償使用制度和生態(tài)環(huán)境補償機制”。

經(jīng)濟靠市場，環(huán)?？空?，政府在環(huán)保領(lǐng)域責(zé)無旁貸[1]。相比控制管制，環(huán)保經(jīng)濟手段尤其是財稅手段更凸現(xiàn)優(yōu)勢。正因為如此，財稅手段成為各國政府解決環(huán)境問題的重要工具，特別是歐盟國家，環(huán)境稅的應(yīng)用最廣，實施后的效果最好。2010年10月18日通過的《中共中央關(guān)于制定國民經(jīng)濟和社會發(fā)展第十二個五年規(guī)劃的建議》明確提出“開征環(huán)境保護稅”。在審視中國目前有關(guān)環(huán)境保護稅費的基礎(chǔ)上，參考借鑒歐盟的經(jīng)驗，構(gòu)建中國的環(huán)保稅，具有現(xiàn)實迫切性，也具有長遠(yuǎn)的意義。

一、中國環(huán)保稅費的現(xiàn)狀和問題

從廣義上來說，環(huán)保稅政策包括環(huán)保稅費、與環(huán)保有關(guān)的稅費和稅收優(yōu)惠政策、消除不利環(huán)境影響的財政補貼政策。從狹義上來說，環(huán)保稅主要是針對污染物和污染行為而征收的稅，可分為三類：（1）以污染排放量為依據(jù)的直接污染稅；（2）與污染排放有關(guān)，通常以產(chǎn)品稅形式出現(xiàn)的環(huán)保稅；（3）旨在鼓勵有利于環(huán)境行為的稅收優(yōu)惠政策。除特別注明的第三部分的“費改稅，開征環(huán)保稅”外，本文都是指廣義的環(huán)保稅。

目前中國正在征收的環(huán)境費包括排污費、污染處理費、生活垃圾處理費、礦區(qū)使用費、礦產(chǎn)資源補償費、水資源費、育林費、土地使用費(場地占用費)、土地?fù)p失補償費、生態(tài)環(huán)境補償費等?？偟膩碚f，這些收費普遍存在法律依據(jù)不足；征收面窄，征收標(biāo)準(zhǔn)低；征收力度不足，征收效率低，缺乏必要的強制手段；管理體制不合理，征收來的收入不能按照法定用途使用；收入主要歸地方財政，中央財政宏觀調(diào)控能力不足等問題[2]。

中國現(xiàn)行稅法中，并沒有真正意義上的環(huán)保稅，只有一些起到部分環(huán)保作用的稅種，包括消費稅和燃油稅、車船稅和車輛購置稅、資源稅、城市維護建設(shè)稅、耕地占用稅和城鎮(zhèn)土地使用稅等。幾個稅種中，消費稅部分稅目和燃油稅的環(huán)保功能相對較強；現(xiàn)行車船稅和車輛購置稅的環(huán)保功能相對較弱；資源稅、耕地占用稅和城鎮(zhèn)土地使用稅的主要性質(zhì)屬于資源利用控制類，雖然有遏制濫用土地而對環(huán)境造成破壞的屬性，但其開征主要目的不是為了環(huán)保，環(huán)保功能相對最弱；城市維護建設(shè)稅開征目的也不是為了環(huán)保，只因其使用方向而具備了較弱的環(huán)保功能。

（一）消費稅和燃油稅

近年來，消費稅的調(diào)整頗為頻繁。2006年4月，消費稅進行了一次大的調(diào)整：增列木制一次性筷子、實木地板等稅目；增列成品油稅目，原汽油、柴油稅目作為該稅目的兩個子目，同時新增石腦油、溶劑油、潤滑油、燃料油、航空煤油五個子目；調(diào)整汽車稅率結(jié)構(gòu)，提高大排量汽車的稅率。2009年1月，進一步調(diào)整成品油消費稅，即所謂的燃油稅改革。2009年5月，又大幅度提高卷煙稅率。這些調(diào)整體現(xiàn)了資源節(jié)約和環(huán)境保護的政策導(dǎo)向，使消費稅的環(huán)保作用進一步凸現(xiàn)。

