李紅

【摘 要】 內(nèi)部控制的完善程度對外部審計(jì)意見有著重要的影響，文章以我國2009年上市公司為研究對象，實(shí)證檢驗(yàn)了我國強(qiáng)制性披露內(nèi)部控制信息對審計(jì)意見的影響，研究發(fā)現(xiàn)，內(nèi)部控制信息披露程度與非標(biāo)審計(jì)意見顯著負(fù)相關(guān)，內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)與缺陷和非標(biāo)審計(jì)意見顯著正相關(guān)。研究結(jié)果說明，我國上市公司強(qiáng)制披露內(nèi)部控制信息是有必要和有效的。

【關(guān)鍵詞】 內(nèi)部控制信息披露； 內(nèi)部控制缺陷； 審計(jì)意見

內(nèi)部控制，是指一個(gè)單位為了實(shí)現(xiàn)其經(jīng)營目標(biāo)，保護(hù)資產(chǎn)的安全完整，保證會計(jì)信息資料的正確可靠，確保經(jīng)營方針的貫徹執(zhí)行，保證經(jīng)營活動的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性而在單位內(nèi)部采取的自我調(diào)整、約束、規(guī)劃、評價(jià)和控制的一系列方法、手續(xù)與措施的總稱。內(nèi)部控制完善與否直接影響會計(jì)信息的真實(shí)性。因此，通過內(nèi)部控制信息的披露是促進(jìn)企業(yè)完善內(nèi)部控制提高會計(jì)信息質(zhì)量的重要舉措，為此，許多國家通過立法強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)部控制，美國由此而催生了SOX（《薩班斯——奧克利法案》）法案，我國也發(fā)布了《內(nèi)部控制基本規(guī)范》 要求上市公司必須披露內(nèi)部控制信息并對此進(jìn)行評價(jià)。那么，在實(shí)際的資本市場，內(nèi)部控制信息披露與會計(jì)信息質(zhì)量相關(guān)嗎？內(nèi)部控制信息披露有利于會計(jì)信息質(zhì)量的提高，進(jìn)而影響根據(jù)會計(jì)信息披露質(zhì)量提出的審計(jì)意見嗎？本文擬利用2009年上市公司數(shù)據(jù)內(nèi)部控制信息披露相關(guān)數(shù)據(jù)對此進(jìn)行回答。

一、文獻(xiàn)回顧與研究假設(shè)

顯然，關(guān)于內(nèi)部控制信息披露的研究，大部分集中在內(nèi)部控制信息披露的影響因素上，關(guān)于內(nèi)部控制信息披露對外部審計(jì)研究的則較少。外部審計(jì)是就被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行鑒證后發(fā)表審計(jì)意見，審計(jì)意見是注冊會計(jì)師對被審計(jì)單位相關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)告的合理保證，被審計(jì)單位會計(jì)信息質(zhì)量與財(cái)務(wù)狀況的好壞直接決定審計(jì)意見的類型。內(nèi)部控制的完善程度直接影響會計(jì)信息的質(zhì)量，從而影響審計(jì)意見的類型。根據(jù)信號傳遞理論與代理成本理論，管理層為了降低代理成本，愿意提供較為詳細(xì)的內(nèi)部控制信息，向信息需要者傳遞企業(yè)公司內(nèi)部控制制度完善，管理效率較高，具有完成投資者委托的能力，以取得投資者與債權(quán)人的信任。因此，內(nèi)部控制信息披露詳細(xì)的公司，意味著其較高的管理效率與可信的會計(jì)信息質(zhì)量，其獲得非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的可能性更低；披露有內(nèi)外部風(fēng)險(xiǎn)的公司意味著一定的不確定性，更容易收到非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見；披露有內(nèi)部控制缺陷的公司則意味著公司存在《內(nèi)部控制基本規(guī)范》中所認(rèn)為的存在影響管理效率的問題，因此這類公司更可能收到非標(biāo)審計(jì)意見，而有專門委員會負(fù)責(zé)管理內(nèi)部控制的則認(rèn)為其內(nèi)部控制相對于未設(shè)有的公司內(nèi)部控制更完善。

H1：內(nèi)部控制信息披露指數(shù)與非標(biāo)審計(jì)意見負(fù)相關(guān)

H2：外部風(fēng)險(xiǎn)與非標(biāo)審計(jì)意見正相關(guān)

H3：內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)與非標(biāo)審計(jì)意見正相關(guān)

H4：內(nèi)部控制缺陷與非標(biāo)審計(jì)意見正相關(guān)

H5：專門委員會負(fù)責(zé)與非標(biāo)審計(jì)意見負(fù)相關(guān)

二、研究設(shè)計(jì)

（一）樣本選擇與變量設(shè)計(jì)

