□文/何 華

（廣東培正學(xué)院 廣東·廣州）

一、引言

當前，基于經(jīng)濟的可持續(xù)發(fā)展理論和企業(yè)組成的相關(guān)利益者理論，企業(yè)在創(chuàng)造經(jīng)濟財富的過程中應(yīng)承擔(dān)相應(yīng)的社會責(zé)任，維護企業(yè)相關(guān)利益者的利益，已經(jīng)成為全球企業(yè)未來發(fā)展的期望和趨勢。企業(yè)社會責(zé)任信息的披露，能夠?qū)⑵髽I(yè)在社會責(zé)任方面的實際表現(xiàn)展現(xiàn)于信息使用者面前，滿足其評價和監(jiān)督企業(yè)履行社會責(zé)任情況的需要。因此，企業(yè)社會責(zé)任信息披露研究成為理論研究的熱點之一。關(guān)于企業(yè)社會責(zé)任信息所涉及的具體內(nèi)容，國內(nèi)外研究者具有不同的觀點：美國全國會計師協(xié)會（NAA）在1974年發(fā)表的研究報告中指出企業(yè)社會責(zé)任信息的主要領(lǐng)域包括社區(qū)參與、人力資源、自然資源和環(huán)境、產(chǎn)品服務(wù)等四個大類、共21個小類。國際會計公司Ernst&Ernst（1978）認為企業(yè)社會責(zé)任信息包括環(huán)境、能源、公平雇傭服務(wù)、人力資源、社區(qū)參與、產(chǎn)品、其他等七個大類、共27個小類。葛家澍、林志軍（2001）認為，企業(yè)除了應(yīng)提供正常經(jīng)營活動的報告之外，外界利益集團、政府機構(gòu)和社會公眾都需要會計人員提供有關(guān)企業(yè)“社會責(zé)任”的更多信息，諸如企業(yè)與環(huán)境保護、就業(yè)、雇員培訓(xùn)、反種族歧視、醫(yī)療勞保、與社區(qū)之間的聯(lián)系或所做貢獻的信息資料。李正、向銳（2007）認為環(huán)境問題類、員工問題類、社區(qū)問題類、一般社會問題類、消費者類和其他類共六大類、十七小類活動屬于企業(yè)社會責(zé)任信息的范疇。值得注意的是，即使觀點不統(tǒng)一，但從中外研究者所界定的企業(yè)社會責(zé)任信息的內(nèi)容來看，都不包括“股東”這個類別；另一方面，從目前我國企業(yè)社會責(zé)任信息披露的狀況來看，可喜的現(xiàn)象是披露主體正在逐步增加，披露內(nèi)容也在不斷豐富，且越來越多的上市公司開始發(fā)布獨立的社會責(zé)任報告（宋獻中等，2009）；但同時也存在很多問題和不足，主要表現(xiàn)在企業(yè)社會責(zé)任信息披露還未形成統(tǒng)一、固定的制度，披露過于形式化、選擇化，缺少獨立的第三方審計導(dǎo)致信息質(zhì)量不高、決策價值低下等方面（宋獻中等，2009；毛洪濤等，2010）。對此，筆者認為要解決我國企業(yè)社會責(zé)任披露中存在的諸多問題，首先需要認識影響企業(yè)社會責(zé)任信息披露的各種因素，弄清企業(yè)進行社會責(zé)任信息披露的動因，并確定不同動因?qū)ζ髽I(yè)披露行為的約束力強弱，才能有針對性地制定和完善企業(yè)社會責(zé)任披露制度，達到良好的披露效果。

二、企業(yè)社會責(zé)任信息披露動因

筆者根據(jù)企業(yè)披露社會責(zé)任信息動因的來源不同，將其分為企業(yè)外部動因和內(nèi)部動因兩個基本層面。

（一）外部動因。來自企業(yè)外部的動因?qū)儆谄髽I(yè)披露其社會責(zé)任信息的被動力量，主要包括政府或組織監(jiān)管、社會輿論監(jiān)督、經(jīng)理人市場約束等方面。