（二）車船稅和車輛購置稅

車輛購置稅實行從價定率的計稅方法，稅率為10%，稅額只與購置價格有關(guān)。近年來，車輛購置稅進行了一些調(diào)整，對1.6升及以下排量乘用車，從2009年1月20日至12月31日按5%征收車輛購置稅，從2010年1月1日至12月31日按7.5%征收，2011年1月1日起恢復(fù)10%的稅率。2009年和2010年的調(diào)整體現(xiàn)了一定的環(huán)保意義。但2011年又恢復(fù)了原狀，只與購置價格有關(guān)，環(huán)保功能微弱?，F(xiàn)行車船稅實行從量定額的計稅辦法，實行浮動稅率，只與數(shù)量有關(guān)，與使用強度特別是汽油使用量沒有直接關(guān)系，環(huán)保功能微弱。不過，將在2012年1月1日實行的新的車船稅法把稅率與排量掛鉤，排量越大，稅率越高，環(huán)保功能增強。

（三）資源稅

近年來，關(guān)于資源稅改革的動議很多，可是一直沒有實質(zhì)性推出，只是不斷地進行了一些微調(diào)。目前，資源稅征稅稅目包括原油、天然氣、煤炭、其他非金屬礦原礦、黑色金屬礦原礦、有色金屬礦原礦、鹽7大類，根據(jù)資源地區(qū)級差或等級設(shè)置幅度稅額和明細(xì)稅額，實行從量定額征收。稅額高低主要取決于資源的開采條件，與對資源的開采使用造成的環(huán)境影響沒有直接關(guān)系，故尚未起到環(huán)保稅的保護生態(tài)環(huán)境的作用。2010年6月1日，中國在新疆率先進行資源稅改革，原油、天然氣資源稅實行從價計征，稅率為5%，資源稅改革取得重大進展。

（四）城市維護建設(shè)稅

城市維護建設(shè)稅是為了擴大城市維護建設(shè)的資金來源，加強城市維護建設(shè)而征收的一個地方稅。城市維護建設(shè)稅的環(huán)保性質(zhì)，體現(xiàn)在稅款的使用方向上，其稅款?？顚Ｓ茫糜谂潘?、供熱、園林綠化、城市道路、橋梁、環(huán)境衛(wèi)生、公共消防、交通標(biāo)志、路燈照明等公共設(shè)施的建設(shè)和維護，對改善城市空氣和水質(zhì)量具有重要的意義，是一項“綠色”稅收。有關(guān)資料顯示，城市維護建設(shè)稅用于環(huán)保投資部分已占到總環(huán)保投資的35%左右，占城市維護建設(shè)稅收入的 45%左右[3]。然而，城市維護建設(shè)稅是以納稅人實際繳納的增值稅、營業(yè)稅、消費稅這三大流轉(zhuǎn)稅稅額為稅基的附加稅，而不是針對污染物和污染行為而征收的稅，因此也不是真正意義上的環(huán)保稅。

(五)耕地占用稅和城鎮(zhèn)土地使用稅

兩者都是對土地資源的征稅，但彼此相互獨立，沒有形成一定的體系，稅率也偏低，難以起到合理用地和保護耕地的作用，難以遏制因濫用土地而對環(huán)境所造成的破壞。

此外，在增值稅、企業(yè)所得稅中，有一些旨在鼓勵有利于環(huán)境行為的稅收優(yōu)惠政策。增值稅主要集中在資源綜合利用、建材產(chǎn)品、綜合利用發(fā)電、廢舊物資和污水處理等方面。2008年實行的企業(yè)所得稅，鼓勵環(huán)保的力度相對大一些，比如企業(yè)提取的環(huán)境保護、生態(tài)恢復(fù)等方面的專項資金準(zhǔn)予稅前扣除；企業(yè)購置并實際使用的環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水專用設(shè)備投資抵免；資源綜合利用收入減按90%計入收入總額；環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水項目所得，自取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入所屬年度起三免三減半征稅等。

