李曉東

【摘要】 山西省是我國重要的煤炭大省，新中國成立60年來，累計生產(chǎn)煤炭110億噸，占到全國煤炭產(chǎn)量的四分之一，為支撐國民經(jīng)濟(jì)的持續(xù)快速發(fā)展和人民生活需求提供了有效支撐。西山煤電集團(tuán)作為山西省國有煤炭企業(yè)的重要一員，也作出了重大貢獻(xiàn)，但是煤炭資源的不可再生性，讓我們必須研究如何讓有限的礦產(chǎn)資源能產(chǎn)生最大的經(jīng)濟(jì)效益和社會效益，從而可以讓國家、社會、企業(yè)和個人利益得到完美統(tǒng)一，實現(xiàn)共同發(fā)展的目的。抓好煤炭成本核算，客觀真實地反映煤炭成本是實現(xiàn)這一目的的有效手段，文章結(jié)合《企業(yè)成本核算制度（征求意見稿）》及西山煤電集團(tuán)實際，對煤炭成本核算作了簡要分析。

【關(guān)鍵詞】 煤炭； 成本； 核算

煤炭是國家現(xiàn)階段重要的能源之一。煤炭企業(yè)可持續(xù)發(fā)展關(guān)系到國民經(jīng)濟(jì)發(fā)展、人民生活需求、能源安全等方面。隨著《山西省煤炭工業(yè)可持續(xù)發(fā)展政策措施試點工作總體實施方案》的出臺、煤炭可持續(xù)發(fā)展基金的征收及市場等因素的影響，歷年來，在煤炭價格走高的同時，煤炭成本也一路高升，煤炭企業(yè)財務(wù)核算的重中之重就成了煤炭成本核算。筆者從煤炭成本核算的演變、煤炭成本核算存在的問題和怎樣完善煤炭成本核算三個方面進(jìn)行了解讀。

一、煤炭成本核算的變遷

隨著新中國成立60年來中國走過的歷史進(jìn)程，煤炭成本核算工作經(jīng)歷了以下四個階段。第一階段：煤炭成本核算摸索時期（1949—1957年），新中國成立以后，經(jīng)濟(jì)核算制在我國開始全面實行，煤炭企業(yè)在這一階段主要是探索了會計核算與群眾性核算相結(jié)合的成本核算辦法，屬于煤炭成本核算的摸索階段。第二階段：煤炭成本核算制度破壞與重建時期（1958—1977年），受當(dāng)時“大躍進(jìn)”和“文化大革命”的錯誤思想影響，以表代賬、無賬會計等錯誤方法得以在全國流行，使第一階段摸索的煤炭成本核算制度受到了嚴(yán)重的破壞。直到《國營企業(yè)成本核算辦法》和《國營企業(yè)會計工作規(guī)則（試行草案）》下發(fā)后，煤炭成本核算才又重新摸索建立。第三階段：成本核算制度改革時期（1978—1992年），十一屆三中全會后，我國全面施行改革開放，經(jīng)濟(jì)效益為中心才逐步成為經(jīng)濟(jì)工作的重點，企業(yè)成本管理才成為財務(wù)管理的核心內(nèi)容，煤炭成本核算制度才不斷改革、完善，推動了煤炭成本核算和管理的規(guī)范化、科學(xué)化。這一階段最具有代表性的就是《煤炭工業(yè)企業(yè)會計核算辦法成本管理辦法》的出臺。第四階段：成本核算制度深化改革時期（1993年至今），隨著國家經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步發(fā)展，我國的市場經(jīng)濟(jì)已由計劃經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)變?yōu)樯鐣髁x市場經(jīng)濟(jì)，煤炭行業(yè)的成本核算也不斷在轉(zhuǎn)變，主要是對煤炭成本核算的進(jìn)一步改革和完善。按照《國務(wù)院關(guān)于促進(jìn)煤炭工業(yè)健康發(fā)展的若干意見》指出的改革完善煤炭成本核算制度的方向，建立更加完善，更加適合于煤炭企業(yè)生存和有序發(fā)展的煤炭成本核算已成必然。

二、煤炭成本核算存在的問題

雖然煤炭成本核算框架隨著改革開放的不斷深入，目前已基本適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟(jì)管理體制的要求，但還存在如下問題：煤炭成本是不完全成本；煤礦安全費(fèi)用、維簡費(fèi)和沉陷治理等費(fèi)用的提取標(biāo)準(zhǔn)過死；企業(yè)辦社會帶來的內(nèi)部輔業(yè)、服務(wù)機(jī)構(gòu)核算不清等。