1、政府或組織監(jiān)管。由政府機構(gòu)或有關(guān)組織制定的有關(guān)企業(yè)社會責(zé)任信息披露的法規(guī)或規(guī)定一直是企業(yè)進行信息披露的主要促動力。在企業(yè)社會責(zé)任信息披露較為先進的國家，政府擔(dān)當著指導(dǎo)企業(yè)進行信息披露的角色。如法國政府1975年的蘇德魯報告先是以建議的形式要求企業(yè)提供包括雇員情況、工資以及相關(guān)的成本、健康與安全情況、工作時間以及工作條件、職工培訓(xùn)、工作組織、行業(yè)關(guān)系以及企業(yè)內(nèi)部的生活條件七項內(nèi)容有關(guān)社會責(zé)任信息的社會資產(chǎn)負債表，接著在1977年以法規(guī)的形式要求職工人數(shù)達到一定數(shù)量的公司強制執(zhí)行；2001年法國政府頒布的諾威爾經(jīng)濟管制條例要求所有在第一股票市場上市的公司從2002年開始，在年度財務(wù)報告中必須披露勞工、健康與安全、環(huán)境、社團權(quán)利、人權(quán)、社區(qū)參與等信息。聯(lián)合國跨國公司中心1982年在《聯(lián)合國跨國公司行為準則草案》中建議跨國公司的財務(wù)報告應(yīng)揭示：跨國公司的組織結(jié)構(gòu)、各主體的主要經(jīng)營活動、就業(yè)信息（包括職工人數(shù)）、編制合并報表時所采用的會計政策、有關(guān)轉(zhuǎn)讓價格的政策等五個方面的社會責(zé)任信息?？偛吭O(shè)在美國的社會責(zé)任國際（Social Accountability International）于 1997年發(fā)起制定了SA8000社會責(zé)任國際標準（Social Accountability 8000 International Standard），建立了SA8000社會責(zé)任認證制度，成為全球第一個用于第三方認證的社會責(zé)任管理體系標準。成立于1997年的全球報告倡議組織（Global Reporting Initiative），是由對環(huán)境負責(zé)經(jīng)濟體聯(lián)盟和聯(lián)合國環(huán)境規(guī)劃署聯(lián)合倡議組建，其目的在于提高全球范圍內(nèi)可持續(xù)發(fā)展報告的質(zhì)量、嚴謹度和實用性；其于2002年發(fā)布的《可持續(xù)發(fā)展報告指南》就是力圖創(chuàng)建一個將財務(wù)、環(huán)境和社會信息整合在一個報告中的公認報告框架。

近年來，我國政府或組織通過制定、出臺相關(guān)法規(guī)和指引在推動與規(guī)范企業(yè)社會責(zé)任信息披露方面起著由無到有、從混亂到有序的重要作用。證監(jiān)會2002年頒布的《上市公司治理準則》中的有關(guān)規(guī)定以及2007年修訂的《公開發(fā)行股票公司信息披露的內(nèi)容與格式準則第2號（年度報告的內(nèi)容與格式）》，對上市公司社會責(zé)任信息披露提出了相關(guān)的要求。深交所于2006年9月發(fā)布了《上市公司社會責(zé)任指引》，明確規(guī)定上市公司可以按照該指引要求制定公司社會責(zé)任制度及實施計劃，定期評估公司社會責(zé)任的履行情況，自愿披露公司社會責(zé)任報告。另一家上交所也于2008年5月發(fā)布《上市公司環(huán)境信息披露指引》，引導(dǎo)各上市公司積極履行社會責(zé)任，擔(dān)當促進社會可持續(xù)發(fā)展的表率。同年初，國資委發(fā)布了《關(guān)于中央企業(yè)履行社會責(zé)任的指導(dǎo)意見》，倡導(dǎo)企業(yè)履行社會責(zé)任和披露有關(guān)信息。2010年4月，財政部會同證監(jiān)會等部門發(fā)布的《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》提出了企業(yè)在構(gòu)建內(nèi)部控制環(huán)境中應(yīng)當承擔(dān)的社會責(zé)任內(nèi)容，同時指出了企業(yè)在履行社會責(zé)任方面存在的重要風(fēng)險并提出了應(yīng)對措施。該指引連同2008年發(fā)布的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》共同形成中國企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系，自2011年1月1日起首先在境內(nèi)外同時上市的公司施行，2012年1月1日起擴大到在上交所、深交所主板上市的公司施行。該體系要求執(zhí)行的企業(yè)必須披露對本企業(yè)內(nèi)部控制有效性自我評價的年度報告，同時聘請會計師事務(wù)所對其進行審計，出具審計報告。