二、歐盟環(huán)保稅的借鑒

歐盟將控制能源的消費及使用視為環(huán)境保護的關(guān)鍵，歐盟許多國家制定了對能源及其產(chǎn)品實行多重征稅和差別征稅的辦法。比如所有的歐盟國家都征收運輸燃料稅，對相似的燃料稅設(shè)置不同稅率,以鼓勵使用更為清潔的燃料和技術(shù),差別稅率的設(shè)定使得大多數(shù)歐盟國家更喜歡使用柴油而不是汽油。2003年10月，歐盟通過了《重構(gòu)對能源產(chǎn)品和電力征稅的歐盟框架指令》，將能源稅的征收范圍擴大至其他能源產(chǎn)品,如煤、天然氣和電力[4]。

歐盟國家的差別稅率政策還廣泛應(yīng)用于非能源產(chǎn)品污染物排放領(lǐng)域，比如汽車銷售稅。歐盟許多國家依據(jù)汽車排放性能的差別對汽車銷售征收不同的銷售稅，從而引導(dǎo)排放更清潔的車輛的生產(chǎn)和使用。德國還將差別稅率政策應(yīng)用到污水排放領(lǐng)域，對達標(biāo)排放與非達標(biāo)排放實施差別征稅，促進污水排放者改進生產(chǎn)工藝，降低排污程度[5]。

歐盟還實行了農(nóng)業(yè)環(huán)境補貼制度。2003年6月,歐盟對共同農(nóng)業(yè)政策（GAP）進行改革,確定農(nóng)業(yè)補貼與環(huán)境保護完全掛鉤,形成了以環(huán)境保護為核心的農(nóng)業(yè)補貼政策,最終實現(xiàn)了農(nóng)業(yè)補貼的環(huán)境保護功能[6]。

下面介紹一下瑞典、荷蘭、丹麥的環(huán)保稅。

（一）瑞典的環(huán)保稅

瑞典是世界上第一個開征環(huán)保稅的國家。自1988 年至今，瑞典經(jīng)過20多年的逐步實踐、改革，初步構(gòu)建了一套環(huán)保稅系。

1.對燃料征收的一般能源稅，適應(yīng)于石油、煤炭和天然氣。

2.對能源征收的增值稅。此外，對電力能源征收一般電力稅，對原子能發(fā)電還有附加征稅。

3.二氧化碳稅。根據(jù)石油、煤炭、天然氣、液化石油氣、汽油和國內(nèi)航空燃料的平均含碳量而差別征收。

4.硫稅。根據(jù)石油、煤炭等的平均含硫量而差別征收。

5.汽油和甲醇稅、里程稅、機動車稅、汽車銷售稅等。

6.對會造成環(huán)境污染的飲料容器、化肥和農(nóng)藥、電池等征稅[7]。

（二）荷蘭的環(huán)保稅

1.燃料稅。對汽油、重油、液化氣、煤、天然氣、石油焦炭等主要燃料征收。

2.噪聲稅。對民用飛機的使用者在特定地區(qū)產(chǎn)生噪聲的行為征收。

3.垃圾稅。根據(jù)每個家庭人口數(shù)量或根據(jù)家庭產(chǎn)生垃圾的數(shù)量來征收。

4.水污染稅。對向地表水及水凈化廠直接或間接排放廢棄物、污染物和有毒物質(zhì)的任何個人征收。

5.土壤保護稅、地下水稅、超額糞便稅、汽車特別稅、石油產(chǎn)品的消費稅等[8]。

（三）丹麥的環(huán)保稅

1.能源稅。丹麥的能源稅制非常完善，由三個層次構(gòu)成:第一層次對油、煤、氣和電征收，稅率依據(jù)各種燃料的能源總量來確定；第二個層次對煤、油和天然氣等征收二氧化硫稅，稅率依據(jù)燃料二氧化硫的含量來確定；第三層次對除汽油、天然氣和生物燃料以外的能源征收二氧化碳稅，稅率按照燃料排放的二氧化碳量來確定。

2.垃圾稅。依照垃圾是焚化還是送到填地場而差別征收。

3.對農(nóng)藥、鎳和鋰充電電池、CFCs和哈龍以及包含CFCs和哈龍的產(chǎn)品、塑料和紙質(zhì)杯子和盤子以及餐具等產(chǎn)品征稅[9]。

