【摘 要】 在會計活動和審計活動中，無時無刻不面臨著各種風(fēng)險。風(fēng)險是可能發(fā)生而又不確定的損失，今天的風(fēng)險會變成明天的的損失。隨著社會經(jīng)濟的發(fā)展和經(jīng)濟生活的日益復(fù)雜化，會計風(fēng)險與審計風(fēng)險的影響與日俱增。研究它們的關(guān)系，以正確地區(qū)分會計責(zé)任和審計責(zé)任，盡可能地防范、規(guī)避風(fēng)險，更好地保護(hù)財會、審計人員的利益，是必須重視的課題。
　　【關(guān)鍵詞】 會計風(fēng)險； 審計風(fēng)險； 不確定性； 風(fēng)險管理
　　
　　一、引言
　　
　　（一）研究目的和意義
　　人類在會計活動和審計活動中無時無刻不面臨著會計風(fēng)險與審計風(fēng)險，研究它們的定義，分析它們形成的原因，以及探討會計風(fēng)險和審計風(fēng)險的區(qū)別與聯(lián)系，提出防范、規(guī)避風(fēng)險的基本措施，更好地保護(hù)財會、審計人員的利益，是必須重視的一個課題。通過完善會計準(zhǔn)則，對同一經(jīng)濟事項往往規(guī)定多種可供選擇的會計處理方法，但這同時也增加了會計信息的不確定性。會計準(zhǔn)則應(yīng)盡量減少可供選擇的會計程序和方法以縮小會計政策選擇的空間范圍，降低會計信息的不確定性，從而增強會計信息的可比性，降低會計風(fēng)險。
　　會計風(fēng)險是不可能完全消除的，但是可以盡量對其加以防范和化解，將其控制在一個合理的范圍內(nèi)，從而真正保護(hù)廣大會計信息需求者的利益。我國獨立審計準(zhǔn)則對審計風(fēng)險的意義與國際審計準(zhǔn)則中對審計風(fēng)險的定義是基本相同的。由于審計所處的環(huán)境日益復(fù)雜，審計所面臨的任務(wù)日趨艱巨，決定了審計過程中存在審計風(fēng)險。這在客觀上要求注冊會計師注意風(fēng)險存在的可能性，并采取相應(yīng)措施盡量避免風(fēng)險和控制風(fēng)險。
　?。ǘ┭芯楷F(xiàn)狀
　　隨著時代的進(jìn)步、科學(xué)技術(shù)的發(fā)展，會計風(fēng)險和審計風(fēng)險的概念和研究方向也在不斷拓展。學(xué)者對會計風(fēng)險和審計風(fēng)險的研究和觀點主要有：常華兵（2007）在論會計風(fēng)險的基本模型及風(fēng)險化解中認(rèn)為作為一個反映企業(yè)資金運動的信息系統(tǒng)，會計活動全過程充斥著各種風(fēng)險因素，從系統(tǒng)論來講，會計風(fēng)險是一個可以分解的風(fēng)險系統(tǒng)，一個看來難以控制的大的會計風(fēng)險可以劃分為若干小的容易控制的會計風(fēng)險，可從廣義風(fēng)險角度搭建一個穩(wěn)健而靈活的會計風(fēng)險系統(tǒng)，以發(fā)現(xiàn)探求會計風(fēng)險的層次和成因，進(jìn)而找到化解會計風(fēng)險、治理會計信息失真的途徑和方法，為相關(guān)方面提供一個指導(dǎo)性分析。丁金平（2007）針對審計風(fēng)險的內(nèi)外兩個原因，提出如下措施：1.建立健全審計法律環(huán)境。隨著市場經(jīng)濟的不斷發(fā)展，必須健全有效的審計準(zhǔn)則和法律制度，這樣才有利于合理地界定審計人員的責(zé)任，保證審計工作的有效進(jìn)行。2.提高審計人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)和職業(yè)道德水平。3.加強審計內(nèi)部控制管理。4.嚴(yán)格執(zhí)行審計準(zhǔn)則、審計標(biāo)準(zhǔn)和審計程序。5.與被審計單位保持良好的溝通。6.建立健全被審計單位的內(nèi)部控制制度。蔡飛，張昌文（2007）在研究財務(wù)風(fēng)險與審計防范中，主要以高校財務(wù)風(fēng)險為重點研究對象，隨著高等教育體制改革的不斷深入，高校辦學(xué)規(guī)模的擴大已經(jīng)超過辦學(xué)經(jīng)費的增長，財政經(jīng)費投入不足與學(xué)校事業(yè)發(fā)展對資金需求擴大的矛盾日益突出，資金不足已成為制約高校擴張的重要因素。為了解決事業(yè)發(fā)展與經(jīng)費供給的矛盾，利用銀行信貸資金負(fù)債辦學(xué)成為高校發(fā)展的必由之路。朱慶仙（2007）就金融會計風(fēng)險指出，在經(jīng)濟全球化背景下，隨著我國金融體制市場化改革的不斷深入，金融領(lǐng)域?qū)ν忾_放度的不斷提高，我國金融機構(gòu)面臨的會計風(fēng)險問題也越來越突出，金融會計風(fēng)險的防范和控制成為金融工作的重中之重。從近幾年金融領(lǐng)域頻繁發(fā)生的類似“中航油”等事件來看，加強金融會計風(fēng)險識別、預(yù)警及防范，對于保障金融秩序穩(wěn)定，促進(jìn)我國金融事業(yè)又快又好發(fā)展具有重要的現(xiàn)實意義。
　　本文在采用規(guī)范研究的同時，通過理論分析的方法、觀點比較的方法對會計風(fēng)險和審計風(fēng)險進(jìn)行分析。在研究過程中緊密結(jié)合當(dāng)前我國最新發(fā)展情況，了解會計風(fēng)險與審計風(fēng)險存在的問題，提出更多的防范措施。
　　
