劉春紅

摘要：本文從成本補(bǔ)償?shù)囊暯?，闡述礦產(chǎn)資源開(kāi)發(fā)企業(yè)因?yàn)槌杀狙a(bǔ)償不足而導(dǎo)致超額利潤(rùn)的產(chǎn)生，進(jìn)而提出初步的資源耗減成本補(bǔ)償、資源稅費(fèi)改革的設(shè)想和完善會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的建議，以保證我國(guó)礦產(chǎn)資源的可持續(xù)發(fā)展。

關(guān)鍵詞：成本補(bǔ)償；耗減成本；環(huán)境恢復(fù)；生態(tài)保護(hù)

一、成本補(bǔ)償與礦產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)超額利潤(rùn)

礦產(chǎn)資源開(kāi)發(fā)企業(yè)存在超額利潤(rùn)已經(jīng)是人所共知的事實(shí)，據(jù)報(bào)道2006年3月，中石油(0857.HK)公布了其2005財(cái)年業(yè)績(jī)，全年盈利1000多億元，成為亞洲最賺錢的上市公司。而山西煤老板在北京房地產(chǎn)市場(chǎng)以及大型慈善會(huì)上的慷慨大方、一擲千金也給人們留下了不可磨滅的印象。經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)也表明：我國(guó)礦產(chǎn)資源開(kāi)采企業(yè)的收益率超過(guò)其他行業(yè)，存在超社會(huì)平均收益率；銷售利潤(rùn)率、總資產(chǎn)收益率、凈資產(chǎn)收益率也明顯高于其他行業(yè)。以上這些都說(shuō)明了礦產(chǎn)資源企業(yè)超額利潤(rùn)的存在。

長(zhǎng)期以來(lái)受諸多因素影響，我國(guó)礦產(chǎn)資源價(jià)格一直存在較多問(wèn)題，其中之一就是定價(jià)偏低。在亞洲開(kāi)發(fā)銀行公布的報(bào)告中顯示，中國(guó)內(nèi)地的汽油價(jià)格在30個(gè)國(guó)家和地區(qū)中排名倒數(shù)第六；天然氣價(jià)格僅相當(dāng)于美國(guó)的37％、韓國(guó)的40％、日本的42％、歐盟的45％。而且從財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的角度分析，因?yàn)殇N售毛利=銷售收入一銷售成本=銷售數(shù)量*(單位銷售價(jià)格－單位銷售成本)，銷售價(jià)格偏低，而銷售毛利卻很高，一定是生產(chǎn)成本偏低。

二、礦產(chǎn)資源成本構(gòu)成

目前我國(guó)礦產(chǎn)資源開(kāi)發(fā)企業(yè)的總成本包括三部分，耗減成本、生產(chǎn)成本(操作成本)、環(huán)境成本與生態(tài)恢復(fù)。

1.耗減成本

大部分能源資源，包括煤炭、石油、天然氣等，都不可再生。在未發(fā)現(xiàn)新儲(chǔ)量或有替代資源保證的情況下，一種不可再生能源資源被開(kāi)采投入使用，意味著要考慮其最終枯竭的前景。也就是說(shuō)，現(xiàn)在對(duì)可耗減資源的開(kāi)采利用有未來(lái)的機(jī)會(huì)成本，即資源耗減的成本。它包括采礦權(quán)使用費(fèi)、探礦權(quán)使用費(fèi)、采礦權(quán)價(jià)款、探礦權(quán)價(jià)款、礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)。

《探礦權(quán)采礦權(quán)使用費(fèi)和價(jià)款管理辦法》中規(guī)定：探礦權(quán)使用費(fèi)、采礦權(quán)使用費(fèi)、探礦權(quán)價(jià)款、采礦權(quán)價(jià)款收入應(yīng)專項(xiàng)用于礦產(chǎn)資源勘查、保護(hù)和管理支出，從用途來(lái)看，其屬于資源耗減成本的構(gòu)成內(nèi)容。國(guó)家作為礦產(chǎn)資源的所有者，征收探礦權(quán)、采礦權(quán)使用費(fèi)與價(jià)款，有利于促進(jìn)礦產(chǎn)資源勘查、開(kāi)發(fā)和投資，有利于促進(jìn)礦產(chǎn)資源的可持續(xù)發(fā)展。

