羅文竹

《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》第四十六條要求“企業(yè)應(yīng)當(dāng)結(jié)合內(nèi)部監(jiān)督情況，定期對內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行自我評價，出具內(nèi)部控制自我評價報告。內(nèi)部控制自我評價的方式、范圍、程序和頻率，由企業(yè)根據(jù)經(jīng)營業(yè)務(wù)調(diào)整、經(jīng)營環(huán)境變化、業(yè)務(wù)發(fā)展?fàn)顩r、實(shí)際風(fēng)險水平等自行確定?！?/p>

所謂“內(nèi)部控制自我評價”，一般是指企業(yè)董事會或類似權(quán)力機(jī)構(gòu)對內(nèi)部控制設(shè)計和運(yùn)行的有效性進(jìn)行全面評價形成評價結(jié)論、出具評價報告的過程。國際內(nèi)部審計協(xié)會（IIA）將其定義為：由管理層或工作團(tuán)隊執(zhí)行的檢驗和評估內(nèi)部控制有效性的一個過程。目的是旨在為所有組織目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)提供所有保證。為了實(shí)現(xiàn)燃?xì)馄髽I(yè)建立和實(shí)施內(nèi)部控制有效性的目標(biāo)，企業(yè)需要建立一套體系來對內(nèi)部控制制度設(shè)計的有效性和執(zhí)行的有效性進(jìn)行評價，進(jìn)而為完善內(nèi)部控制制度提供依據(jù)。

1 燃?xì)馄髽I(yè)內(nèi)部控制建設(shè)和自我評價現(xiàn)狀

1.1 控制環(huán)境有待完善

城市燃?xì)馄髽I(yè)是典型的自然壟斷行業(yè)，固定資產(chǎn)使用壽命長，且很難轉(zhuǎn)用于其它，具有很大的沉淀性，在同一地區(qū)重復(fù)建設(shè)管線展開競爭的做法非常不經(jīng)濟(jì)。這種經(jīng)濟(jì)特征使得燃?xì)庑袠I(yè)面對的不是完全競爭的市場，風(fēng)險意識較弱，尚未建立規(guī)范的公司治理結(jié)構(gòu)和議事規(guī)則，尚未明確決策、執(zhí)行、監(jiān)督等方面的職責(zé)權(quán)限，尚未形成科學(xué)有效的職責(zé)分工和制衡機(jī)制。機(jī)構(gòu)設(shè)置不完善，或者相關(guān)機(jī)構(gòu)和人員不能很好履行職責(zé)。管理特征是依賴經(jīng)驗和習(xí)慣，員工被動的執(zhí)行指令，管理層通過指標(biāo)和結(jié)果進(jìn)行管理，對損失事件采取事后處理的方式，無法防范和降低風(fēng)險，不能發(fā)揮員工的主動性。

1.2 管理層對內(nèi)部控制的重視程度有待提高

隨著國家加大對環(huán)境的治理并大力倡導(dǎo)清潔能源，使得燃?xì)馄髽I(yè)加快了發(fā)展速度，企業(yè)管理層已經(jīng)逐步意識到引入先進(jìn)管理經(jīng)驗、建立符合企業(yè)實(shí)際的管理制度、推行科學(xué)管理的重要性，并全方位倡導(dǎo)管理創(chuàng)新和推行管理變革，具有了一定的內(nèi)部控制、風(fēng)險防范意識和防線識別控制能力，但管理層對于內(nèi)部控制的認(rèn)識高度還不夠，存在若干誤區(qū)，部分管理者對內(nèi)部控制的認(rèn)識僅僅局限于財務(wù)會計與審計的范疇；多數(shù)管理者認(rèn)為內(nèi)部控制就是財務(wù)工作規(guī)定或物資管理制度等等。由于認(rèn)識上的不足，一些管理者對內(nèi)部控制的重視程度不夠高。管理者對內(nèi)部控制的重視和要求只是流于形式，建立了相應(yīng)的內(nèi)部控制制度，但執(zhí)行落實(shí)不到位，在具體業(yè)務(wù)處理過程中，強(qiáng)調(diào)靈活性、強(qiáng)調(diào)時間緊任務(wù)急，繞開控制不按規(guī)定程序辦理，使內(nèi)部控制失去了應(yīng)有的剛性和嚴(yán)肅性。