2、社會輿論監(jiān)督。媒體宣傳、公眾輿論形成的社會壓力也是企業(yè)披露社會責(zé)任信息的重要外部動因。物質(zhì)的富足和社會的進步使社會大眾越來越重視自身生活環(huán)境的質(zhì)量，如周圍生態(tài)環(huán)境的好壞、產(chǎn)品品質(zhì)的高低、就業(yè)機會的多少等。企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中的行為直接形成或影響到了社會大眾各種利益的取得。在當前社會環(huán)境下，假若一個企業(yè)不重視其各種社會責(zé)任的履行，如出現(xiàn)企業(yè)生產(chǎn)污染環(huán)境、提供偽劣產(chǎn)品、損害員工福利、淡漠公益事業(yè)等情況，經(jīng)過媒體曝光或公眾通過其他方式獲得信息后，不僅會受到社會的口誅筆伐，而且很多民眾會采取己力所及的措施對企業(yè)的行為進行“抵制”，如不再購買該企業(yè)產(chǎn)品、向政府請愿建議、拒絕與企業(yè)的各種合作等方式或途徑來表達對企業(yè)的“敵視”態(tài)度。而一個重視并能夠良好地履行社會責(zé)任的企業(yè)，收獲的不單是優(yōu)良的社會口碑和公眾形象，更重要的是由此帶來的一系列商機、品牌認知度和市場份額的增加、政府的優(yōu)惠或扶持政策以及各種社會資源，從而提升企業(yè)的整體競爭力。美國人力資源管理協(xié)會（SHRM）2006年對中國、美國、墨西哥等七國的企業(yè)社會責(zé)任調(diào)研報告顯示，針對中國企業(yè)的問卷調(diào)查結(jié)果說明企業(yè)實施社會責(zé)任重要動力是為了增強其競爭優(yōu)勢和實施公共關(guān)系戰(zhàn)略。中國社科院經(jīng)濟學(xué)部企業(yè)社會責(zé)任研究中心2008年向社會公眾對企業(yè)社會責(zé)任的態(tài)度和認識的一項調(diào)查也顯示，公眾認為企業(yè)履行社會責(zé)任的動機主要是提升企業(yè)形象、增強企業(yè)競爭力和回應(yīng)社會壓力、改善公眾關(guān)系。此外，調(diào)查數(shù)據(jù)還反映消費者在消費時對企業(yè)社會形象非常和經(jīng)常在意的比例達到70%以上。鑒于企業(yè)和社會公眾的共識，企業(yè)會有足夠的意愿將自身履行社會責(zé)任的信息公之于眾，借此形成社會輿論對企業(yè)的正向評價，構(gòu)建企業(yè)與社會各方積極的公共關(guān)系。

3、經(jīng)理人市場約束。經(jīng)理人市場通常是由公司董事會的提名委員會（nomination committee）、人才“獵頭公司”、人力資源評估機構(gòu)、審計機構(gòu)等組成的，目的是對從事經(jīng)營管理的專業(yè)化人才（即職業(yè)經(jīng)理人）進行遴選、聘用和考評。評價經(jīng)理人的標準除了個人素質(zhì)因素（如知識構(gòu)成、經(jīng)驗經(jīng)歷等）以外，主要是其職場上的績效，包括以經(jīng)濟財富衡量的業(yè)績和市場聲譽。一個努力推行和實踐企業(yè)社會責(zé)任的經(jīng)理人，將會在經(jīng)理人市場上樹立與積累良好的職業(yè)聲譽。通過市場和社會的認可與推崇，他們能夠在今后的職業(yè)過程中獲得相對較高的聲譽租金，從而促使這些企業(yè)的各種經(jīng)營行為的“實際控制人”為了自身未來更好的職業(yè)發(fā)展，爭取其聲譽優(yōu)勢帶來的薪酬保障，會在經(jīng)營運作中重視企業(yè)各種社會責(zé)任的履行，積極維護企業(yè)相關(guān)利益者的權(quán)益，塑造“對社會負責(zé)任”的經(jīng)理人形象。相反，如果經(jīng)理人出現(xiàn)有關(guān)不負責(zé)任的經(jīng)營劣跡，那么他會獲得負面的職業(yè)聲譽，甚至是斷送其職業(yè)生涯的嚴重后果。因此，這種來自經(jīng)理人市場的約束會促進企業(yè)經(jīng)營者主動披露社會責(zé)任信息，以樹立其優(yōu)良的職業(yè)聲譽，有利于未來的職業(yè)發(fā)展。

