李小娟 程培先 王鑫斌

【摘 要】 上市公司會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量及獨(dú)立審計(jì)問(wèn)題一直是會(huì)計(jì)界的熱門話題。文章簡(jiǎn)要分析了河北省上市公司會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量的現(xiàn)狀，詳細(xì)闡述了影響河北省上市公司會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量的審計(jì)原因，并提出有針對(duì)性的對(duì)策和建議，以期為提高河北省上市公司會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量提供有益的借鑒或參考。

【關(guān)鍵詞】 會(huì)計(jì)信息； 披露質(zhì)量； 獨(dú)立審計(jì)

一、河北省上市公司會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量現(xiàn)狀分析

河北證監(jiān)局2010年8月30日在相關(guān)會(huì)議上指出，2010年上半年河北轄區(qū)內(nèi)企業(yè)首次發(fā)行家數(shù)和融資額均創(chuàng)歷史新高，后備企業(yè)數(shù)量也顯著增加，河北證監(jiān)局將積極培育上市公司的后備資源。截至2010年7月底，河北省境內(nèi)上市公司已達(dá)到40家。到2010年11月底，河北省又有3家公司分別在中小板和創(chuàng)業(yè)板掛牌上市，分別登陸中小板和創(chuàng)業(yè)板，進(jìn)行資本運(yùn)作。

伴隨著河北上市公司數(shù)量不斷增加的同時(shí)，其資本市場(chǎng)會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量卻沒(méi)有顯著增加甚至出現(xiàn)了下降的趨勢(shì)，具體表現(xiàn)為河北上市公司財(cái)務(wù)重述的數(shù)量與日俱增，甚至達(dá)到了100%。所謂財(cái)務(wù)重述，即指財(cái)務(wù)報(bào)表重新表述，在中國(guó)，此種現(xiàn)象也被形象的稱為“年報(bào)補(bǔ)丁”。我國(guó)在2006年起實(shí)施的《中華人民共和國(guó)證券法》第六十一條中明確規(guī)定：“發(fā)行人、上市公司依法披露的信息，必須真實(shí)、準(zhǔn)確、完整，不得有虛假記載、誤導(dǎo)性陳述或重大遺漏?！币虼?，如果上市公司沒(méi)有做到真實(shí)、準(zhǔn)確、完整的披露財(cái)務(wù)信息，就需要重新發(fā)布補(bǔ)充及更正公告，即為財(cái)務(wù)重述。到2007年止，在河北省36家上市公司中，全部進(jìn)行過(guò)財(cái)務(wù)重述，重述比例占到了100%，這充分說(shuō)明河北上市公司會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量不高。為此，相關(guān)學(xué)者主要從公司治理方面進(jìn)行了大量的研究，也取得了一定的成果，但會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量不高的現(xiàn)狀并未得到有效緩解?；诖耍疚膹莫?dú)立審計(jì)的視角進(jìn)行剖析，以期為改善河北上市公司會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量，規(guī)范資本市場(chǎng)健康運(yùn)轉(zhuǎn)提供適當(dāng)?shù)膮⒖肌?/p>

二、影響河北省上市公司會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量的審計(jì)成因

（一）獨(dú)立審計(jì)買方市場(chǎng)地位的形成，造就了注冊(cè)會(huì)計(jì)師在委托代理關(guān)系中的不獨(dú)立，自然無(wú)法客觀、公正地鑒證被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)信息

目前，河北省的審計(jì)市場(chǎng)同我國(guó)大部分地區(qū)的審計(jì)市場(chǎng)一樣，仍是買方占主導(dǎo)地位。在這樣的市場(chǎng)中，被審計(jì)單位操縱著會(huì)計(jì)師事務(wù)所的選擇權(quán)及審計(jì)付費(fèi)的決定權(quán)，勢(shì)必影響到注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性。在審計(jì)業(yè)務(wù)中，通常會(huì)涉及到三個(gè)方面的關(guān)系人，即第一關(guān)系人審計(jì)主體、第二關(guān)系人被審計(jì)單位和第三關(guān)系人審計(jì)委托人或授權(quán)人。在正常的委托代理關(guān)系中，審計(jì)機(jī)構(gòu)或人員應(yīng)接受第三關(guān)系人即財(cái)產(chǎn)所有者的委托，從獨(dú)立的第三方角度對(duì)被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)報(bào)表等資料進(jìn)行審查，才能具備獨(dú)立于委托者和被審計(jì)單位的地位。但在買方市場(chǎng)條件下，被審計(jì)單位實(shí)際上才是審計(jì)業(yè)務(wù)的委托人，作為提供中介服務(wù)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，在這種扭曲的委托代理關(guān)系中，處于不利地位。為了爭(zhēng)取到審計(jì)客戶，甚至為了自身的生存和發(fā)展，會(huì)計(jì)師事務(wù)所往往不得不在審計(jì)收費(fèi)上給予優(yōu)惠、打折，從而屈服于被審計(jì)單位，成為被審計(jì)單位提供虛假會(huì)計(jì)信息的“幫兇”。由此可見(jiàn)，獨(dú)立審計(jì)的買方市場(chǎng)地位形成了被審計(jì)單位對(duì)事務(wù)所的自主選擇權(quán)，加之審計(jì)服務(wù)收費(fèi)的不合理，必然會(huì)對(duì)河北省上市公司會(huì)計(jì)信息的披露質(zhì)量產(chǎn)生嚴(yán)重影響。