（一）煤炭成本未完全體現(xiàn)環(huán)境治理費(fèi)

現(xiàn)階段煤炭成本所含環(huán)境治理費(fèi)并不完全。煤炭開采造成的生態(tài)環(huán)境破壞主要有以下幾個方面：

1.煤炭生產(chǎn)企業(yè)粗放式開采煤炭資源而排放的煤矸石、洗煤廢水和礦井瓦斯等污染物，會對生態(tài)環(huán)境造成破壞。

2.處理煤炭開采形成的污染物的過程中還將進(jìn)一步對環(huán)境產(chǎn)生污染，如燃燒煤矸石產(chǎn)生的氣體，煤炭在儲存、裝運(yùn)過程中形成的粉塵，都會對大氣產(chǎn)生污染。

3.煤炭開采還會造成地表土地塌陷、水土流失、土地沙漠化、固體廢棄物占壓和污染土地等環(huán)境問題。

綜上所述，因煤炭開采而造成的生態(tài)環(huán)境破壞和補(bǔ)償費(fèi)用，應(yīng)完全反映在煤炭成本當(dāng)中，但因種種原因，煤炭成本還未完全包含某些費(fèi)用，從而致使煤炭成本中環(huán)境治理費(fèi)缺失較多。建議在《核算制度》第九條，加工成本中包含“環(huán)境治理保證金”和“轉(zhuǎn)產(chǎn)發(fā)展基金”。

（二）部分成本項目提取費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)過死

煤炭成本按照市場經(jīng)濟(jì)要求，生產(chǎn)過程的投入應(yīng)由企業(yè)根據(jù)實際需要自主決定，是企業(yè)自主經(jīng)營的主要內(nèi)容，是煤炭產(chǎn)品生產(chǎn)實際的耗費(fèi)。根據(jù)現(xiàn)代會計核算基本要求，煤炭成本核算是生產(chǎn)過程中實際支出的真實反映，強(qiáng)制規(guī)定一些項目核算系數(shù)，不利于煤炭成本核算。煤礦地質(zhì)開采條件的不同，開采技術(shù)、設(shè)備和人員的不同，必然致使煤炭產(chǎn)品成本在不同的企業(yè)也不盡相同。但煤炭成本核算項目中煤礦安全支出、維簡費(fèi)和沉陷治理費(fèi)用等提取標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定已不適應(yīng)企業(yè)發(fā)展，與實際需要仍有較大差距，未完全體現(xiàn)現(xiàn)代會計核算的基本要求。

（三）內(nèi)部輔業(yè)、服務(wù)、福利機(jī)構(gòu)核算問題

職工福利費(fèi)一般都是用于改善職工生活條件的，對于非獨立法人和非對外營利性的職工醫(yī)院、浴室、食堂餐飲等均可在福利費(fèi)中列支核算。非貨幣性福利通常是指企業(yè)提供給職工的實物福利、服務(wù)性福利、優(yōu)惠性福利及有償休假性福利等。企業(yè)擔(dān)負(fù)著企業(yè)辦社會的許多職能，如職工食堂、幼兒園、職工宿舍等職責(zé)。

存在的主要問題一是會計準(zhǔn)則規(guī)定不是很詳細(xì)，導(dǎo)致會計人員無法把握福利費(fèi)的支付范圍，應(yīng)在福利費(fèi)開支的福利部門的折舊費(fèi)、設(shè)施購置費(fèi)、修理費(fèi)等列入管理費(fèi)；對職工食堂、托兒所等福利機(jī)構(gòu)沒有統(tǒng)一核算模式。這些福利機(jī)構(gòu)經(jīng)營方式主要有三種：承包給個人、劃歸多經(jīng)、劃歸后勤，可三種方式最終主輔分離均不徹底，仍然依附于企業(yè)生存，導(dǎo)致發(fā)生的費(fèi)用因列支渠道不同，承包費(fèi)用不清晰，擠占原煤成本，影響到原煤成本核算和成本的管理，需要進(jìn)一步規(guī)范。

三、如何完成煤炭成本核算

煤炭成本是指企業(yè)為生產(chǎn)各種煤炭產(chǎn)品而實際發(fā)生的全部費(fèi)用，是綜合性的概念。按照市場經(jīng)濟(jì)和完全成本理念，應(yīng)以商品煤成本作為煤炭成本核算框架的研究對象。煤炭產(chǎn)品按加工可分為原煤、選煤和洗煤三大類，完善煤炭成本核算應(yīng)是煤炭企業(yè)長期堅持不懈的重要課題，以下針對問題提出四大方式。

