欒素英

【摘 要】 文章從剖析價(jià)值鏈管理、EVA與內(nèi)部控制的關(guān)系入手，找出了以EVA為點(diǎn)、價(jià)值鏈為線的價(jià)值導(dǎo)向的企業(yè)內(nèi)部控制體系的構(gòu)建思路，最后在改進(jìn)COSO內(nèi)部控制框架的基礎(chǔ)上，提出內(nèi)部控制六要素，構(gòu)建了基于EVA核心的內(nèi)部控制體系。

【關(guān)鍵詞】 內(nèi)部控制； EVA； 價(jià)值鏈

內(nèi)部控制是為實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)而存在于企業(yè)之中的一種手段和工具。內(nèi)部控制理論和實(shí)踐經(jīng)多年發(fā)展，形成了財(cái)務(wù)報(bào)告導(dǎo)向和風(fēng)險(xiǎn)控制導(dǎo)向的框架體系，但這兩種體系都未能從企業(yè)整體角度來考慮企業(yè)價(jià)值最大化的實(shí)現(xiàn)。近年來，價(jià)值導(dǎo)向的內(nèi)部控制框架體系已被越來越多的企業(yè)所接受。從體系構(gòu)建上來看，與其他兩種控制體系相比，價(jià)值導(dǎo)向的內(nèi)部控制體系更符合企業(yè)本質(zhì)和經(jīng)營實(shí)質(zhì)，它更加關(guān)注企業(yè)的經(jīng)營效率與目標(biāo)，更能體現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)與價(jià)值的對(duì)等關(guān)系。價(jià)值鏈管理和經(jīng)濟(jì)增加值（EVA）思想是價(jià)值導(dǎo)向內(nèi)部控制體系構(gòu)建的兩種主要思想，但這兩種思想在理論研究和實(shí)踐中往往被割裂開來。如何將此兩種價(jià)值思想在企業(yè)內(nèi)部控制體系構(gòu)建中系統(tǒng)融合起來，發(fā)揮二者在內(nèi)部控制體系中的優(yōu)勢(shì)，彌補(bǔ)劣勢(shì)，對(duì)于企業(yè)價(jià)值導(dǎo)向的內(nèi)部控制體系的構(gòu)建具有積極的意義。為此，本文將對(duì)此展開探討。

一、價(jià)值鏈管理、EVA與內(nèi)部控制的關(guān)系剖析

（一）價(jià)值鏈管理與內(nèi)部控制的關(guān)系

價(jià)值鏈管理理論最初是哈佛商學(xué)院著名教授邁克爾·波特1985年在《競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)》中提出的。他認(rèn)為每一個(gè)企業(yè)所有活動(dòng)都可以通過價(jià)值鏈表示出來，不同企業(yè)為獲取價(jià)值所進(jìn)行的活動(dòng)中，有的環(huán)節(jié)不創(chuàng)造價(jià)值，只有某些特定的價(jià)值活動(dòng)（即價(jià)值鏈上的“關(guān)鍵環(huán)節(jié)”）才真正創(chuàng)造價(jià)值。價(jià)值鏈（Value Chain）是指由供應(yīng)商開始至顧客為止的價(jià)值實(shí)現(xiàn)增值過程中的一系列活動(dòng)所形成的作業(yè)鏈。

從內(nèi)部控制角度來看，價(jià)值鏈管理思想與其具有以下共同特征：

1.目標(biāo)的一致性。價(jià)值鏈的增值思想與企業(yè)本質(zhì)和經(jīng)營實(shí)質(zhì)是一樣的，這與內(nèi)部控制的最終目標(biāo)和最高目標(biāo)是一致的。