　　二、會計風(fēng)險與審計風(fēng)險的定義及內(nèi)涵
　　
　?。ㄒ唬嬶L(fēng)險的定義
　　風(fēng)險，通常指多種不確定因素對盈利性造成的負(fù)面影響。衡量風(fēng)險，就是衡量這些不確定因素及其對盈利性造成的潛在負(fù)面影響。風(fēng)險與不確定性密切相關(guān)。不確定性是指人們對未來事項的結(jié)果所持的懷疑態(tài)度。由于人類認(rèn)識能力的局限性和客觀世界的復(fù)雜性，風(fēng)險是客觀存在的，所以首先進(jìn)行風(fēng)險管理，使風(fēng)險在各行各業(yè)的損失減少。風(fēng)險管理既是一個自上而下的過程，又是一個自下而上的過程，在最高層次，規(guī)定了總體目標(biāo)收益和風(fēng)險限度，然后由總體目標(biāo)分解傳遞。風(fēng)險管理的目標(biāo)是實現(xiàn)回報的替換關(guān)系最優(yōu)化，并為業(yè)務(wù)發(fā)展制訂計劃和籌集資金。與一些更易于被人接受的數(shù)據(jù)指標(biāo)例如資產(chǎn)規(guī)模、利潤和成本相比，風(fēng)險管理顯得理論化一些，并包含許多復(fù)雜的數(shù)理技術(shù)，這也是風(fēng)險管理較難以認(rèn)知的原因之一。但風(fēng)險管理作為會計風(fēng)險與審計風(fēng)險是必不可少的。量化風(fēng)險的能力是管理風(fēng)險的基礎(chǔ)，但掌握、克服不確定性并非易事，這使風(fēng)險管理的應(yīng)用范圍長期以來受到局限。
　　關(guān)于會計風(fēng)險的研究，理論界鮮有涉及，但會計風(fēng)險卻在時刻影響和制約著財會人員的行為。①會計工作的最終成果表現(xiàn)為會計報表。真實、理想的會計報表應(yīng)能提供有關(guān)企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的真實信息。然而，由于主客觀因素的限制，這種信息不可避免地存在著理想與現(xiàn)實的差異，從而誤導(dǎo)會計信息使用者。有代表性的觀點是已故會計學(xué)家閻達(dá)五教授提出的：“會計風(fēng)險是會計人員在進(jìn)行會計工作時，由于漏報、錯報會計信息，使財務(wù)報告反映失實或依據(jù)失實的信息誤導(dǎo)決策行為而給其帶來損失的風(fēng)險”（閻達(dá)五等，1998）。從規(guī)避風(fēng)險角度根據(jù)會計風(fēng)險是否可規(guī)避，會計風(fēng)險又可以劃分為三種類型： 系統(tǒng)風(fēng)險、技術(shù)風(fēng)險和道德風(fēng)險。其中系統(tǒng)風(fēng)險具有不可規(guī)避性，只能采用一定方法減少風(fēng)險。1.系統(tǒng)風(fēng)險是指會計系統(tǒng)內(nèi)部各環(huán)節(jié)在發(fā)揮作用時，由于受法律、假設(shè)、原則、制度等的約束而影響會計信息真實性的風(fēng)險。2.技術(shù)風(fēng)險是指會計人員在處理經(jīng)濟業(yè)務(wù)時由于受技術(shù)水平的限制使會計信息不能準(zhǔn)確反映經(jīng)濟活動原貌的風(fēng)險。這是會計人員被認(rèn)定為對會計風(fēng)險負(fù)有責(zé)任的一個重要原因。3.道德風(fēng)險是指會計人員因會計立場和喜好不同以及受外界環(huán)境影響，對會計信息結(jié)果有強烈預(yù)期，從而在處理會計業(yè)務(wù)時采取非正常手段使得會計信息失去其真實性的風(fēng)險。
　?。ǘ徲嬶L(fēng)險的定義
　　審計風(fēng)險的研究較為成熟。國際審計準(zhǔn)則第6號《風(fēng)險評估和內(nèi)部控制》中指出，“審計風(fēng)險是指審計師對含有重要錯誤的財務(wù)報表表示不恰當(dāng)審計意見的風(fēng)險?！敝袊詴嫀焻f(xié)會在《獨立審計具體準(zhǔn)則第9號——內(nèi)部控制和審計風(fēng)險》中將審計風(fēng)險定義為“審計風(fēng)險，是指會計報表存在重大錯報或漏報，而審計人員審計后發(fā)表不恰當(dāng)審計意見的可能性。”審計風(fēng)險主要有固有風(fēng)險、控制風(fēng)險和檢查風(fēng)險三種。美國注冊會計師協(xié)會發(fā)布的第47號審計標(biāo)準(zhǔn)說明中提出了審計風(fēng)險模型：審計風(fēng)險=固有風(fēng)險×控制風(fēng)險×檢查風(fēng)險?？梢?，審計風(fēng)險是由固有風(fēng)險、控制風(fēng)險和檢查風(fēng)險三個要素構(gòu)成。1.固有風(fēng)險指在不考慮被審計單位相關(guān)的內(nèi)部控制政策或程序的情況下，其會計報表上某項認(rèn)定產(chǎn)生重大錯報的可能性。它是獨立于會計報表審計之外存在的，是注冊會計師無法改變其實際水平的一種風(fēng)險。固有風(fēng)險有如下幾個特點：（1）固有風(fēng)險水平取決于會計報表對于業(yè)務(wù)處理中的錯誤和舞弊的敏感程度。業(yè)務(wù)處理中的錯弊引起報表失實的越多，固有風(fēng)險越大；反之，固有風(fēng)險越低。經(jīng)濟業(yè)務(wù)發(fā)生問題的可能性越大，固有風(fēng)險水平越高；反之則越小。就是說，對于不同的業(yè)務(wù)，固有風(fēng)險水平也不同。