（一）進(jìn)一步加大成本的核算范圍

按照科學(xué)發(fā)展觀，妥善解決煤炭資源成本缺失問題，是建立煤炭完全成本核算制度的重要環(huán)節(jié)。例如：將煤炭資源稅征收標(biāo)準(zhǔn)適當(dāng)提高，進(jìn)一步完善計征辦法；煤炭資源稅以銷量為基數(shù)計征，是否可變?yōu)閺膬r 計征。

（二）減少流通成本

由于煤炭資源分布不均衡，致使煤炭產(chǎn)出地和消費(fèi)地相距較遠(yuǎn)，導(dǎo)致煤炭的流通成本因中間環(huán)節(jié)多而一直偏高，嚴(yán)重制約著煤炭工業(yè)和整個國民經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展。隨著我國煤炭生產(chǎn)基地的西移，使得煤炭企業(yè)的材料和設(shè)備采購成本以及銷售費(fèi)用有增加的趨勢，改革與發(fā)展使煤炭生產(chǎn)成本面臨很大的上漲壓力，但是煤炭的下游用戶和國家整體經(jīng)濟(jì)對煤炭價格上漲承受能力有限，如何降低流通成本，增大煤炭生產(chǎn)成本上漲空間就成了一個重要課題。加快流通體制改革，減少中間環(huán)節(jié)，是改革和優(yōu)化煤炭成本的重要途徑，也是完善煤炭成本的重要方式。

（三）完善煤炭企業(yè)內(nèi)部輔業(yè)、服務(wù)、福利機(jī)構(gòu)的核算

輔業(yè)、服務(wù)、福利機(jī)構(gòu)是煤炭企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的重要支撐。國有煤炭重點企業(yè)分離辦社會職能已經(jīng)實施，主要采取移交和改制兩種分離方式，但未分離之前應(yīng)做好這些單位的核算管理工作，制定相關(guān)的核算辦法，強(qiáng)化內(nèi)部責(zé)任成本控制，明確獨立核算單位、費(fèi)用核算單位。建議實行內(nèi)部市場化管理，對內(nèi)部輔業(yè)、服務(wù)、福利機(jī)構(gòu)的收支在其他業(yè)務(wù)科目進(jìn)行歸集核算，分清費(fèi)用列支渠道，不發(fā)生擠占煤炭成本費(fèi)用的現(xiàn)象。

（四）應(yīng)加強(qiáng)煤礦企業(yè)會計人員的實踐培訓(xùn)

煤炭企業(yè)是一個特殊的行業(yè)，成本核算主要是由會計人員完成。西山集團(tuán)所屬各礦與井下實際緊密相連的固定資產(chǎn)、材料、成本核算和管理等崗位，一般均為女性，女性特殊的生理，導(dǎo)致一般對井下原煤生產(chǎn)過程不清楚，在會計核算時容易造成差錯。如：西山集團(tuán)所屬屯蘭礦就曾將后續(xù)發(fā)生的東翼膠帶輸送機(jī)安裝工程支出歸入皮帶運(yùn)輸機(jī)設(shè)備，按原固定資產(chǎn)剩余年限多計提了折舊，審計時才發(fā)現(xiàn)這一問題，然后才落實整改，所以應(yīng)加強(qiáng)會計人員井下生產(chǎn)過程培訓(xùn)，讓會計人員了解井下作業(yè)的流程，了解井下生產(chǎn)各環(huán)節(jié)作業(yè)情況，使會計人員對井下工作面的布局有整體的認(rèn)識，減少會計常識性的判斷錯誤，使理論與實踐達(dá)到完美結(jié)合，才能更好地做好成本核算。

煤炭成本核算還應(yīng)建立戰(zhàn)略規(guī)劃，確定明確的目標(biāo)和思想，從戰(zhàn)略高度認(rèn)識與解決煤炭成本核算的問題。改變現(xiàn)階段企業(yè)煤炭成本的相對劣勢地位，獲取競爭優(yōu)勢，不僅需要基層管理人員更多的重視和堅決執(zhí)行，更需要高層管理人員增強(qiáng)成本管理的意識，并且在戰(zhàn)略規(guī)劃上作出重大轉(zhuǎn)變。構(gòu)建完善的適合本企業(yè)的煤炭成本核算體系，對煤炭企業(yè)無疑具有極為重要的價值，是煤炭企業(yè)永續(xù)經(jīng)營和可持續(xù)發(fā)展的重要保證。

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