2.服務(wù)對(duì)象的趨同性。價(jià)值鏈將企業(yè)劃分為一些互相分離又互相聯(lián)系的價(jià)值活動(dòng)（如采購、設(shè)計(jì)、生產(chǎn)、營銷、服務(wù)等），包括基本活動(dòng)和輔助活動(dòng)兩類，這些價(jià)值活動(dòng)或者環(huán)節(jié)直接關(guān)系著企業(yè)的增值，因此對(duì)于這些價(jià)值活動(dòng)及其關(guān)系的分析和改進(jìn)，與內(nèi)部控制活動(dòng)密切相關(guān)，為內(nèi)部控制對(duì)象、設(shè)計(jì)和改進(jìn)提供了思路和方向；同時(shí)價(jià)值鏈管理特別強(qiáng)調(diào)關(guān)鍵環(huán)節(jié)上核心競(jìng)爭(zhēng)力的形成，而企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力的培育也是企業(yè)內(nèi)部控制的核心范圍及風(fēng)險(xiǎn)控制的主要方向。由此，可以看出價(jià)值鏈與內(nèi)部控制的服務(wù)對(duì)象具有趨同性。

（二）經(jīng)濟(jì)增加值（EVA）與內(nèi)部控制的關(guān)系

EVA的概念最早是在1982年美國思騰思特管理咨詢公司提出的，指的是企業(yè)的稅后凈營業(yè)利潤在扣除包括債務(wù)和股權(quán)的全部投入資本的機(jī)會(huì)成本后的剩余所得。有別于傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)利潤，EVA本質(zhì)是企業(yè)從成本補(bǔ)償?shù)慕嵌全@得的經(jīng)濟(jì)利潤，要求企業(yè)計(jì)算成本時(shí)要包括所有運(yùn)營費(fèi)用和資本成本。簡(jiǎn)單說，EVA就是超過資本成本的投資回報(bào)，資本成本是EVA指標(biāo)的核心理念。在債務(wù)市場(chǎng)價(jià)值不變的情況下，企業(yè)價(jià)值最大化即是股東價(jià)值最大化。

EVA的最終實(shí)現(xiàn)靠的是企業(yè)由基層生產(chǎn)到高層管理所有員工參與的每個(gè)工作流程的有效運(yùn)行，而每個(gè)工作流程環(huán)節(jié)或階層都不能夠缺少內(nèi)部控制。內(nèi)部控制作為一種價(jià)值管理手段進(jìn)行引導(dǎo)和激勵(lì)，它與EVA相輔相成，共同存在于企業(yè)這一經(jīng)濟(jì)實(shí)體的內(nèi)部，目的是為了達(dá)到企業(yè)價(jià)值最大化的總體目標(biāo)。因此，內(nèi)部控制是EVA實(shí)現(xiàn)的前提和保障，EVA是內(nèi)部控制存在的目的。

從內(nèi)部控制角度來看，EVA管理思想的貢獻(xiàn)在于：

1.EVA真正體現(xiàn)了企業(yè)價(jià)值。作為一種全新的衡量經(jīng)營績效的財(cái)務(wù)指標(biāo)，EVA考慮了會(huì)計(jì)利潤未涉及的權(quán)益資本成本，將股東利益與企業(yè)的經(jīng)營管理者業(yè)績緊密關(guān)聯(lián)，可以揭示出企業(yè)的未來發(fā)展和價(jià)值創(chuàng)造能力，使企業(yè)的各項(xiàng)經(jīng)營活動(dòng)都圍繞如何增加公司價(jià)值以實(shí)現(xiàn)股東財(cái)富最大化這一核心目標(biāo)。