（2）固有風(fēng)險的產(chǎn)生與被審計單位有關(guān)，而與注冊會計師無關(guān)。會計師無法通過自己的工作來降低固有風(fēng)險，只能通過必要的審計程序來分析和判斷固有風(fēng)險水平。（3）固有風(fēng)險水平受被審計單位外部經(jīng)營環(huán)境的間接影響。被審單位外部經(jīng)營環(huán)境的變化會引起固有風(fēng)險的增大。例如，由于科技的進(jìn)步會使被審計單位的某些產(chǎn)品過時，就帶來了存貨計價是否正確的風(fēng)險。（4）固有風(fēng)險獨立存在于審計過程中，又客觀存在于審計過程中，且是一種相對獨立的風(fēng)險。這種風(fēng)險水平的大小需要經(jīng)過注冊會計師的認(rèn)定。2.控制風(fēng)險是指被審計單位內(nèi)部控制未能及時防止或發(fā)現(xiàn)其會計報表上某項錯報或漏報的可能性。同固有風(fēng)險一樣，審計人員只能評估其水平而不能影響或降低它的大小?？刂骑L(fēng)險有以下幾個特點：（1）控制風(fēng)險水平與被審計單位的控制水平有關(guān)。如果被審計單位的內(nèi)部控制制度存在重要的缺陷或不能有效地工作，那么錯弊就會進(jìn)入被審計單位的財務(wù)報表系統(tǒng)，由此產(chǎn)生了控制風(fēng)險。（2）控制風(fēng)險與注冊會計師的工作無關(guān)。同固有風(fēng)險一樣，注冊會計師無法降低控制風(fēng)險，但注冊會計師可以根據(jù)被審計單位相關(guān)部分的內(nèi)部控制的健全性和有效性情況，設(shè)定一定的控制風(fēng)險，計劃估計水平。（3）控制風(fēng)險是審計過程中一個獨立的風(fēng)險?？刂骑L(fēng)險獨立存在于審計過程中，這種風(fēng)險與固有風(fēng)險的大小無關(guān)。它是被審計單位內(nèi)部控制制度或程度的有效性的函數(shù)。有效的內(nèi)部控制將降低控制風(fēng)險，而無效的內(nèi)部控制將增加控制風(fēng)險。由于內(nèi)部控制制度不能完全保證防止或發(fā)現(xiàn)所有錯弊，因此，控制風(fēng)險不可能為零，它必然會影響最終的審計風(fēng)險。3.檢查風(fēng)險是指注冊會計師通過預(yù)定的審計程度未能發(fā)現(xiàn)被審計單位會計報表上存在的某項重大錯報或漏報的可能性。檢查風(fēng)險是審計風(fēng)險要素中唯一可以通過注冊會計師進(jìn)行控制和管理的風(fēng)險要素。其特點是：（1）它獨立地存在于整個審計過程中，不受固有風(fēng)險和控制風(fēng)險的影響。（2）檢查風(fēng)險與注冊會計師工作直接相關(guān)。
　　
　　
　　三、會計風(fēng)險與審計風(fēng)險形成的原因
　　
　?。ㄒ唬嬶L(fēng)險形成的原因
　　1.會計風(fēng)險形成的主觀原因
　　產(chǎn)生會計風(fēng)險的原因有多方面，其主要原因有：（1）道德素質(zhì)差異的影響。會計從業(yè)人員職業(yè)道德的差異會給會計從業(yè)人員帶來道德方面的風(fēng)險。一方面，會計核算本身的局限性為會計從業(yè)人員謀求自身利益而損害他人利益提供了機會；另一方面，會計從業(yè)人員、管理者和企業(yè)外部集團的利益沖突，往往使會計從業(yè)人員受自身利益的驅(qū)動，或受企業(yè)管理者的驅(qū)使，故意錯報、漏報會計信息。（2）業(yè)務(wù)素質(zhì)差異的影響。會計工作中某些內(nèi)容需要憑會計人員主觀判斷來進(jìn)行，這為會計人員制造虛假會計信息提供了職務(wù)上的方便。會計核算工作就其內(nèi)容而言，雖然具有客觀的一面，但也不能完全脫離會計人員的主觀判斷。
　　2.會計風(fēng)險形成的客觀原因
　　會計風(fēng)險產(chǎn)生的技術(shù)性原因可被看作其客觀原因。會計中的不確定性與模糊性是導(dǎo)致會計風(fēng)險的技術(shù)性因素，主要體現(xiàn)在以下幾個方面：（1）會計假設(shè)和會計準(zhǔn)則的不完善性導(dǎo)致的會計風(fēng)險。會計假設(shè)和會計準(zhǔn)則的不完善首先表現(xiàn)在會計假設(shè)和會計準(zhǔn)則更新無法與經(jīng)濟發(fā)展保持一致。知識經(jīng)濟時代，許多“企業(yè)”依靠知識更新，運用網(wǎng)絡(luò)作為平臺獲得利益成為一種普遍現(xiàn)象。這類“企業(yè)”的資產(chǎn)就是知識及其載體——人力資源，組織形式是松散、暫時性和不穩(wěn)定性。（2）會計確認(rèn)、計量中存在不確定性和模糊性。在會計確認(rèn)、計量中廣泛使用的“極少可能”、“有可能”和“很有可能”等，這種可能性往往需用概率和數(shù)量統(tǒng)計方法確定，對事件發(fā)生概率的理解又因人而異，或多或少地帶有主觀性，影響會計政策選擇和會計處理方法，最終會影響會計信息的質(zhì)量。（3）對未來事項認(rèn)識的不確定性和模糊性。未來事項本身有不確定性和模糊性特征，會計人員必須對未來事項進(jìn)行預(yù)測、推理、判斷，進(jìn)行選擇處理。這一選擇又因環(huán)境、會計人員的經(jīng)驗、知識、偏好不同，而產(chǎn)生不同的結(jié)果。
　　3.會計風(fēng)險形成的法律原因