（二）在被審計(jì)單位與事務(wù)所的雙向選擇中，二者具有地域上的同向性，久而久之，必然形成復(fù)雜的關(guān)聯(lián)關(guān)系，進(jìn)而影響上市公司會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量

正所謂“近水樓臺(tái)先得月”。在被審計(jì)單位選擇會(huì)計(jì)師事務(wù)所時(shí)，會(huì)首先考慮委托所在地區(qū)的事務(wù)所執(zhí)行年報(bào)審計(jì)業(yè)務(wù)，因?yàn)楸舜送瑢僖粋€(gè)地區(qū)，即使出現(xiàn)一些問(wèn)題，溝通起來(lái)也會(huì)比較容易，辦事也比較方便，雙方容易達(dá)成共識(shí)。而會(huì)計(jì)師事務(wù)所在選擇是否接受被審計(jì)單位委托時(shí)，出于成本效益、連續(xù)審計(jì)、長(zhǎng)期合作等方面的考慮，也比較愿意接受本地區(qū)被審計(jì)單位的委托。因此，不難看出，二者在雙向選擇中具有地域上的同向性，長(zhǎng)期以往，這種地域上的同向性就會(huì)在雙方之間形成復(fù)雜的關(guān)聯(lián)關(guān)系，當(dāng)雙方的利益緊緊聯(lián)系在一起，一損俱損，一榮俱榮時(shí)，上市公司會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量就很難保證不受影響。以河北省某市為例，該市80%以上的上市公司年報(bào)審計(jì)業(yè)務(wù)全部由一家事務(wù)所承擔(dān)，雖然為了保持獨(dú)立性，事務(wù)所也會(huì)定期輪換項(xiàng)目負(fù)責(zé)人和簽字的注冊(cè)會(huì)計(jì)師，但由于彼此同屬同一地區(qū)，受復(fù)雜人際關(guān)系的影響，實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立卻很難維持，勢(shì)必會(huì)影響到上市公司會(huì)計(jì)信息的披露質(zhì)量。

（三）地方政府不恰當(dāng)?shù)男姓深A(yù)，會(huì)對(duì)上市公司會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量產(chǎn)生重大影響

按照我國(guó)相關(guān)法律法規(guī)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)在中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的統(tǒng)一指導(dǎo)下從事各種工作，不受地方政府的領(lǐng)導(dǎo)和管轄。但在我國(guó)部分地區(qū)，地方政府卻憑借行政強(qiáng)制力，不時(shí)染指會(huì)計(jì)師事務(wù)所的工作。地方政府為了出政績(jī)，為了保護(hù)地方的經(jīng)濟(jì)利益，鞏固自己的政績(jī)，博得上級(jí)政府的垂青，就需要不斷的發(fā)展本地區(qū)的經(jīng)濟(jì)，這就需要大量的資金來(lái)維持各種開(kāi)支及興辦各種產(chǎn)業(yè)，因此，地方政府不得不靠剝離、包裝、重組等方式使本地區(qū)根本不夠上市條件的企業(yè)堂而皇之地上市，進(jìn)而尋求經(jīng)濟(jì)發(fā)展所需要的這些資金。這些根本不具備條件和實(shí)力的公司上市后要維持公司形象，只好靠粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表，而為其提供報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所在地方政府不恰當(dāng)?shù)男姓深A(yù)下，很難披露出高質(zhì)量的會(huì)計(jì)信息。政府過(guò)度的介入獨(dú)立審計(jì)市場(chǎng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師自然缺乏提供高質(zhì)量審計(jì)服務(wù)的外在壓力和動(dòng)力。

（四）河北省部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)人員綜合素質(zhì)及專業(yè)勝任能力有待于進(jìn)一步提高