2.EVA改變了企業(yè)的經(jīng)營理念、財(cái)務(wù)管理體系和激勵(lì)機(jī)制。從EVA的定義可以看出，EVA是衡量公司價(jià)值的最準(zhǔn)確尺度。要使EVA得到貫徹實(shí)施，企業(yè)首先要改變傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)衡量指標(biāo)，讓企業(yè)的決策者意識(shí)到企業(yè)的真正價(jià)值是什么；同時(shí)要改變企業(yè)的財(cái)務(wù)管理體系，使其能涵蓋企業(yè)整體的戰(zhàn)略及其制定及衡量指標(biāo)等，甚至在每天的運(yùn)作中，EVA都要貫徹其中。持續(xù)經(jīng)營的企業(yè)在稅后利潤、資本成本已知的前提下，任何車間、部門、分支機(jī)構(gòu)等經(jīng)營實(shí)體的EVA指標(biāo)都可以計(jì)算出來。如此，使用EVA指標(biāo)考察各部門的績效具有可行性，它將權(quán)益資本成本（機(jī)會(huì)成本）也計(jì)入資本成本，有利于減少傳統(tǒng)會(huì)計(jì)指標(biāo)對(duì)經(jīng)濟(jì)效率的扭曲，從而能夠更準(zhǔn)確地評(píng)價(jià)企業(yè)或部門的經(jīng)營業(yè)績；有利于股東明確所投入資本的保值增值情況；有利于企業(yè)經(jīng)營管理人員的激勵(lì)，也是企業(yè)與資本市場(chǎng)溝通的良好途徑。

（三）價(jià)值鏈與EVA融合后對(duì)內(nèi)部控制的影響

價(jià)值鏈與EVA思想是基于價(jià)值導(dǎo)向的內(nèi)控體系構(gòu)建中兩種主要的思想，兩者對(duì)于內(nèi)控體系的構(gòu)建各有優(yōu)勢(shì)，同時(shí)又存在劣勢(shì)，二者在價(jià)值導(dǎo)向內(nèi)控體系構(gòu)建中存在一致性和互補(bǔ)性（如圖1所示）。

1.從內(nèi)部控制目標(biāo)來看，價(jià)值鏈管理、EVA和內(nèi)部控制具有一致性，即追求企業(yè)價(jià)值增值。但是相比價(jià)值鏈管理中的價(jià)值，EVA詮釋了企業(yè)的真正價(jià)值，這與價(jià)值鏈管理中價(jià)值最大化的基本目標(biāo)是一致的。EVA從財(cái)務(wù)管理指標(biāo)的角度揭示了企業(yè)未來成長和價(jià)值的創(chuàng)造，是能夠提高資本回報(bào)率和核心競(jìng)爭(zhēng)力的有效機(jī)制，它將股東利益與管理者業(yè)績緊密聯(lián)系在一起，將公司各種經(jīng)營活動(dòng)歸結(jié)為一個(gè)核心目標(biāo)，貫穿于企業(yè)戰(zhàn)略方針制定、組織的架構(gòu)設(shè)計(jì)及業(yè)務(wù)流程優(yōu)化等價(jià)值管理全過程，能使企業(yè)各級(jí)管理者的經(jīng)營理念與行為決策都致力為股東創(chuàng)造價(jià)值，實(shí)現(xiàn)股東與企業(yè)管理者及員工多方利益的共贏。

2.從內(nèi)部控制的對(duì)象來看，價(jià)值鏈管理中的價(jià)值活動(dòng)成為內(nèi)部控制的對(duì)象，各個(gè)價(jià)值環(huán)節(jié)之間的協(xié)調(diào)以及關(guān)鍵價(jià)值的選擇決定了企業(yè)價(jià)值增值，而EVA給出具體的控制方向和內(nèi)容。為獲取更高的EVA，企業(yè)必須結(jié)合價(jià)值鏈管理，不斷協(xié)調(diào)各種價(jià)值活動(dòng)并取舍關(guān)鍵價(jià)值環(huán)節(jié)。企業(yè)資本運(yùn)作獲得的收益只有在高于其他風(fēng)險(xiǎn)相同或類似的資本所提供的報(bào)酬率時(shí)，才能增加市場(chǎng)價(jià)值。