（二）內(nèi)部動因。源于企業(yè)自身內(nèi)部的動因?qū)儆谄髽I(yè)披露社會責(zé)任信息的主動力量，主要包括企業(yè)特征、公司內(nèi)部治理機制、企業(yè)家特征等方面。

1、企業(yè)特征。企業(yè)規(guī)模、行業(yè)屬性及所有權(quán)性質(zhì)等企業(yè)特征會影響到企業(yè)進行社會責(zé)任披露意愿。通常情況下，大規(guī)模的企業(yè)比中小企業(yè)需要向公眾承擔(dān)更多的責(zé)任。為了向公眾表明企業(yè)的社會責(zé)任行為和效果和樹立優(yōu)良的企業(yè)形象，大規(guī)模企業(yè)披露社會責(zé)任信息的動力要遠遠高于中小企業(yè)。沈洪濤（2007）通過對上市公司特征與公司社會責(zé)任披露相關(guān)性研究表明，公司規(guī)模大、盈利能力好的上市公司會披露更多的社會責(zé)任信息。此外，企業(yè)所屬行業(yè)的差異也成為其披露社會責(zé)任信息的重要原因，像化工、醫(yī)藥、塑膠、食品等行業(yè)由于自身行業(yè)特點，社會影響敏感度高，企業(yè)在經(jīng)營過程中對自然環(huán)境、員工、消費者及社區(qū)公眾等企業(yè)相關(guān)利益者利益的責(zé)任尤為重要，其社會責(zé)任的實施和履行效果直接影響到企業(yè)的生存和發(fā)展（如2008年的三鹿集團）。宋獻中、李詩田（2009）通過對 2005～2007年我國上市公司社會責(zé)任報告披露的統(tǒng)計表明，制造業(yè)類的上市公司披露社會責(zé)任報告的比例最高，達到一半比例，遠遠超出其他行業(yè)的披露比例。再者，企業(yè)的所有權(quán)性質(zhì)差異在進行社會責(zé)任信息披露時也表現(xiàn)不同。從國際上看，根據(jù)畢馬威國際會計公司的多次調(diào)查，發(fā)布以社會責(zé)任報告為內(nèi)容的非財務(wù)報告的主要是跨國公司，全球財富前250強公司中，2005年的發(fā)布比例已達64%。從國內(nèi)來看，第一份社會責(zé)任報告是2005年江西移動通訊有限公司發(fā)布的《2004年企業(yè)責(zé)任報告》，當年中國大陸共有兩家企業(yè)發(fā)布社會責(zé)任報告。2006年國家電網(wǎng)發(fā)布國有企業(yè)第一份《社會責(zé)任報告》之后，中化國際、中遠集團、中國鋁業(yè)等大型國有企業(yè)紛紛開始發(fā)布社會責(zé)任報告。在我國，央企相對于非央企發(fā)布社會責(zé)任報告的積極性更高（宋獻中、李詩田，2009）。

2、公司內(nèi)部治理機制。公司治理是用來協(xié)調(diào)公司各利益相關(guān)者之間的利益關(guān)系、制衡公司行為的法律、文化、慣例和制度安排的總稱。公司治理問題的研究主要包括治理結(jié)構(gòu)和治理機制兩個方面，前者解決的是產(chǎn)權(quán)安排問題，后者則是基于產(chǎn)權(quán)安排基礎(chǔ)上的治理手段選擇（朱小平、程昔武，2006）。公司治理文獻（Denis，2001）按照制度設(shè)計所利用資源的來源，把公司治理機制簡單地區(qū)分為內(nèi)部與外部控制系統(tǒng)。公司內(nèi)部治理機制主要包括董事會、激勵合約、大股東治理和債務(wù)融資等。其中的董事會和債務(wù)融資（反映公司財務(wù)杠桿大?。ζ髽I(yè)發(fā)布社會責(zé)任信息具有重要的影響力。公司董事會的有效性主要取決于其獨立性和規(guī)模，較小的董事會規(guī)?；蛟黾营毩⒍碌谋壤?，有助于監(jiān)督管理層，提高公司信息披露的質(zhì)量（法瑪和簡森，1983；亞伯拉罕和帕克，1994等）；另一方面，由于企業(yè)的財務(wù)杠桿反映了其風(fēng)險水平，企業(yè)能夠與債權(quán)人保持良好的關(guān)系，有助于企業(yè)經(jīng)營的穩(wěn)定，降低企業(yè)的財務(wù)風(fēng)險。所以，財務(wù)風(fēng)險較高的企業(yè)更傾向于向債權(quán)人及其他相關(guān)利益者披露企業(yè)包括社會責(zé)任信息在內(nèi)的詳盡信息（麥奎爾，1988；本杰明，2001）。