本文研究樣本是以2009年滬深上市公司為研究對象，剔除金融保險(xiǎn)類行業(yè)和數(shù)據(jù)缺失的公司，供獲得有效樣本量1 640。本文所涉及的公司財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)主要來源于色諾芬（CCER）數(shù)據(jù)庫，涉及5個(gè)內(nèi)部控制變量的有筆者根據(jù)內(nèi)部控制基本規(guī)范整理所得。本文利用Excel和SPSS17.0軟件完成計(jì)算和回歸分析過程。本文研究中，根據(jù)以往的研究納入資產(chǎn)規(guī)模（ASSET）、審計(jì)師規(guī)模（AUDIT）、財(cái)務(wù)狀況（LOSS）、審計(jì)師是否變更（CHANGE）、報(bào)告時(shí)間與預(yù)約時(shí)間（TIME）是否一致為控制變量，以增強(qiáng)模型的可信度。

（二）模型審計(jì)

根據(jù)前面的分析與研究，本文構(gòu)建模型如下：

OP==α+β1IC+β2OR+β3IR+β4FRAUD+β5ZW+β6ASSET+β7LOSS+β8AUDIT+β9CHANGE+β10TIME+ξ

三、實(shí)證結(jié)果

（一）描述性統(tǒng)計(jì)結(jié)果

樣本描述性統(tǒng)計(jì)結(jié)果見表2，其中，獲得非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見（OP）的大概有7%；內(nèi)部控制披露指數(shù)（IC）最小值為2.037，最大值為4.206，平均數(shù)為3.608，說明上市公司內(nèi)部控制信息披露基本上能按照基本規(guī)范要求披露；披露有內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)（IR）的公司占68%，披露有外部風(fēng)險(xiǎn)（OR）的公司有81%，上市公司對公司存在的風(fēng)險(xiǎn)披露較充分；90%的公司都有專門的委員會負(fù)責(zé)（ZW）內(nèi)部控制，表明大部分上市公司對內(nèi)部控制都比較重視；不過還是有20%的公司披露有存在缺陷（FRAUD），說明還是有部分上市公司內(nèi)部控制需要進(jìn)一步完善。

（二）相關(guān)性分析

表3說明各變量之間的相關(guān)系數(shù)。各自變量之間的相關(guān)系數(shù)最高為0.368，未超過0.5，因此不會存在明顯的多重共線性問題，不需要特別關(guān)注。

（三）Logist回歸分析結(jié)果

表4是Logist回歸分析結(jié)果?；貧w結(jié)果可以看出： IC、ZW系數(shù)為負(fù)，與假設(shè)1和5相符；OR、IR、FRAUD系數(shù)為正，與假設(shè)2、3、4相符。其中，內(nèi)部控制披露詳細(xì)程度（IC）與非標(biāo)審計(jì)意見在1%水平上顯著負(fù)相關(guān)，假設(shè)1得到驗(yàn)證；外部風(fēng)險(xiǎn)（OR）與非標(biāo)審計(jì)意見（OP）正相關(guān)，與假設(shè)2一致，但是不顯著，可能的原因是注冊會計(jì)師對于披露的外部風(fēng)險(xiǎn)不是特別的重視，或者說外部風(fēng)險(xiǎn)大部分是系統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)，對于注冊會計(jì)師的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與責(zé)任影響不是那么明顯；內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)（IR）與非標(biāo)審計(jì)意見顯著正相關(guān)（5%水平上顯著），證實(shí)了假設(shè)3；缺陷與非標(biāo)審計(jì)意見顯著正相關(guān)（10%水平上顯著），證實(shí)了假設(shè)4；是否有專門委員會負(fù)責(zé)內(nèi)部控制與非標(biāo)審計(jì)意見負(fù)相關(guān)，與假設(shè)5一致，但是不顯著，原因在于設(shè)立專門的委員會是內(nèi)部控制基本規(guī)范操作細(xì)則規(guī)定的，大部分公司都按照此設(shè)立，因此，對審計(jì)意見的影響不是很明顯。 就控制變量而言，與以前的研究基本一致。

四、研究結(jié)論

本文以我國2009年上市公司內(nèi)部控制信息披露為研究對象，從審計(jì)意見的角度對內(nèi)部控制信息披露的效果進(jìn)行了驗(yàn)證。檢驗(yàn)發(fā)現(xiàn)：內(nèi)部控制信息披露越詳細(xì)，越不容易得到非標(biāo)審計(jì)意見；披露有風(fēng)險(xiǎn)和缺陷的公司越容易得到非標(biāo)審計(jì)意見；但是是否設(shè)有專門委員會負(fù)責(zé)的內(nèi)部控制對審計(jì)意見類型的影響則不顯著。研究結(jié)果顯示：我國上市公司信息披露是影響審計(jì)意見類型的重要因素，我國要求強(qiáng)制披露內(nèi)部控制信息對于完善公司治理，提高會計(jì)信息質(zhì)量有著重要的作用，強(qiáng)制披露內(nèi)部控制信息是有必要的。

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