3.從內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和改進(jìn)來看，EVA所追求的目標(biāo)是股東財(cái)富最大化。作為價(jià)值衡量指標(biāo)，EVA是企業(yè)價(jià)值管理目標(biāo)的象征，通過對(duì)EVA基本驅(qū)動(dòng)因素分析，而進(jìn)行價(jià)值鏈各環(huán)節(jié)間協(xié)調(diào)和關(guān)鍵價(jià)值環(huán)節(jié)的選擇以實(shí)現(xiàn)EVA增值，是內(nèi)部控制體系設(shè)計(jì)和改進(jìn)的主要方向和內(nèi)容。企業(yè)內(nèi)部控制體系圍繞價(jià)值導(dǎo)向，將EVA作為價(jià)值鏈管理活動(dòng)統(tǒng)一的業(yè)績標(biāo)準(zhǔn)和各部門協(xié)同整體利益的共同目標(biāo)，能激勵(lì)員工主動(dòng)地進(jìn)行價(jià)值創(chuàng)造，并有效地將企業(yè)所有價(jià)值鏈活動(dòng)統(tǒng)一貫穿到股東財(cái)富最大化的目標(biāo)上，使價(jià)值鏈真正發(fā)揮創(chuàng)造價(jià)值的作用。

二、價(jià)值導(dǎo)向的企業(yè)內(nèi)部控制體系構(gòu)建思路

（一）構(gòu)建以EVA為點(diǎn)、價(jià)值鏈為線的價(jià)值導(dǎo)向內(nèi)部控制體系

1.以實(shí)現(xiàn)EVA為導(dǎo)向。EVA導(dǎo)向下的企業(yè)內(nèi)部價(jià)值鏈管理，目的是獲取價(jià)值鏈系統(tǒng)中扣除所有資本成本后的剩余收益（Residual Income），即經(jīng)濟(jì)增加值EVA。該價(jià)值的大小反映出價(jià)值鏈管理體系的設(shè)計(jì)與運(yùn)行有效性的高低和企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)能力的強(qiáng)弱。通過分析EVA構(gòu)成的驅(qū)動(dòng)因素，找出能直接促進(jìn)EVA增值的途徑，如可以通過提高資本回報(bào)率、選擇EVA為正的投資項(xiàng)目及處置不良資產(chǎn)等，也可以通過優(yōu)化業(yè)務(wù)流程以降低成本而提高凈利潤或提高資產(chǎn)管理效率的手段而獲取。EVA導(dǎo)向下內(nèi)部控制體系的有效設(shè)計(jì)及運(yùn)行，將促進(jìn)企業(yè)價(jià)值最大化目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

2.貫穿于所有價(jià)值鏈活動(dòng)。企業(yè)的所有管理活動(dòng)都離不開內(nèi)部控制，內(nèi)部控制貫穿于企業(yè)的各業(yè)務(wù)流程。價(jià)值鏈理論是基于戰(zhàn)略角度，將企業(yè)日常相對(duì)獨(dú)立又有關(guān)聯(lián)的供、產(chǎn)、銷、研發(fā)、物流等經(jīng)營活動(dòng)進(jìn)行分解與評(píng)估，形成了相互聯(lián)系的價(jià)值單元或環(huán)節(jié)，進(jìn)而剖析其競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。價(jià)值鏈本身也在隨企業(yè)的經(jīng)營管理發(fā)生優(yōu)化或重組。有效的內(nèi)部控制體系可以為企業(yè)各項(xiàng)價(jià)值活動(dòng)提供制度方面的保障；而內(nèi)部控制體系本身的建立和完善，也為不同的價(jià)值活動(dòng)提供了行動(dòng)指南。企業(yè)價(jià)值鏈運(yùn)行活動(dòng)形成了一個(gè)基于價(jià)值的內(nèi)部控制體系，該體系連接著各業(yè)務(wù)單元和資金及信息流等關(guān)鍵要素的同時(shí)，也連接著企業(yè)各部門及員工、企業(yè)外部的供應(yīng)商和客戶。內(nèi)部控制體系的構(gòu)建應(yīng)當(dāng)覆蓋企業(yè)所有價(jià)值活動(dòng)。