　　由于法律不完善，造成違規(guī)成本低。會計信息是一項準(zhǔn)公共性產(chǎn)品，以會計信息為主要依據(jù)進(jìn)行各項決策和活動是最普遍的。然而，會計法只詳細(xì)列示了單位領(lǐng)導(dǎo)人或會計從業(yè)人員如果違反本法規(guī)，將受到怎樣的行政或刑事處罰，卻沒有涉及任何民事責(zé)任的內(nèi)容。
　?。ǘ徲嬶L(fēng)險的形成原因
　　1.審計風(fēng)險形成的外部因素
　　審計風(fēng)險由外部因素和內(nèi)部因素構(gòu)成。外部因素：（1）相關(guān)法律不完善，法律之間存在矛盾。如：在涉及到審計工作的法律訴訟中，注冊會計師與法官對法律依據(jù)存在分歧及爭執(zhí)，這將會增加注冊會計師的執(zhí)業(yè)風(fēng)險。另外，我國相關(guān)法律對追究行政責(zé)任的規(guī)定較為完善，而對刑事責(zé)任與民事責(zé)任，特別是追究民事責(zé)任的相關(guān)條款太籠統(tǒng)，缺乏相應(yīng)的司法解釋，使事務(wù)所與注冊會計師逃避法律責(zé)任成為可能，客觀上縱容了他們的違法行為，加大了審計風(fēng)險。（2）審計業(yè)務(wù)范圍擴展，已經(jīng)從傳統(tǒng)的財務(wù)報表擴大到財務(wù)報表以外的事項，社會公眾要求審計人員揭示企業(yè)經(jīng)營中存在的重大錯誤和舞弊行為，對企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營能力作出評價，對企業(yè)財務(wù)報表的真實性、公允性發(fā)表意見，使審計人員的審計責(zé)任、工作內(nèi)容和工作難度大幅度增加，從而審計風(fēng)險也相應(yīng)增加。（3）會計電算化的應(yīng)用和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)發(fā)展，使會計信息的生成過程發(fā)生了改變，利用傳統(tǒng)的審計程序和方法進(jìn)行審計已經(jīng)遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠。審計人員除了對傳統(tǒng)的審計對象進(jìn)行審計外，還應(yīng)對計算機系統(tǒng)本身進(jìn)行審計，即審查計算機內(nèi)的程序和文件，這樣才能作出客觀、公正的評價。但是目前計算機審計的研究相對滯后于會計電算化。審計人員在對利用計算機系統(tǒng)處理經(jīng)濟業(yè)務(wù)的企業(yè)進(jìn)行審計時，缺少計算機輔助審計環(huán)節(jié)，這將會給他們的審計結(jié)論帶來難以預(yù)測的風(fēng)險。（4）利益驅(qū)動原因，在審計過程中，個別審計單位違背原則，人為降低審計成本，甚至不顧審計質(zhì)量來搞創(chuàng)收，或者與審計委托事項的直接關(guān)系人串通，通過損害社會和他人利益來取得非法收益。
　　2.審計風(fēng)險形成的內(nèi)部因素
　　審計有內(nèi)部控制和外部控制，內(nèi)部控制導(dǎo)致了內(nèi)部因素：（1）審計人員對審計風(fēng)險的認(rèn)識不足。某些會計師事務(wù)所社會責(zé)任感意識淡薄或迫于環(huán)境所限，為獲得經(jīng)濟效益而冒險承擔(dān)高風(fēng)險的項目，加之對審計風(fēng)險理論的掌握不夠系統(tǒng)，難以有效地指導(dǎo)實踐。他們認(rèn)為審計是一種保險行為，審計費用也可以當(dāng)作保險費用，而且審計職業(yè)在取得報酬、利潤和威信的同時，也承擔(dān)了由報表供需雙方轉(zhuǎn)移的風(fēng)險。（2）審計界存在不規(guī)范行為。如低價競爭，為了爭取客戶而互相壓低價格，使審計質(zhì)量難以提高。與此而來的就是審計人員收取客戶回扣等不良行為。（3）審計工作追求經(jīng)濟效益產(chǎn)生一些負(fù)面作用，注冊會計師事務(wù)所屬于企業(yè)性質(zhì)，為了講求經(jīng)濟效益，審計工作人員在審計工作中不得不采取抽樣審查法，從而導(dǎo)致審計風(fēng)險的產(chǎn)生。在實際工作中不少會計師事務(wù)所從審計對象中主觀地選擇若干項目，例如抽取金額較大的項目進(jìn)行審查，再根據(jù)樣本得出的審計結(jié)論作為對總體的意見，這樣形成的審計結(jié)論缺乏必要的科學(xué)依據(jù)，形成了審計風(fēng)險。（4）審計人員業(yè)務(wù)能力跟不上專業(yè)需求，審計是一門技術(shù)性、權(quán)威性較高的職業(yè)，審計人員應(yīng)具有從事審計工作相關(guān)的專業(yè)知識和技能，但目前某些地方審計隊伍技術(shù)水平偏低，而會計行業(yè)近幾年發(fā)展較快，尤其是會計電算化的普及，使不少審計人員在工作中對會計資料的真?zhèn)坞y以辨別，只能憑經(jīng)驗判斷，對工作難以適應(yīng)。（5）少數(shù)審計人員思想道德不過硬，在審計隊伍中，絕大多數(shù)審計人員思想和職業(yè)道德過硬，能夠從國家利益出發(fā)，愛崗敬業(yè)，遵守職業(yè)和道德規(guī)范，在工作中嚴(yán)格執(zhí)行各項法規(guī)政策，但有少數(shù)人不能嚴(yán)格要求自己，抵制不住各種誘惑，存在以權(quán)謀私和審計舞弊行為。（6）被審計單位內(nèi)部控制制度不健全，如會計與出納沒有實行職務(wù)分離而出現(xiàn)舞弊行為，給審計人員作出判斷、提出審計意見增加障礙，從而增加審計風(fēng)險。