據(jù)調(diào)查顯示，目前河北大部分事務(wù)所的審計(jì)人員整體專業(yè)勝任能力不強(qiáng)，綜合素質(zhì)有待于進(jìn)一步提高，究其原因，主要有以下方面：一是會(huì)計(jì)師事務(wù)所的工作性質(zhì)決定，事務(wù)所工作人員流動(dòng)性較大，有一定經(jīng)驗(yàn)和能力的人員在工作一段時(shí)間之后就會(huì)選擇跳槽去北京、上海、深圳等大城市謀求進(jìn)一步發(fā)展，導(dǎo)致審計(jì)隊(duì)伍整體綜合素質(zhì)不易提高；二是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)主要集中在年末，由于審計(jì)人員暫時(shí)性短缺，事務(wù)所通常會(huì)在此時(shí)臨時(shí)聘用高校的大學(xué)生或其他人員充實(shí)審計(jì)隊(duì)伍，這些人員有的經(jīng)過(guò)短暫的培訓(xùn)，有的甚至連培訓(xùn)都沒(méi)有就被派往被審計(jì)單位執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)，專業(yè)勝任能力不強(qiáng)；三是職業(yè)后續(xù)教育需進(jìn)一步加強(qiáng)，少部分事務(wù)所不能為注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供符合學(xué)時(shí)要求的高質(zhì)量的后續(xù)教育培訓(xùn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的知識(shí)更新在一定程度上受到了影響，在專業(yè)知識(shí)上很難具備完全勝任能力；四是大部分事務(wù)所的審計(jì)人員財(cái)會(huì)知識(shí)比較豐富，但同時(shí)懂外語(yǔ)、計(jì)算機(jī)、營(yíng)銷、管理等知識(shí)的審計(jì)人員比較匱乏，審計(jì)隊(duì)伍整體綜合素質(zhì)不高。審計(jì)人員是審計(jì)質(zhì)量的根本保證，由于高素質(zhì)審計(jì)人員的缺失，上市公司會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量自然會(huì)受到一定影響。

三、提高河北省上市公司會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量的審計(jì)對(duì)策

（一）加快事務(wù)所組織形式變革，逐步推動(dòng)審計(jì)市場(chǎng)由買方向賣方轉(zhuǎn)變

目前關(guān)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所的組織形式主要有四種，即個(gè)人獨(dú)資會(huì)計(jì)師事務(wù)所、普通合伙制會(huì)計(jì)師事務(wù)所、有限責(zé)任公司制會(huì)計(jì)師事務(wù)所及有限責(zé)任合伙制會(huì)計(jì)師事務(wù)所。目前國(guó)際上許多大中型會(huì)計(jì)師事務(wù)所已向有限責(zé)任合伙制轉(zhuǎn)型。我國(guó)也應(yīng)該加大事務(wù)所組織形式的改革力度，使事務(wù)所盡早朝著有限責(zé)任合伙制的方向發(fā)展。同時(shí)，針對(duì)河北省會(huì)計(jì)師事務(wù)所有數(shù)量但無(wú)規(guī)模的現(xiàn)狀，河北省注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)應(yīng)采取有效措施，促進(jìn)同地區(qū)事務(wù)所之間的聯(lián)合，擴(kuò)大事務(wù)所的規(guī)模，降低事務(wù)所對(duì)被審計(jì)單位的依賴程度，提升事務(wù)所自身的競(jìng)爭(zhēng)力。大量的實(shí)證研究也表明，在競(jìng)爭(zhēng)激烈的審計(jì)市場(chǎng)中，事務(wù)所規(guī)模的大小與其服務(wù)質(zhì)量、聲譽(yù)以及市場(chǎng)份額等有密切的關(guān)系。因此，通過(guò)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制，利用合并、重組等方式，鼓勵(lì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所之間強(qiáng)強(qiáng)聯(lián)合，強(qiáng)弱合并，不但客觀上增大了會(huì)計(jì)師事務(wù)所的規(guī)模，提高了事務(wù)所的競(jìng)爭(zhēng)力，而且也增強(qiáng)了事務(wù)所抵御客戶壓力、防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的能力。

（二）加大對(duì)同城審計(jì)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量檢查力度，倡導(dǎo)異地審計(jì)觀并付諸實(shí)施