3.持續(xù)進(jìn)行業(yè)務(wù)流程改造。業(yè)務(wù)流程優(yōu)化是EVA下價(jià)值鏈管理的關(guān)鍵，要求企業(yè)價(jià)值鏈根據(jù)業(yè)務(wù)流程重新定位，分析評(píng)價(jià)包括新產(chǎn)品研發(fā)與設(shè)計(jì)、產(chǎn)品生產(chǎn)與質(zhì)量管理、營銷與售后服務(wù)、人力資源、財(cái)務(wù)核算管理等在內(nèi)的業(yè)務(wù)流程，將產(chǎn)、供、銷等環(huán)節(jié)中的非增值環(huán)節(jié)壓縮到最少，整合核心競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，創(chuàng)建全員參與的、以滿足顧客需求為導(dǎo)向的新型組織，以使價(jià)值鏈各環(huán)節(jié)增值，進(jìn)而促使企業(yè)價(jià)值最大化目標(biāo)的完成。

（二）價(jià)值鏈管理下的內(nèi)部控制體系構(gòu)建目標(biāo)

1.戰(zhàn)略目標(biāo)：實(shí)現(xiàn)EVA。將EVA作為內(nèi)部控制的目標(biāo)定位，實(shí)現(xiàn)股東財(cái)富最大化，并作為衡量決策的唯一指標(biāo)，這與企業(yè)經(jīng)濟(jì)主體本質(zhì)和經(jīng)營管理實(shí)質(zhì)是一致的。EVA價(jià)值管理核心目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)受多種因素制約，而內(nèi)部控制體系的有效構(gòu)建和實(shí)施便是其中重要的一環(huán)。通過關(guān)注對(duì)EVA驅(qū)動(dòng)因素的研究與管理，將企業(yè)愿景、總體目標(biāo)、實(shí)施及監(jiān)管程序協(xié)調(diào)起來，鼓勵(lì)新產(chǎn)品研發(fā)及人力資源培養(yǎng)等有利于企業(yè)長遠(yuǎn)利益的投資決策，著眼于企業(yè)的長期可持續(xù)發(fā)展。內(nèi)部控制通過對(duì)價(jià)值鏈各環(huán)節(jié)的約束與激勵(lì)調(diào)節(jié)，有利于價(jià)值鏈每個(gè)環(huán)節(jié)實(shí)現(xiàn)EVA的合理增加，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化目標(biāo)。

2.經(jīng)營目標(biāo)：價(jià)值鏈有效運(yùn)行。從業(yè)務(wù)活動(dòng)層面看，企業(yè)內(nèi)部控制的對(duì)象是通過整合企業(yè)內(nèi)外部資源及其合理配置的各種價(jià)值活動(dòng)及增值過程，其激勵(lì)約束機(jī)制與價(jià)值鏈管理的目標(biāo)是一致的。價(jià)值導(dǎo)向的內(nèi)部控制是以產(chǎn)生增值流的價(jià)值活動(dòng)組成的有機(jī)鏈條的管理，是提高企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力和實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化的重要手段。價(jià)值增值管理建立在EVA核心指標(biāo)下，為企業(yè)內(nèi)部控制體系在價(jià)值鏈管理中的計(jì)量和報(bào)告提供了具體可行的量化指標(biāo)，有利于價(jià)值鏈的有效運(yùn)行。通過內(nèi)部控制，可以對(duì)各價(jià)值活動(dòng)主體進(jìn)行約束和激勵(lì)，以降成本、促效益，實(shí)現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)。

3.安全目標(biāo)：關(guān)鍵價(jià)值增值點(diǎn)的選擇與控制。價(jià)值鏈安全容易受到來自企業(yè)內(nèi)外部環(huán)境的影響，形成價(jià)值鏈風(fēng)險(xiǎn)。通過分析和實(shí)施關(guān)鍵價(jià)值增值點(diǎn)的選擇與控制以保證價(jià)值鏈安全，成為基于價(jià)值導(dǎo)向的內(nèi)部控制體系構(gòu)建的重要目標(biāo)?？刹扇≈鲃?dòng)風(fēng)險(xiǎn)管理與應(yīng)對(duì)措施，建立風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警機(jī)制，提前將風(fēng)險(xiǎn)控制在可接受范圍之內(nèi)。