三、構(gòu)建中國環(huán)保稅體系的建議

（一）法律先行，以法律為保證

按照歐盟的成功經(jīng)驗，完善嚴(yán)格的法律制度是環(huán)保稅制運轉(zhuǎn)通暢的關(guān)鍵。歐盟不僅通過《重構(gòu)對能源產(chǎn)品和電力征稅的歐盟框架指令》來約束其全部成員國，而且各成員國也建立了嚴(yán)格的法律制度，比如德國就頒布實施了《生態(tài)稅收法》，以此為基礎(chǔ)形成了較為完善的生態(tài)稅收法律體系。中國目前也有一系列為加強環(huán)保的收費,但沒有系統(tǒng)性，而且法律層次比較低，一些與環(huán)保有關(guān)的小稅種的法律層次也較低。法律建設(shè)嚴(yán)重滯后于環(huán)境保護實踐的發(fā)展,這是中國環(huán)保制度改革中的一個弱點。中國可以先由國務(wù)院起草相關(guān)的法規(guī),待時機成熟由全國人大頒發(fā)法律。要做到有法必依，建立環(huán)保稅基金的監(jiān)督和約束機制。環(huán)保稅制的成功實施，需要多部門的合力，要由法律明確稅務(wù)部門與環(huán)保、工商、銀行、公檢法等部門的相關(guān)責(zé)任，確保其成功。

（二）進一步調(diào)整現(xiàn)行稅制

雖然中國現(xiàn)行稅制中沒有專門的環(huán)保稅，但上述不少稅種具有環(huán)保的內(nèi)容，要從環(huán)保的角度加以補充完善。

1.消費稅。要進一步把污染物和污染行為納入征收范圍，比如一次性飯盒、一次性電池、塑料袋、含磷的洗滌用品等；要提高鞭炮、焰火的稅率。

2.車船稅和車輛購置稅。要針對不同的排放量制定差別稅率，對安裝控制排放裝置的實行優(yōu)惠稅率。

3.資源稅。要擴大征收范圍，盡快增加土地、森林、草原、灘涂、地?zé)帷⒋髿?、水等再生和非再生資源的各個領(lǐng)域的稅目；改革計征方式，由“從量征收”改為“從價征收”或者從量和從價相結(jié)合；提高稅負(fù)水平，促使納稅人節(jié)約利用資源；統(tǒng)籌稅費關(guān)系，礦區(qū)使用費、礦產(chǎn)資源補償費、水資源費、育林費、土地使用費(或場地占用費)、土地?fù)p失補償費等予以取消，相應(yīng)并入資源稅。

4.城市維護建設(shè)稅。要改為城鄉(xiāng)維護建設(shè)稅，擴大征收范圍，并進一步加大其收入用于城鄉(xiāng)環(huán)境保護的比重。

5.耕地占用稅和城鎮(zhèn)土地使用稅?？珊喜橥恋囟惢蛘邚氐撞⑷胭Y源稅，作為資源稅的一個稅目。

（三）費改稅，開征環(huán)保稅

目前，中國環(huán)保方面的收費問題很多，需要全面清理環(huán)保費制度。除上述并入資源稅的以外，對排污費、污染處理費、生活垃圾處理費、生態(tài)環(huán)境補償費等實施費改稅，開征環(huán)保稅，以籌措必要的環(huán)保資金，解決資金投入不足對中國環(huán)保事業(yè)發(fā)展的嚴(yán)重制約。環(huán)保稅的開征，需要特別注意幾個方面：

1.一個稅系抑或一個稅種

按照“簡稅制、寬稅基”的稅制改革原則，狹義的環(huán)保稅建議開征一個稅種——環(huán)保稅，根據(jù)征稅范圍下設(shè)幾個稅目，而不是由幾個稅種組成的環(huán)保稅體系。

2.征稅范圍和稅目

鑒于中國目前缺乏環(huán)保稅類的制度設(shè)計和征收管理經(jīng)驗，征稅范圍在開征此稅的初期不宜定的太寬，建議先從目前形勢嚴(yán)峻的重點污染源和易于征管的污染物入手，待取得經(jīng)驗后再逐步擴大征收范圍。首先把廢水、廢氣、固體垃圾以及超過國家環(huán)保標(biāo)準(zhǔn)的噪聲納入征稅范圍，待條件成熟后，再進一步擴大征稅范圍。