　　
　　四、會計風(fēng)險與審計風(fēng)險的表現(xiàn)特征
　　
　　（一）會計風(fēng)險的表現(xiàn)
　　會計風(fēng)險有法律表現(xiàn)和責(zé)任表現(xiàn)兩種。
　　1.法律表現(xiàn)
　　相關(guān)法律不健全且可操作性較差。其一，我國相關(guān)法律規(guī)定抽象或界定不清。盡管在《證券法》、《公司法》以及相關(guān)的法規(guī)中已經(jīng)規(guī)定了出具虛假會計信息的人員要承擔(dān)法律責(zé)任，但是關(guān)于如何認(rèn)定虛假會計信息，往往規(guī)定得過于原則與抽象。在專業(yè)人士看來，只要反映內(nèi)容與事實有出入，就是虛假財務(wù)報告。其二，會計風(fēng)險責(zé)任的設(shè)定結(jié)構(gòu)不健全。我國對會計風(fēng)險責(zé)任的追究，主要是追究行政責(zé)任為主輔以刑事責(zé)任，長期以來輕視了民事責(zé)任的追究，應(yīng)將民事責(zé)任形成一種利益機制，鼓勵廣大投資者通過訴訟賠償進(jìn)而積極揭露證券市場中的違法行為。
　　2.責(zé)任表現(xiàn)
　　其一，執(zhí)法力度不夠是我國會計風(fēng)險責(zé)任追究的最大障礙。執(zhí)法力度不夠是我國會計風(fēng)險責(zé)任追究中存在的最突出問題，我國雖然制定了各種相關(guān)的會計法律，但一些執(zhí)法機關(guān)部門為了地方利益或者由于其他原因，未嚴(yán)格執(zhí)行相關(guān)會計法律現(xiàn)有規(guī)定，或執(zhí)法頻率不夠，或執(zhí)法不嚴(yán)，或違法不深究，導(dǎo)致會計相關(guān)法規(guī)執(zhí)行難，極大地影響著會計風(fēng)險責(zé)任追究的落實。同時，對會計風(fēng)險相關(guān)責(zé)任人處罰不力，客觀上也是對違法行為的縱容。其二，法務(wù)會計的發(fā)展滯后在技術(shù)上制約著會計風(fēng)險責(zé)任追究。法務(wù)會計在會計風(fēng)險責(zé)任追究過程中是提供技術(shù)支持，而且這種技術(shù)支持也正是司法過程中迫切需要的。②
　?。ǘ徲嬶L(fēng)險的表現(xiàn)
　　審計風(fēng)險的表現(xiàn)從不同的角度可歸納為以下幾種：
　　1.客觀存在性。審計風(fēng)險存在于整個審計過程，是一種客觀的現(xiàn)實，它不會因為人的意志而轉(zhuǎn)移或者消失，因而，審計人員只能采取有效的審計方法，經(jīng)過有效的審計程序，去抑制、降低或控制審計風(fēng)險。
　　
　　2.潛在性。審計風(fēng)險的潛在性具體表現(xiàn)為：經(jīng)濟后果發(fā)生的潛在性，造成經(jīng)濟損失的潛在性，審計人員承擔(dān)的潛在性等等，因而它是一種潛在風(fēng)險。
　　3.非故意性。審計風(fēng)險形成的大部分原因是客觀因素，少部分原因是主觀因素。即使是主觀原因一般也是非故意的，比如審計經(jīng)驗的缺乏導(dǎo)致審計證據(jù)的收集不充分或不適當(dāng)、審計計劃的編制欠周密等，這些都不是審計人員的故意所為。
　　4.過程性。審計風(fēng)險不是在某個審計環(huán)節(jié)才出現(xiàn)，而是貫穿于審計活動的全過程，即只要有審計活動的地方，就一定有審計風(fēng)險與之相伴。如由于環(huán)境或業(yè)務(wù)的復(fù)雜性，使審計人員對被審計單位的情況了解不透徹、不全面，從而倉促簽訂了審計業(yè)務(wù)約定書。
　　
　　五、會計風(fēng)險與審計風(fēng)險的聯(lián)系與區(qū)別
　　
　?。ㄒ唬嬶L(fēng)險與審計風(fēng)險的聯(lián)系
　　1.風(fēng)險的客觀性
　　會計風(fēng)險與審計風(fēng)險是客觀存在的，不以人們的意志為轉(zhuǎn)移。人們只能通過各種手段降低會計風(fēng)險與審計風(fēng)險及其可能造成的損失，而不能完全消除它們。首先，會計活動與審計活動都存在著固有風(fēng)險。財務(wù)會計是基于一系列的假設(shè)和前提的，這些假設(shè)和前提是對不確定的客觀經(jīng)濟環(huán)境所作的一種描述，并以其作為會計確認(rèn)、計量和披露的理論基礎(chǔ)。然而現(xiàn)實生活中，這些假設(shè)并不總是成立的。如基于持續(xù)經(jīng)營及由此而產(chǎn)生的會計分期假設(shè)，會計要素的確認(rèn)和計量必然要使用大量的估計和判斷，而貨幣計量假設(shè)是以幣值不變?yōu)榍疤岬?，同樣是一種遠(yuǎn)離現(xiàn)實生活的理想狀態(tài)。審計固有風(fēng)險是指假定不存在相關(guān)內(nèi)部控制時，某一賬戶或交易類別單獨或連同其他賬戶或交易類別產(chǎn)生重大錯報或漏報的可能性，這是一種由于經(jīng)濟業(yè)務(wù)事項發(fā)生和處理過程本身發(fā)生差錯的可能性，是被審計單位經(jīng)營過程中所固有的，同樣是與生俱來的。其次，會計活動與審計活動基于其工作性質(zhì)而產(chǎn)生的風(fēng)險。由于會計理論、會計方法的局限性和經(jīng)濟環(huán)境的不確定性，會計報表只能近似地反映企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的全貌。