三、價(jià)值導(dǎo)向的企業(yè)內(nèi)部控制體系構(gòu)建

美國COSO發(fā)布的《內(nèi)部控制——整體框架》，將內(nèi)部控制歸納為控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)督五個(gè)基本要素，但基于EVA為核心的價(jià)值導(dǎo)向內(nèi)部控制體系應(yīng)該還要注重評(píng)價(jià)。因此，以下將在COSO報(bào)告框架基礎(chǔ)上，對(duì)價(jià)值導(dǎo)向的內(nèi)部控制體系進(jìn)行新的構(gòu)建。

（一）控制環(huán)境

控制環(huán)境是指對(duì)建立、加強(qiáng)或削弱內(nèi)部控制系統(tǒng)產(chǎn)生影響的各種因素的外部存在，包括組織結(jié)構(gòu)設(shè)置及其職責(zé)權(quán)限、企業(yè)文化、經(jīng)營理念、價(jià)值構(gòu)成、信息平臺(tái)建設(shè)等，對(duì)其進(jìn)行分析和營造是建立內(nèi)部控制系統(tǒng)的首要環(huán)節(jié)。

1.樹立價(jià)值導(dǎo)向的企業(yè)文化和經(jīng)營理念。以企業(yè)價(jià)值增值作為經(jīng)營目標(biāo)的實(shí)質(zhì)，是營造一種以價(jià)值觀為核心的、企業(yè)全體員工共同參與的企業(yè)文化和經(jīng)營理念。樹立起EVA和價(jià)值鏈管理思想，員工之間互信且與企業(yè)有著相同的價(jià)值觀而積極主動(dòng)地進(jìn)行價(jià)值創(chuàng)造活動(dòng)，每位員工都被認(rèn)同為企業(yè)的價(jià)值增值點(diǎn)而獲得相應(yīng)的績效認(rèn)定，這在有助于決策的執(zhí)行和企業(yè)獲得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的同時(shí)，也大大降低了內(nèi)部控制的成本。

2.確立基于價(jià)值鏈的組織結(jié)構(gòu)。內(nèi)部控制體系只有借助于組織結(jié)構(gòu)，才有可能發(fā)揮功用。建立與企業(yè)實(shí)際相符合的組織架構(gòu)，才有可能使企業(yè)的業(yè)務(wù)流程通暢、資金與信息等得到有效流通，以促使企業(yè)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。價(jià)值鏈視角下的企業(yè)組織架構(gòu)應(yīng)與其本身的規(guī)模相適應(yīng)。重點(diǎn)要考慮內(nèi)部控制的價(jià)值創(chuàng)造作用，以適應(yīng)多變的企業(yè)運(yùn)行環(huán)境；同時(shí)注意理順權(quán)責(zé)與溝通關(guān)系，形成競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。良好的組織結(jié)構(gòu)應(yīng)建立在有利于工作計(jì)劃執(zhí)行的前提下，兼顧業(yè)務(wù)流程和信息溝通的流暢渠道，一般應(yīng)采用扁平化學(xué)習(xí)型結(jié)構(gòu)。

（二）風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估

風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是分辨與目標(biāo)實(shí)現(xiàn)有關(guān)的可能發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)，包括風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別和風(fēng)險(xiǎn)分析。應(yīng)圍繞內(nèi)部控制總體目標(biāo)，以價(jià)值導(dǎo)向制定風(fēng)險(xiǎn)管理策略，開展全面風(fēng)險(xiǎn)管理。