1.3 內(nèi)部控制制度缺乏科學(xué)性、系統(tǒng)性和合理性

目前燃?xì)馄髽I(yè)基本上建立了相關(guān)的內(nèi)部控制制度，但總體上不夠科學(xué)系統(tǒng)與合理。制度的制定還停留在注重制度的文字編寫環(huán)節(jié)，對如何設(shè)計、執(zhí)行和評價器內(nèi)控制度還沒有形成一個完整的體系，對于內(nèi)控制設(shè)計的實(shí)踐經(jīng)驗也比較缺乏，制度的出臺缺乏充分的論證和必要的可行性分析。管理層沒有將本企業(yè)的內(nèi)控制度建設(shè)作為一個體系來整體把握，各部門制定制度是缺乏溝通和協(xié)調(diào)，制度過多地反應(yīng)本部門的利益，制度間缺乏必要的聯(lián)系，甚至出現(xiàn)重復(fù)矛盾，限制了內(nèi)部控制效力的發(fā)揮。制度缺乏前瞻性，對新的經(jīng)濟(jì)活動不能及時制定相應(yīng)的處理程序和制度，導(dǎo)致無章可循，以補(bǔ)救性質(zhì)的時候控制為主，導(dǎo)致內(nèi)控成本較高，損失較大，降低了內(nèi)部控制增值的作用。

1.4 科學(xué)的風(fēng)險防范機(jī)制尚未建立

對有形資產(chǎn)的控制制度和程序達(dá)到了較好的控制效果，例如對貨幣資金的控制，對物資的控制基本做到了不相容職務(wù)分離和相互監(jiān)督。對待人員素質(zhì)、企業(yè)文化和信息等無形資源缺乏先進(jìn)科學(xué)的管控制度和方法。如在風(fēng)險意識、風(fēng)險文化等方面?zhèn)鹘y(tǒng)方法難以準(zhǔn)確評價，個別工作存在授權(quán)范圍和程度過大或過小，授權(quán)責(zé)任不明晰現(xiàn)象。對重大經(jīng)濟(jì)決策和重要經(jīng)濟(jì)活動堅持集體研究決定，實(shí)行民主集中制，但管理層對風(fēng)險的防范是建立在謹(jǐn)慎的思想基礎(chǔ)上，更多的是憑經(jīng)驗和直覺進(jìn)行，還缺乏科學(xué)的風(fēng)險評估、分析和防范手段以及風(fēng)險發(fā)生后的管理機(jī)制來提高防范各種風(fēng)險的能力。

1.5 內(nèi)部控制自我評價效果不理想

隨著內(nèi)部控制的發(fā)展，內(nèi)部控制評價也開始受到關(guān)注并運(yùn)用，但由于內(nèi)部控制評價尚處于起步階段，自我評價仍然停留在對內(nèi)部管理制度執(zhí)行的一般了解上，內(nèi)部控制評價還只是起到輔助作用，有的甚至流于形式。例如燃?xì)馄髽I(yè)存在沒有專門對企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行自我評價活動，或者將其混雜在其他審計項目中，或者內(nèi)部控制評價完全依賴于內(nèi)部審計，非動態(tài)的實(shí)時監(jiān)控，未能發(fā)揮內(nèi)部控制自我評價的實(shí)際作用，存在很大的管理風(fēng)險。

2 完善內(nèi)部控制自我評價的重要性

完善內(nèi)部控制評價體系的是健全內(nèi)控機(jī)制的重要措施，如果建立了內(nèi)部控制制度而未對內(nèi)控制度本身及其執(zhí)行情況進(jìn)行必要的評價，則難以判斷內(nèi)控體系是否完善，內(nèi)控系統(tǒng)是否健全，能否正常發(fā)揮應(yīng)有的作用，也難以及時糾正可能存在的偏差。因此加強(qiáng)和完善內(nèi)控體系評價工作不僅是《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》的要求，更是企業(yè)自身持續(xù)完善內(nèi)控體系建設(shè)的重要環(huán)節(jié)。