具體稅目可先行設(shè)置四個：（1）廢氣。主要是對有害氣體征收，有害氣體主要有二氧化硫、X氧化氮等。此外，為了達到節(jié)能減排促進經(jīng)濟發(fā)展方式轉(zhuǎn)變的目標(biāo)，同時為完成2009年哥本哈根大會上中國爭取到2020年單位GDP二氧化碳排放比2005年下降40-45%的承諾，也有必要把二氧化碳列入征收范圍。有兩種辦法，一是對含二氧化硫、X氧化氮、二氧化碳的量和濃度統(tǒng)一計算征收。二是借鑒美國的做法，通過對汽油、柴油、煤炭、泥炭等燃料的征稅來進行，按照實際使用燃料所含的硫、氮、碳、鉛等污染物的含量進行統(tǒng)一換算征收。（2）固體垃圾。工業(yè)垃圾，按照所排放垃圾的數(shù)量來征收，不同種類的垃圾按照對環(huán)境的污染程度和降解難度實行不同的稅率。生活垃圾，為減少居民非法傾倒垃圾，可以根據(jù)每個家庭的人數(shù)或者其產(chǎn)生的垃圾數(shù)量采用簡易的辦法核定征收。（3）廢水。對生活用水，可以按照用水量來征收；對工業(yè)用水，可以對每個排污口進行測算，按照所排放廢水的量和濃度來征收，不同類別的污水按照對環(huán)境的污染程度實行不同的稅率。（4）噪聲。主要是對飛機在機場附近的噪聲征稅，用于支付機場周邊居民安裝降躁設(shè)施或者搬遷的補償。（5）特定產(chǎn)品。難以降解和再回收利用的、會對環(huán)境造成嚴(yán)重污染的各種一次性使用物，如包裝物、飲料容器、塑料袋、一次性餐具、一次性電池等，含磷的洗滌用品，如洗衣粉、清潔滌等，可先納入消費稅范圍，待時機成熟時把消費稅和環(huán)保稅進行優(yōu)化重整，以體現(xiàn)各自的征稅目的。

3.差別稅率

歐盟的差別稅率政策應(yīng)用范圍非常廣泛，不僅應(yīng)用于能源，還應(yīng)用于非能源產(chǎn)品污染物排放領(lǐng)域，德國還將差別稅率政策應(yīng)用到污水排放領(lǐng)域。中國應(yīng)該借鑒歐盟的差別稅率政策，對相似的能源和污染物實行差別稅率，以鼓勵使用更為環(huán)保的燃料和技術(shù),促使企業(yè)和個人致力于治污環(huán)保。

4.征收管理

環(huán)保稅應(yīng)作為中央與地方共享稅，中央占小部分，專用于生態(tài)補償支出；地方占大部分,專用于治理地方環(huán)境污染,并建立嚴(yán)格的監(jiān)管制度。環(huán)保稅自身特點決定了稅務(wù)部門自身很難單獨完成征收工作，可以考慮環(huán)保部門代征。

（四）農(nóng)業(yè)環(huán)境補貼制度

至于農(nóng)藥、化肥、農(nóng)膜等農(nóng)用污染物，盡管鑒于不能提高農(nóng)民生產(chǎn)成本的現(xiàn)實考慮暫不宜納入環(huán)保稅，但綠色農(nóng)業(yè)才是長遠(yuǎn)之計，應(yīng)該借鑒歐盟的農(nóng)業(yè)環(huán)境補貼制度,創(chuàng)造條件逐步形成以環(huán)境保護為核心的農(nóng)業(yè)補貼政策。但是，即使現(xiàn)在沒有條件提高稅收限制農(nóng)用污染物的使用，也不應(yīng)該鼓勵其使用，要盡快把農(nóng)藥、化肥、農(nóng)膜等增值稅稅率由優(yōu)惠稅率13%提高到基本稅率17%。

[1]高培勇.中國財政政策報告2007/2008：財政與民生[M].北京：中國財政經(jīng)濟出版社，2008.

[2]王金南等.中國環(huán)境稅收政策及其實施研究[M].北京：中國環(huán)境科學(xué)出版社，2006.

[3]侯瑜.中國現(xiàn)行環(huán)境保護稅費政策評析與建議[J].稅務(wù)與經(jīng)濟，2008(4).

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