同時，現(xiàn)實生活中由于所有者、經(jīng)營者和會計人員在利益追求上客觀存在的差異性，使得他們都有可能對會計行為施加直接或間接、有意或無意的影響，從而使會計信息偏離客觀真實，導(dǎo)致會計信息的錯報、漏報。審計風(fēng)險同樣也是由審計工作的判斷性質(zhì)所決定的。審計工作離不開職業(yè)判斷，判斷貫穿于審計工作的全過程，如被審計單位內(nèi)部控制完善程度的判斷，會計報表編制公允程度的判斷等，而審計人員受工作經(jīng)驗、執(zhí)業(yè)水平的限制，對于同樣的問題，可能產(chǎn)生不同的判斷。正是由于審計工作的測試性質(zhì)和其固有的局限性，以及內(nèi)部控制固有的局限性等因素的影響，在形成審計意見時，仍有可能存在某些重要的錯報，亦即存在審計風(fēng)險。
　　2.風(fēng)險的潛在性
　　會計風(fēng)險與審計風(fēng)險都只是一種可能性，即潛存于會計、審計工作中，它們能否從潛在的風(fēng)險轉(zhuǎn)化為現(xiàn)實的風(fēng)險，是需要一定條件的。如果會計信息存在錯漏，但沒有被發(fā)現(xiàn)，或雖被發(fā)現(xiàn)未被追究，則會計人員不會全部承擔(dān)由此造成的損失。同樣，如果審計人員在審計過程中雖然判斷失誤，或者由于違約、過失、欺詐等原因出具了虛假的審計報告，但沒有使依賴審計報告作出決策的報告使用人遭受損失，即使審計人員的行為偏離了審計準(zhǔn)則的規(guī)定，也僅僅是潛在的風(fēng)險。只有當(dāng)審計的委托人或依賴審計報告的社會公眾要求追究這種責(zé)任時，或要求對造成的損失進(jìn)行賠償時，這種潛在的風(fēng)險才會轉(zhuǎn)化成現(xiàn)實的損失。
　　3.風(fēng)險的嚴(yán)重性
　　無論何種風(fēng)險一旦變?yōu)楝F(xiàn)實的損失，其后果都是十分嚴(yán)重的：信息的真實完整是會計的生命，就一個單位而言，會計信息是改善其內(nèi)部經(jīng)營管理的重要依據(jù)；就整個社會而言，會計信息是引導(dǎo)社會資源優(yōu)化配置和維護(hù)社會秩序的重要依據(jù)。會計信息失真不僅會損壞企業(yè)形象，還不利于社會資源的有效配置，阻礙市場經(jīng)濟的健康發(fā)展，給國民經(jīng)濟帶來巨大危害，會計人員也可能因此承擔(dān)法律責(zé)任。同樣，審計人員由于違約、過失、欺詐或?qū)徲嬍〉仍颍部赡芙o被審計單位或其他利害關(guān)系人造成損失，甚至導(dǎo)致經(jīng)濟秩序的紊亂。對此，按照有關(guān)法律和規(guī)定，審計人員可能要承擔(dān)行政責(zé)任、民事責(zé)任或刑事責(zé)任。因此，強化會計、審計人員的責(zé)任意識和風(fēng)險意識保證其職業(yè)道德和執(zhí)業(yè)質(zhì)量，其意義非同小可。
　　4.風(fēng)險的可控性
　　會計風(fēng)險與審計風(fēng)險的影響因素是多樣的，當(dāng)這些因素發(fā)生變化時，會計風(fēng)險與審計風(fēng)險就發(fā)生相應(yīng)的變化，因而，通過控制這些影響風(fēng)險的因素，有可能達(dá)到控制風(fēng)險的目的?，F(xiàn)行會計準(zhǔn)則中，對同一經(jīng)濟事項往往規(guī)定多種可供選擇的會計處理方法，但這在同時也增加了會計信息的不確定性，可以通過限制這種選擇的可能性降低會計信息的不確定性，從而增強會計信息的可比性，降低會計風(fēng)險。同時，還可以通過建立健全各種社會監(jiān)督機制，建立和完善企業(yè)內(nèi)部控制制度和風(fēng)險預(yù)警機制，及早發(fā)現(xiàn)、識別和控制會計風(fēng)險，防止各種錯弊的發(fā)生。另外在審計風(fēng)險三因素中，檢查風(fēng)險與固有風(fēng)險和控制風(fēng)險的綜合水平之間存在著反比關(guān)系，固有風(fēng)險和控制風(fēng)險的綜合水平?jīng)Q定著審計人員可接受的檢查風(fēng)險水平。評估的固有風(fēng)險和控制風(fēng)險的綜合水平越高，審計人員可接受的檢查風(fēng)險水平就越低，反之亦然。因此，人們可以通過實施一系列的評估方法，據(jù)以有效地控制檢查風(fēng)險。
　?。ǘ嬶L(fēng)險與審計風(fēng)險的區(qū)別
　　1.風(fēng)險產(chǎn)生的基礎(chǔ)不同
　　風(fēng)險源于責(zé)任。會計風(fēng)險與審計風(fēng)險雖然表現(xiàn)形式多樣，但其根源產(chǎn)生于相應(yīng)的會計責(zé)任和審計責(zé)任，而會計責(zé)任和審計責(zé)任是需要嚴(yán)格區(qū)分的。會計責(zé)任是建立、健全內(nèi)部控制制度，保護(hù)其資產(chǎn)的安全完整，保證其會計資料的真實性、完整性和合法性。如果一個單位的會計人員或管理當(dāng)局沒有盡職盡責(zé)地做到這一點，就必然面臨著巨大的會計風(fēng)險。審計責(zé)任是按照獨立審計準(zhǔn)則的要求出具審計報告，并對出具的審計報告的真實性、合法性負(fù)責(zé)。審計人員為履行其職責(zé)，必須對審計工作作出合理的安排，并以應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎態(tài)度去執(zhí)行審計業(yè)務(wù)，以便發(fā)現(xiàn)被審計單位會計報表所存在的重大錯誤、舞弊以及對會計報表有直接影響的重大違反法規(guī)的行為，否則，將同樣面臨巨大的審計風(fēng)險。但審計人員的審計責(zé)任不能替代、減輕或者免除被審計單位的會計責(zé)任。正是由于其產(chǎn)生的基礎(chǔ)不同，這就在根本上把會計風(fēng)險和審計風(fēng)險區(qū)分開來。