從前述內(nèi)部控制現(xiàn)狀不難看出，燃?xì)馄髽I(yè)內(nèi)部控制現(xiàn)狀不容樂觀。雖然內(nèi)部控制自身的局限性決定其職能為組織有效運(yùn)行提供合理保證，而非絕對保證，但對燃?xì)馄髽I(yè)內(nèi)部控制實(shí)施不斷復(fù)核和更新以保持內(nèi)部控制充分有效仍然很重要。為改善燃?xì)馄髽I(yè)內(nèi)部控制現(xiàn)狀，提高現(xiàn)有內(nèi)部控制的效率和效果，保持燃?xì)馄髽I(yè)高速健康發(fā)展，應(yīng)將重點(diǎn)放在風(fēng)險管理上，建立一個持續(xù)穩(wěn)定發(fā)展的，科學(xué)有效的內(nèi)部控制體系，特別是建立一個強(qiáng)有力的保證內(nèi)部控制有效執(zhí)行的監(jiān)督評價體系，真實(shí)反映內(nèi)部控制的現(xiàn)狀，對內(nèi)部控制運(yùn)行狀況與效果進(jìn)行評價和改善，使之符合企業(yè)長期發(fā)展戰(zhàn)略。

內(nèi)部控制評價有助于企業(yè)自我完善內(nèi)部控制體系。內(nèi)部控制評價是企業(yè)內(nèi)部控制持續(xù)改進(jìn)過程中的一個重要信息反饋渠道，通過評價、反饋、再評價，可以對內(nèi)部控制程序和政策設(shè)計的健全性和執(zhí)行的有效性做出合理評判，進(jìn)一步發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制的缺陷并有針對性地克服，及時堵塞管理漏洞，防范偏離目標(biāo)的各種風(fēng)險，持續(xù)促進(jìn)企業(yè)內(nèi)部控制體系的自我完善。

3 完善內(nèi)部控制自我評價的有效途徑

3.1 加大內(nèi)部控制宣傳力度，提高全員認(rèn)識

通過各種各樣的宣傳教育，使廣大管理人員和員工深刻認(rèn)識到：內(nèi)部控制對于保證企業(yè)各項工作的高效運(yùn)行，維護(hù)財產(chǎn)物資的安全完整，確保各種目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)具有特殊作用。要保證企業(yè)持續(xù)穩(wěn)定健康的發(fā)展，就必須加強(qiáng)內(nèi)部管理建設(shè)，注重內(nèi)部控制的構(gòu)建與實(shí)施，確保每個崗位和員工、每項業(yè)務(wù)或環(huán)節(jié)都能按照規(guī)定的制度和程序來辦理，并將內(nèi)部控制建設(shè)一項長期任務(wù)來完成。在構(gòu)建和實(shí)施內(nèi)部控制時，要從建章立制向整體控制體系的構(gòu)建和實(shí)施轉(zhuǎn)變，關(guān)口前移，從以補(bǔ)救為主的事后控制向與事中和事前控制將結(jié)合轉(zhuǎn)變，對基建項目、大宗物資采購項目實(shí)施全過程跟蹤審計，實(shí)現(xiàn)從靜態(tài)控制向動態(tài)控制的轉(zhuǎn)變，對控制主體從個別人員向全體人員轉(zhuǎn)變。

3.2 保障內(nèi)部控制自我評價部門的獨(dú)立性

按照企業(yè)完善的法人治理結(jié)構(gòu)和機(jī)構(gòu)設(shè)置情況，內(nèi)審部門作為內(nèi)部控制評價的職能部門最為恰當(dāng)。作為綜合信息管理部門的財務(wù)部門，雖然對企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營情況以及風(fēng)險情況有充分的了解，但財務(wù)部門在實(shí)際工作中承擔(dān)著會計核算的職能，核算職能中的內(nèi)部控制缺陷對財務(wù)報告的可靠性具有直接的影響，因此財務(wù)部門承擔(dān)內(nèi)部控制評價工作的最大不利因素就是很難保證其獨(dú)立性。與財務(wù)部門情況類似，對內(nèi)部控制評價也包括了對風(fēng)險管理措施的評價，風(fēng)險管理部門也不具備獨(dú)立性。因此，在企業(yè)中相對獨(dú)立的內(nèi)審部門對企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行自我評價較為理想。