我國(guó)自1994年4月起開(kāi)始征收礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)，從設(shè)立用途看，主要是為了保障和促進(jìn)礦產(chǎn)資源的勘查、保護(hù)與合理開(kāi)發(fā)，為了持續(xù)獲得礦產(chǎn)資源，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)礦產(chǎn)資源的可持續(xù)發(fā)展，具有資源耗竭性補(bǔ)償?shù)男再|(zhì)，所以應(yīng)屬于耗減成本的一部分。不過(guò)，目前礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)不能體現(xiàn)國(guó)家對(duì)礦產(chǎn)資源的所有權(quán)。首先礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)率過(guò)低，平均費(fèi)率僅為1.18％，不僅遠(yuǎn)低于發(fā)達(dá)國(guó)家，甚至低于眾多發(fā)展中國(guó)家，而且使用不當(dāng)，理論與現(xiàn)實(shí)矛盾；其次礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)被列入管理費(fèi)用，主要用于礦產(chǎn)資源勘查，但現(xiàn)實(shí)中被坐支挪用的現(xiàn)象非常嚴(yán)重，地方政府將收取的礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)的大部分用于各級(jí)相關(guān)部門的辦公經(jīng)費(fèi)，扭曲了國(guó)家收取礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)的本意，不利于礦產(chǎn)資源的開(kāi)發(fā)與保護(hù)。

2.生產(chǎn)成本(操作成本)

企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：生產(chǎn)成本是在井上進(jìn)行作業(yè)和井的維護(hù)中所發(fā)生的相關(guān)成本，包括在井和設(shè)施上進(jìn)行作業(yè)的人工費(fèi)用、修理和維護(hù)費(fèi)用、消耗的材料和供應(yīng)品、相關(guān)稅費(fèi)等，并非取得、勘探、開(kāi)發(fā)和生產(chǎn)過(guò)程中的所有成本。

由于技術(shù)含量低，職工工資偏低，同時(shí)其直接材料成本項(xiàng)目金額也很少。此外，目前我國(guó)向礦業(yè)開(kāi)發(fā)企業(yè)收取的資源稅稅費(fèi)比率過(guò)低，導(dǎo)致生產(chǎn)成本偏低。我國(guó)自1994年起開(kāi)始征收資源稅，基本原則是“普遍征收，級(jí)差調(diào)節(jié)”，其目的是調(diào)節(jié)礦產(chǎn)資源形成的資源級(jí)差收入。但是現(xiàn)行的資源稅率偏低，征收范圍不廣，沒(méi)起到應(yīng)有的調(diào)節(jié)級(jí)差收入的作用。盡管從2004年起上調(diào)了幾次，調(diào)高之后石油資源稅也僅是每噸30元，占油價(jià)的比例從2.67％降到1％。而美國(guó)的石油資源稅每噸超過(guò)130美元，是我國(guó)的34倍。顯然，我國(guó)的資源稅太低了。過(guò)低的資源稅進(jìn)一步拉大了區(qū)域發(fā)展差距，導(dǎo)致資源被廉價(jià)甚至無(wú)償使用，帶來(lái)企業(yè)成本的外部化和社會(huì)化，導(dǎo)致對(duì)環(huán)境和生態(tài)的雙重破壞。

3.環(huán)境成本與生態(tài)恢復(fù)

目前，我國(guó)對(duì)礦產(chǎn)資源開(kāi)發(fā)企業(yè)收取的相關(guān)稅費(fèi)僅是對(duì)資源開(kāi)采所造成的資源經(jīng)濟(jì)價(jià)值損失的補(bǔ)償，并未考慮到環(huán)境成本與生態(tài)恢復(fù)，因此要專門設(shè)立治理環(huán)境與恢復(fù)生態(tài)的基金制度。在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中表現(xiàn)為棄置義務(wù)。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定將棄置費(fèi)用用作環(huán)境治理與生態(tài)恢復(fù)，按照現(xiàn)值計(jì)算確定應(yīng)計(jì)入井及相關(guān)設(shè)施原價(jià)的金額和相應(yīng)的預(yù)計(jì)負(fù)債。但是也存在諸多不明晰之處，如計(jì)算其現(xiàn)值時(shí)的折現(xiàn)率如何確定?目前我國(guó)尚未明確預(yù)計(jì)棄置費(fèi)用的核算標(biāo)準(zhǔn)，不利于企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定的執(zhí)行。再如，棄置費(fèi)用采用何種方式、方法預(yù)計(jì)?如何對(duì)棄置費(fèi)用該項(xiàng)資金進(jìn)行監(jiān)督?企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則均未作出明確規(guī)定，同時(shí)也給企業(yè)在會(huì)計(jì)核算上以調(diào)控空間，不利于資金的落實(shí)和監(jiān)督，進(jìn)而不利于對(duì)環(huán)境和生態(tài)的保護(hù)。