利用EVA思想評(píng)估企業(yè)整體風(fēng)險(xiǎn)承受能力。EVA源于企業(yè)的利潤和資本成本，資本成本高低取決于企業(yè)對(duì)于現(xiàn)有市場(chǎng)機(jī)會(huì)的判斷，而風(fēng)險(xiǎn)承受能力直接影響企業(yè)對(duì)于市場(chǎng)機(jī)會(huì)的判斷和選取。在既定的風(fēng)險(xiǎn)承受能力下，根據(jù)價(jià)值鏈管理理論，分析企業(yè)價(jià)值增值環(huán)節(jié)中存在的風(fēng)險(xiǎn)及其成因，這種風(fēng)險(xiǎn)不但包括來自企業(yè)內(nèi)部，如企業(yè)的研發(fā)、生產(chǎn)、營銷等，還包括價(jià)值鏈中上、下游企業(yè)所帶來的外部風(fēng)險(xiǎn)，如供應(yīng)商、外包方、政府等?，F(xiàn)代企業(yè)的精細(xì)化和流程化管理，加上組織架構(gòu)的扁平化趨勢(shì)，使得企業(yè)價(jià)值鏈中的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別和分析建立在開放和分散基礎(chǔ)之上。風(fēng)險(xiǎn)無處不在且環(huán)環(huán)相扣，某一環(huán)節(jié)的風(fēng)險(xiǎn)一旦出現(xiàn)，即有可能波及整個(gè)價(jià)值鏈。對(duì)于這些風(fēng)險(xiǎn)，價(jià)值導(dǎo)向的內(nèi)部控制并不是回避或消除所有風(fēng)險(xiǎn)，而是在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的基礎(chǔ)上，通過控制活動(dòng)，將風(fēng)險(xiǎn)控制到一個(gè)可以接受的合理水平，提高價(jià)值管理能力。

（三）控制活動(dòng)

控制活動(dòng)是確保管理階層指令得以執(zhí)行并使控制目標(biāo)和可接受的風(fēng)險(xiǎn)承擔(dān)得以實(shí)現(xiàn)的政策及程序，如核準(zhǔn)、授權(quán)、驗(yàn)證、調(diào)節(jié)、復(fù)核營業(yè)績效、保障資產(chǎn)安全及職務(wù)分工等?？刂苹顒?dòng)的最終目標(biāo)是為了實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估過程中發(fā)現(xiàn)的關(guān)鍵風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，就是關(guān)鍵的控制點(diǎn)。

價(jià)值導(dǎo)向的內(nèi)部控制體系的控制活動(dòng)，應(yīng)該借助于EVA和價(jià)值鏈管理思想，進(jìn)行“點(diǎn)”和“流”兩方面的控制。即，一方面利用價(jià)值鏈管理的流程分析，分析價(jià)值增值過程中的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，去掉不創(chuàng)造價(jià)值的冗余環(huán)節(jié)以優(yōu)化價(jià)值鏈管理進(jìn)而提高價(jià)值創(chuàng)造效率，設(shè)立EVA關(guān)鍵點(diǎn)，保證企業(yè)整體EVA目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)；另一方面利用流程貫穿企業(yè)的各價(jià)值活動(dòng)，分析企業(yè)價(jià)值增值過程，建立相應(yīng)的內(nèi)部控制管理制度、政策和具體的控制目標(biāo)，使內(nèi)部控制落到實(shí)處，提高內(nèi)部控制的效率和效果，保證企業(yè)的價(jià)值創(chuàng)造過程得到有效控制。

通過控制活動(dòng)，可以優(yōu)化價(jià)值鏈管理下的業(yè)務(wù)流程，流程的增值又可分解為各作業(yè)的增值，價(jià)值鏈各環(huán)節(jié)的增值帶來企業(yè)整體價(jià)值的增加。

（四）信息與溝通

信息與溝通是企業(yè)必須獲取并識(shí)別來自企業(yè)內(nèi)外部的各種信息，以使員工能夠履行其職責(zé)。良好的信息與溝通系統(tǒng)是營造有利于經(jīng)營目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的良好控制環(huán)境，進(jìn)而有效實(shí)施內(nèi)部控制的必備條件。