按照《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》第十五條的規(guī)定，“企業(yè)應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)內(nèi)部審計工作，保證內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)設(shè)置、人員配備和工作的獨(dú)立性。內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)結(jié)合內(nèi)部審計監(jiān)督，對內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行監(jiān)督檢查。內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)對監(jiān)督檢查中發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制缺陷，應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)內(nèi)部審計工作程序進(jìn)行報告；對監(jiān)督檢查中發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制重大缺陷，有權(quán)直接向董事會及其審計委員會、監(jiān)事會報告?！庇纱丝梢?，董事會對內(nèi)部控制評價工作起領(lǐng)導(dǎo)作用，監(jiān)事會對董事會實(shí)施內(nèi)部控制評價進(jìn)行監(jiān)督。從實(shí)務(wù)工作角度來看，內(nèi)控控制的評價和評價報告的撰寫職能屬于內(nèi)部審計部門。

3.3 重點(diǎn)培養(yǎng)內(nèi)部控制自我評價人員

內(nèi)部控制評價人員是對內(nèi)部控制建設(shè)情況和內(nèi)控執(zhí)行情況評價，是對內(nèi)部控制的再評價。內(nèi)部審計師應(yīng)成為內(nèi)部戰(zhàn)略計劃者的一個管理控制的擴(kuò)展，以確保系統(tǒng)正常運(yùn)作，實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)，內(nèi)部審計師應(yīng)最終脫離狹隘的會計之源，應(yīng)在全面管理中發(fā)揮更高價值的功能，這一嶄新的定位已經(jīng)成為內(nèi)部審計師職業(yè)發(fā)展的目標(biāo)，也為內(nèi)部審計師在組織中占據(jù)新的位置提供了機(jī)遇。企業(yè)和內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)應(yīng)在在內(nèi)審人員中重點(diǎn)的培養(yǎng)一批優(yōu)秀的內(nèi)部控制自我評價人員，使之成為內(nèi)部控制體系保證的一個重要組成部分。

3.4 豐富內(nèi)部控制自我評價方法

內(nèi)部控制評價機(jī)構(gòu)在執(zhí)行評價評價時應(yīng)通過適當(dāng)?shù)姆椒ㄊ占⒋_認(rèn)、分析相關(guān)信息，確定與實(shí)現(xiàn)整體目標(biāo)相關(guān)的風(fēng)險及細(xì)化控制目標(biāo)，并在此基礎(chǔ)上辨識與細(xì)化控制目標(biāo)相對應(yīng)的控制活動，然后針對活動進(jìn)行必要的測試，獲取充分、相關(guān)、可靠地證據(jù)對內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行評價，并做出書面記錄。一般來講，內(nèi)部控制評估和測試的方法主要包括個別訪談法、調(diào)查問卷法、比較分析法、穿行測試法、抽樣法、標(biāo)桿法、實(shí)地查驗法和專題討論會法等，但是在實(shí)際工作中，這些方法并不是相互獨(dú)立的，可以根據(jù)自身情況選擇適當(dāng)?shù)囊环N或幾種方法進(jìn)行評價。通過評估和測試獲取與內(nèi)部控制有效性相關(guān)數(shù)據(jù)，并合理保證證據(jù)的充分性和適當(dāng)性，確保對企業(yè)的內(nèi)部控制活動進(jìn)行有效評價。

4 結(jié)束語

對企業(yè)來講，建立健全內(nèi)部控制制度是一個漸進(jìn)的過程，必須建立并有效執(zhí)行內(nèi)部控制評價體系，通過開展評價、查找、分析內(nèi)部控制缺陷，并有針對性地采取有效應(yīng)對措施，及時堵塞管理漏洞，持續(xù)改進(jìn)和完善企業(yè)內(nèi)部控制體系。