為充分發(fā)揮獨(dú)立審計(jì)的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督、評(píng)價(jià)及鑒證職能，提高上市公司會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量，河北省注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)、河北省證監(jiān)會(huì)等相關(guān)機(jī)構(gòu)應(yīng)加大對(duì)地方事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量、上市公司會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量等的監(jiān)管力度，一旦發(fā)現(xiàn)有違規(guī)操作行為，無(wú)論是對(duì)執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，還是接受審計(jì)的上市公司，都應(yīng)加大處罰力度，提高其違規(guī)操作成本，切忌護(hù)短或怕“家丑外揚(yáng)”。此外，河北省注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)可聯(lián)合其他省、市的注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)，共同努力，倡導(dǎo)不同省份或同一省份不同地區(qū)的事務(wù)所實(shí)行互換審計(jì)制，以盡量消除關(guān)聯(lián)關(guān)系對(duì)審計(jì)獨(dú)立性的損害，對(duì)提高上市公司會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量有重要作用。

（三）調(diào)動(dòng)地方政府對(duì)本轄區(qū)上市公司、事務(wù)所及審計(jì)人員應(yīng)有的監(jiān)督管理的積極性，為提高會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量嚴(yán)把監(jiān)督審查關(guān)

由于地方官員的升遷、政績(jī)考核等都是與地方的經(jīng)濟(jì)發(fā)展、興旺發(fā)達(dá)密切相關(guān)，這就在客觀上促使地方政府對(duì)上市公司會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量采取了姑息縱容的態(tài)度。因此，改革完善地方政府的獎(jiǎng)勵(lì)考核機(jī)制，不單純從經(jīng)濟(jì)方面進(jìn)行考核，更要看地方各行各業(yè)的遵紀(jì)守法情況，從經(jīng)濟(jì)的發(fā)展水平，法律、制度的實(shí)施效果等方面進(jìn)行綜合考評(píng)，對(duì)抑制地方政府不正當(dāng)?shù)膶ぷ庑袨闀?huì)起到事半功倍的效果。為此，上級(jí)主管部門可以通過(guò)設(shè)立匿名舉報(bào)箱、舉報(bào)電話等方式，發(fā)動(dòng)人民群眾的力量，共同監(jiān)督地方政府，對(duì)地方政府不恰當(dāng)染指審計(jì)業(yè)務(wù)的行為，一經(jīng)查證屬實(shí)，對(duì)其舉報(bào)人給予適當(dāng)?shù)莫?jiǎng)勵(lì)，并做好舉報(bào)人的保密工作，免去其的后顧之憂。對(duì)那些履行監(jiān)督職能較好的地方政府，不論其經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平如何，也應(yīng)就此行為給予一定的獎(jiǎng)勵(lì)，充分調(diào)動(dòng)地方政府的積極性，發(fā)揮其在監(jiān)督上市公司會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量中的重要作用。

（四）提升河北會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)人員的整體素質(zhì)，為提高河北省上市公司會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量提供有力的人力資源保障

針對(duì)目前河北大部分事務(wù)所審計(jì)人員整體素質(zhì)偏低，專業(yè)勝任能力不強(qiáng)的現(xiàn)狀，應(yīng)從如下方面入手，以求改變現(xiàn)狀：一是針對(duì)優(yōu)秀審計(jì)人才流失現(xiàn)象比較嚴(yán)重的現(xiàn)狀，河北注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所可以從提高福利待遇、推行帶薪休假、提供進(jìn)修機(jī)會(huì)等方面，制定吸引人才、留住人才的相應(yīng)政策，提高對(duì)審計(jì)人才的吸引力；二是充分利用校企合作、高校放寒暑假等機(jī)會(huì)，提前招聘臨時(shí)審計(jì)人員，并做好充分的崗前培訓(xùn)，提高業(yè)務(wù)助理人員的專業(yè)勝任能力；三是嚴(yán)格要求，狠抓落實(shí)，確保審計(jì)人員職業(yè)后續(xù)教育的數(shù)量與質(zhì)量，并結(jié)合實(shí)際情況，進(jìn)行適當(dāng)考核，對(duì)考核成績(jī)優(yōu)秀者，給予一定的獎(jiǎng)勵(lì)，調(diào)動(dòng)審計(jì)人員參加職業(yè)后續(xù)教育的積極性；四是堅(jiān)持“外引內(nèi)培”的原則，一方面，加大對(duì)復(fù)合型審計(jì)人才的引進(jìn)力度，另一方面，事務(wù)所應(yīng)結(jié)合本所實(shí)際情況，制定切實(shí)可行的培訓(xùn)計(jì)劃，加強(qiáng)對(duì)本所審計(jì)人員的培訓(xùn)力度，提升審計(jì)隊(duì)伍的整體素質(zhì)。

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