　　2.風(fēng)險構(gòu)成的因素不同
　　構(gòu)成會計風(fēng)險的因素除了會計本身固有的原因外，主要是會計人員和管理當(dāng)局的行為風(fēng)險，會計人員和管理當(dāng)局的行為風(fēng)險又是由技術(shù)風(fēng)險和道德風(fēng)險兩方面組成。技術(shù)風(fēng)險是指在業(yè)務(wù)處理上操作失誤或理解偏差而產(chǎn)生的風(fēng)險，道德風(fēng)險是由于委托代理各方利益追求和行為目標(biāo)不一致而產(chǎn)生的。而審計風(fēng)險（AR）是固有風(fēng)險（IR）、控制風(fēng)險（CR）和檢查風(fēng)險（DR）所組成，三者之間構(gòu)成的模型是：AR=IR×CR×DR。
　　3.風(fēng)險可控的程度不同
　　就會計風(fēng)險而言，其固有風(fēng)險主要是由于會計理論和技術(shù)發(fā)展本身的局限性而產(chǎn)生的，一般會計人員沒有能力也沒有責(zé)任去把握和控制。對于技術(shù)風(fēng)險和道德風(fēng)險，會計人員可以通過加強思想改造和業(yè)務(wù)學(xué)習(xí)，提高技術(shù)水平，增強職業(yè)道德而有效地控制。就審計風(fēng)險而言，其固有風(fēng)險和控制風(fēng)險通常受項目的性質(zhì)、內(nèi)部控制的強弱、業(yè)務(wù)經(jīng)營的性質(zhì)、管理當(dāng)局的可信賴程度、財務(wù)狀況等因素的影響，這些都是與審計人員無關(guān)的，審計人員只能評估固有風(fēng)險和控制風(fēng)險，而不能影響和降低固有風(fēng)險和控制風(fēng)險。審計人員惟一可以控制的是檢查風(fēng)險。實踐中，審計人員就是通過對固有風(fēng)險和控制風(fēng)險的評估，收集充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，把審計風(fēng)險降低到可接受的程度。
　　
　　
　　六、會計風(fēng)險與審計風(fēng)險的防范與控制
　　
　?。ㄒ唬┮?guī)避會計風(fēng)險的主要措施
　　1.開展會計風(fēng)險研究，為防范和化解會計風(fēng)險提供理論支持
　　在知識經(jīng)濟環(huán)境下，企業(yè)面臨的生存環(huán)境復(fù)雜多變、生產(chǎn)經(jīng)營過程中的風(fēng)險增加，使得會計理論相對會計實務(wù)顯得滯后與不完善。會計理論工作者必須根據(jù)現(xiàn)實環(huán)境的發(fā)展對會計風(fēng)險形成的原因、機理和防范等問題深入研究，認(rèn)識和把握會計風(fēng)險，針對不同類型的會計風(fēng)險“對癥下藥”，這樣才能提高防范和化解會計風(fēng)險的自覺性和有效性，減少盲目性。
　　2.建立會計風(fēng)險預(yù)警機制
　　會計風(fēng)險預(yù)警機制是及早發(fā)現(xiàn)、識別和控制會計風(fēng)險，防止各種錯弊發(fā)生的制度。包括內(nèi)部控制制度、審計制度和會計人員執(zhí)法的檢查制度。內(nèi)部控制制度是組織為了保證其資產(chǎn)安全、保證信息的完整和正確、促進(jìn)經(jīng)營管理政策得以有效實施、提高經(jīng)營效率、控制經(jīng)營風(fēng)險、防止舞弊行為發(fā)生進(jìn)而實現(xiàn)組織目標(biāo)的一項重要管理制度。企業(yè)內(nèi)部控制制度是會計風(fēng)險預(yù)警的基本制度。
　　3.進(jìn)一步完善會計準(zhǔn)則，限制會計政策選擇的隨意性
　　現(xiàn)行會計準(zhǔn)則中，對同一經(jīng)濟事項往往規(guī)定多種可供選擇的會計處理方法，但這在同時也增加了會計信息的不確定性。會計準(zhǔn)則應(yīng)盡量減少會計準(zhǔn)則中可供選擇的會計程序和方法，以縮小會計政策選擇的空間范圍，降低會計信息的不確定性，從而增強會計信息的可比性，降低會計風(fēng)險。會計風(fēng)險是不可能完全消除的，但是可以盡量對其加以防范和化解，將其控制在一個合理的范圍內(nèi)，從而真正保護(hù)廣大會計信息需求者的利益。
　　（二）控制和防范審計風(fēng)險的基本措施
　　審計風(fēng)險是客觀存在的，完全消除是不可能的，審計人員要控制審計風(fēng)險除嚴(yán)格執(zhí)行審計法規(guī)對審計內(nèi)容、方法、步驟等有關(guān)規(guī)定外，還要明確自己的審計職責(zé)，知道自己該做什么不該做什么及怎么做。以下是減少審計風(fēng)險的具體措施。
　　1.強化教育，明確審計職責(zé)。審計風(fēng)險與審計職責(zé)構(gòu)成一對矛盾，是互相依存、互相制約的，只要審計就有風(fēng)險。審計人員要認(rèn)真學(xué)習(xí)審計職責(zé)，依照法律規(guī)定的職責(zé)、權(quán)限和程序進(jìn)行審計工作，以避免不必要的審計風(fēng)險的出現(xiàn)。