價(jià)值創(chuàng)造導(dǎo)向的信息溝通系統(tǒng)下，需要搭建能夠高效率處理各類冗繁信息的溝通平臺(tái)。該平臺(tái)要能夠分析處理來自企業(yè)內(nèi)外部經(jīng)營環(huán)境下所有控制活動(dòng)有關(guān)的財(cái)務(wù)與非財(cái)務(wù)信息；應(yīng)設(shè)立關(guān)鍵信息處理機(jī)制，特別是價(jià)值增值環(huán)節(jié)中的EVA相關(guān)指標(biāo)，及時(shí)收集分析、處理和傳遞關(guān)鍵信息，保證企業(yè)價(jià)值實(shí)現(xiàn)；同時(shí)，該信息溝通系統(tǒng)應(yīng)具備信息反饋與協(xié)調(diào)機(jī)制，能縱橫企業(yè)上下與內(nèi)外的溝通，保證企業(yè)價(jià)值活動(dòng)的有序運(yùn)行和相互協(xié)調(diào)。

（五）監(jiān)督檢查

監(jiān)督檢查是為使企業(yè)內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)及運(yùn)行的有效性而作出的持續(xù)評(píng)估?；趦r(jià)值鏈管理的內(nèi)部控制系統(tǒng)，需要對(duì)企業(yè)內(nèi)部各價(jià)值活動(dòng)及其所需資源及產(chǎn)生的價(jià)值進(jìn)行持續(xù)不斷的監(jiān)督，以確保企業(yè)價(jià)值的實(shí)現(xiàn)。

一個(gè)完整有效的控制系統(tǒng)必須是具有反饋功能的閉合回路。內(nèi)部控制體系運(yùn)行過程中難免會(huì)出現(xiàn)偏離目標(biāo)的情形，這時(shí)需要控制主體對(duì)內(nèi)部控制的某方面實(shí)施專項(xiàng)監(jiān)督檢查，并形成針對(duì)性改進(jìn)意見的檢查報(bào)告，以及時(shí)糾正偏差，更好地達(dá)到內(nèi)部控制目標(biāo)。

內(nèi)部控制的監(jiān)控系統(tǒng)要在發(fā)現(xiàn)自身問題時(shí)，能建立實(shí)時(shí)有效且適應(yīng)價(jià)值鏈發(fā)展的完善和優(yōu)化機(jī)制，協(xié)調(diào)價(jià)值鏈中內(nèi)部控制各節(jié)點(diǎn)價(jià)值與EVA控制目標(biāo)的沖突，以使內(nèi)部控制的增值能力得到加強(qiáng)。

（六）評(píng)價(jià)與激勵(lì)

科學(xué)完善的價(jià)值導(dǎo)向下內(nèi)部控制體系的構(gòu)建，除了以上五要素之外，還要定期對(duì)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行自我評(píng)價(jià)，出具內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告并予以獎(jiǎng)懲。因此，這里構(gòu)建出價(jià)值導(dǎo)向下內(nèi)部控制體系的第六要素——評(píng)價(jià)與激勵(lì)。

內(nèi)部控制評(píng)價(jià)內(nèi)容主要是基于EVA核心業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)指標(biāo)，圍繞內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)等以上五要素在信息傳遞與反饋基礎(chǔ)上展開，將各責(zé)任中心和員工執(zhí)行內(nèi)部控制的情況納入績效考評(píng)體系，側(cè)重評(píng)價(jià)五要素的有效性，并根據(jù)評(píng)價(jià)結(jié)果進(jìn)行獎(jiǎng)懲，以促進(jìn)內(nèi)部控制的有效實(shí)施。

四、結(jié)束語

本文以價(jià)值創(chuàng)造為導(dǎo)向，在COSO報(bào)告框架要素的基礎(chǔ)上，以EVA為核心戰(zhàn)略目標(biāo)，結(jié)合有效的價(jià)值鏈管理戰(zhàn)略優(yōu)勢(shì)，著眼于企業(yè)價(jià)值最大化目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，構(gòu)建了價(jià)值創(chuàng)造型內(nèi)部控制體系的基本框架?？傊?，本文認(rèn)為，基于價(jià)值導(dǎo)向的內(nèi)部控制體系，可以有效控制運(yùn)營成本，提高企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。對(duì)于不同控制環(huán)境下各企業(yè)的具體價(jià)值創(chuàng)造活動(dòng)，還有待于進(jìn)一步研究。

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