三、建議與對(duì)策

目前我國(guó)向礦產(chǎn)資源開(kāi)發(fā)企業(yè)收取的礦產(chǎn)資源資源補(bǔ)償費(fèi)和資源稅稅費(fèi)比率過(guò)低，導(dǎo)致資源成本偏低，使得我國(guó)無(wú)法建立起系統(tǒng)而完善的生態(tài)補(bǔ)償機(jī)制。而且由于現(xiàn)行財(cái)務(wù)制度未將礦業(yè)開(kāi)發(fā)企業(yè)應(yīng)承擔(dān)的全部成本充分計(jì)量確認(rèn)，導(dǎo)致應(yīng)由企業(yè)承擔(dān)的內(nèi)部成本被外部化，政府因此承擔(dān)了環(huán)境治理、生態(tài)補(bǔ)償?shù)呢?zé)任。因此必須完善對(duì)礦產(chǎn)資源的成本補(bǔ)償，使得資源與經(jīng)濟(jì)、環(huán)境協(xié)調(diào)發(fā)展。

一要建立適合的資源補(bǔ)償費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，完善地方與中央的分成比例。首先從體現(xiàn)國(guó)家對(duì)礦產(chǎn)資源所有權(quán)的角度出發(fā)，參照國(guó)際慣例，適當(dāng)提高礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)。其次礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)計(jì)算公式中的“開(kāi)采回收率系數(shù)”概念只適用于固體礦藏，對(duì)油氣資產(chǎn)不適用，而且難操作，因此應(yīng)建立適用油氣資產(chǎn)的礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)的計(jì)算辦法。再次適當(dāng)提高西部地區(qū)資源補(bǔ)償費(fèi)的地方分成比例，以加大資源地區(qū)的財(cái)政收入，進(jìn)而將其轉(zhuǎn)化為經(jīng)濟(jì)優(yōu)勢(shì)，以經(jīng)濟(jì)發(fā)展促進(jìn)民族地區(qū)社會(huì)穩(wěn)定。

二要提高資源稅的比例，完善資源稅的管理體制。改革和完善現(xiàn)行資源稅，擴(kuò)大稅收的征收范圍，拉大稅收幅度，適當(dāng)提高稅率。改革現(xiàn)行的資源稅按稅收登記管理權(quán)分配的方式，將地方所得的資源稅按一定比例進(jìn)行分配，大頭留給資源開(kāi)發(fā)地的地方政府，以促進(jìn)當(dāng)?shù)亟?jīng)濟(jì)的發(fā)展。這不僅是促進(jìn)資源的持續(xù)發(fā)展、防止地方政府短期行為的要求，也是改變資源豐富地區(qū)“貧困”以及構(gòu)建和諧社會(huì)的要求。

三要進(jìn)一步完善企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定，擴(kuò)大計(jì)提棄置費(fèi)用企業(yè)的范圍。為切實(shí)保證企業(yè)環(huán)境恢復(fù)責(zé)任的落實(shí)，建議進(jìn)一步完善企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中有關(guān)預(yù)計(jì)棄置費(fèi)用的諸多不明晰的規(guī)定。建議進(jìn)一步完善企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，明確預(yù)計(jì)棄置費(fèi)用的核算標(biāo)準(zhǔn)、計(jì)量方法、折現(xiàn)率的選擇等，同時(shí)應(yīng)將企業(yè)預(yù)計(jì)的棄置費(fèi)用設(shè)置專戶進(jìn)行管理，?？顚Ｓ?，政府相關(guān)部門對(duì)資金行使監(jiān)督權(quán)。

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