　　2.強化審計職能風(fēng)險意識。樹立和強化審計職能風(fēng)險意識，首先，審計機關(guān)必須堅定地履行審計監(jiān)督職責(zé)。無論社會環(huán)境如何復(fù)雜，經(jīng)濟環(huán)境如何多變都不能摒棄審計職業(yè)的職責(zé)要求和職業(yè)道德要求。從我國審計事業(yè)的發(fā)展過程來看，充分地發(fā)揮審計的本職——監(jiān)督職能，會在很大程度上避免職能風(fēng)險的出現(xiàn)，增強規(guī)避職能風(fēng)險的能力，才能使審計監(jiān)督工作力度不斷得到加強。同時，樹立和強化審計職能風(fēng)險意識，使審計工作人員深刻認(rèn)識到審計風(fēng)險給個人、集體帶來的危害，在今后的工作中減輕個人主義、政府或人情壓力對審計人員工作態(tài)度的影響，保持謹(jǐn)慎性和遵循職業(yè)操守。審計職能的全面發(fā)揮，還可以使各級領(lǐng)導(dǎo)進(jìn)一步認(rèn)識到審計工作的重要性和艱巨性，不能僅僅停留在重視和支持上，而是在重大問題的決策上必須讓審計部門發(fā)表意見、參與決策，以提高審計工作的地位與影響。
　　3.強化審計主體素質(zhì)的風(fēng)險意識。主要是注重提高審計人員的素質(zhì)。即要保證三個方面的素質(zhì)不滯后。一是運用現(xiàn)代科技技能素質(zhì)不能滯后；二是保證審計人員專業(yè)素質(zhì)不能滯后；三是保證審計人員廉政素質(zhì)不能滯后。同時，注重審計機關(guān)形象建設(shè)也是強化審計主體素質(zhì)風(fēng)險意識的重要內(nèi)容。
　　4.強化審計程序規(guī)范化意識。首先，在接受審計業(yè)務(wù)之前了解審計業(yè)務(wù)的性質(zhì)和范圍，了解被審單位的基本情況、內(nèi)部控制制度是否規(guī)范正常，對可能帶來的審計風(fēng)險進(jìn)行初步評價，有無導(dǎo)致重大審計風(fēng)險產(chǎn)生的可能性。其次，在接受審計業(yè)務(wù)后，必須在業(yè)務(wù)委托書上明確雙方的權(quán)利和義務(wù)，要求被審計單位負(fù)責(zé)人、財務(wù)負(fù)責(zé)人及相關(guān)負(fù)責(zé)人作出書面承諾，保證所提供的資料真實、完整、安全、可靠，促進(jìn)雙方共同遵守約定事項并加強合作，防止被審單位混淆事實逃避責(zé)任。同時，為了保證審計質(zhì)量，由審計組織、監(jiān)察等部門組成強有力的審計小組，以保證審計的全面性、整體性、權(quán)威性。
　　5.審計人員在履行自己職能的同時也要防范審計風(fēng)險，主要應(yīng)做到：一是充分了解被審計單位的基本情況。審計人員在實施審計之前，要客觀、全面地掌握被審計單位的基本情況。不僅要了解該單位財務(wù)狀況，而且要了解業(yè)務(wù)流程、管理制度，甚至了解人事管理、人員配備的情況。二是科學(xué)借鑒審計人員的審計結(jié)果。無論是政府審計還是社會審計，其審計的業(yè)務(wù)、方法都是相似的。三是實施“承諾書”制度，劃分會計責(zé)任和審計責(zé)任。為避免審計風(fēng)險，在審計組正式審計前，應(yīng)由被審計單位對其提供的會計資料的真實性、合法性、完整性作出承諾，對是否存在“未決訴訟”和是否為別的單位進(jìn)行借款擔(dān)保等情況作出說明，并加蓋被審計單位公章、法人代表章、財務(wù)負(fù)責(zé)人章，填制“承諾書”，以明確劃分會計責(zé)任和審計責(zé)任，防范審計風(fēng)險。四是保證審計工作的獨立性，避免來自方方面面的干預(yù)?！蔼毩⑿浴笔菍徲嫷幕咎卣髦?，是保證審計工作客觀、公正的基礎(chǔ)，也是避免審計風(fēng)險的根本前提。另外，要嚴(yán)格執(zhí)行審計回避制度，最大限度地避免審計風(fēng)險。
　　
　　七、結(jié)語
　　
　　會計信息失真早已引起人們的關(guān)注，由于會計信息是一種公共產(chǎn)品，具有很大的社會效益和經(jīng)濟效益，一旦會計信息使用者根據(jù)不公允的會計信息作出錯誤的決策，就會引起市場資源的無效和低效配置，給社會和國家?guī)頁p失。而信息使用者本身，如上市公司的小股東，他們的利益受損程度更是可想而知，所造成的經(jīng)濟損失可能永遠(yuǎn)無法補回。盡管如此，相關(guān)責(zé)任企業(yè)和人員并不一定會追究或完全追究法律責(zé)任，而政府作為最大的會計信息使用者，一旦財務(wù)報告出現(xiàn)重大錯報、漏報，其必將成為最大的受害者。審計的范圍不斷擴大，審計責(zé)任也越來越大。審計風(fēng)險的客觀存在，不但影響審計工作的質(zhì)量和審計組織的信譽，審計人員也將承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任，同時也可能給被審計單位或有關(guān)人員帶來不同的損失。為此，應(yīng)正確認(rèn)識審計風(fēng)險、增強風(fēng)險意識，減少審計風(fēng)險，降低其帶來的影響和損失，使審計在維護(hù)社會主義市場經(jīng)濟秩序方面起到相應(yīng)的作用?！?br/>　　
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