3、企業(yè)家特征。眾多研究表明，無論是私有還是國有企業(yè)，企業(yè)的許多問題歸根到底是企業(yè)家問題。企業(yè)家的文化素養(yǎng)、道德倫理、知識結(jié)構(gòu)等方面的素質(zhì)決定了一個企業(yè)的發(fā)展和氣質(zhì)。中國企業(yè)家調(diào)查系統(tǒng)（CESS）在2006年組織實施的“中國企業(yè)經(jīng)營者問卷跟蹤調(diào)查”的結(jié)果顯示，企業(yè)經(jīng)營者普遍認同“優(yōu)秀企業(yè)家一定具有強烈的社會責(zé)任感”，同時也認為企業(yè)經(jīng)營者素質(zhì)不高是導(dǎo)致企業(yè)履行社會責(zé)任不夠好的主要原因之一。因此，企業(yè)家的經(jīng)營意識、使命感和遠見直接影響到企業(yè)社會責(zé)任的實施及其效果。這就要求在企業(yè)的經(jīng)營運作過程中，企業(yè)家能對企業(yè)相關(guān)利益者理論有一個正確的認識和運用，從“經(jīng)濟人”的一面，逐步認可并邁向“社會人”的一面，帶領(lǐng)企業(yè)履行好社會責(zé)任和主動完成信息的披露。

三、動因的約束效果分析

企業(yè)社會責(zé)任會計的正式提出始于20世紀六七十年代（李正、向銳，2007），但時至今日，無論從絕對數(shù)量還是相對比例而言，披露社會責(zé)任信息的企業(yè)還是少數(shù)。從我國的發(fā)展情況而言，雖然有關(guān)的研究和討論也不甘國外研究之后，但在2005年之前我國沒有企業(yè)以單獨報告的形式披露過此類信息。而在此之后，由于我國政府、監(jiān)管機構(gòu)等陸續(xù)出臺了有關(guān)規(guī)定和要求，如上文中提到的證監(jiān)會深交所、上交所針對上市公司信息披露頒布的有關(guān)規(guī)定、指引，企業(yè)披露社會責(zé)任信息的數(shù)量才開始逐漸增加。還有一個更為客觀的原因是自上世紀末本世紀初以來，一些國際大型跨國公司紛紛要求與其進行合作生產(chǎn)或提供商品的中國企業(yè)必須通過國際通行的SA8000標準認證，例如，2002～2005年的三年中，全球零售巨頭沃爾瑪就以企業(yè)社會責(zé)任未達標為由，淘汰了40%左右的供應(yīng)商，致使不少企業(yè)立即陷入了破產(chǎn)的邊緣。這進一步激發(fā)了我國的企業(yè)履行和披露社會責(zé)任的運動。以上事實說明，我國企業(yè)社會責(zé)任的實施及其信息的披露，根本動因來自企業(yè)外部的權(quán)力、權(quán)威機構(gòu)的要求和強制，企業(yè)主動履行社會責(zé)任并進行披露的較少。其中，有我國企業(yè)社會責(zé)任思想宣傳不足、認識不夠的原因，但關(guān)鍵還是在于“當經(jīng)濟還不甚發(fā)達和社會對企業(yè)的抑制系統(tǒng)不完善的環(huán)境下，多數(shù)企業(yè)家們采取的是非道德的管理”（卡羅爾，2004），企業(yè)不會主動去履行社會責(zé)任和披露相應(yīng)信息。然而，隨著我國經(jīng)濟的高速發(fā)展，企業(yè)經(jīng)營對社會的影響逐漸增大，企業(yè)社會責(zé)任越來越受到人們的關(guān)注。既然目前企業(yè)主動意識還不夠，那么就應(yīng)該如亞里士多德所說“當人們太年輕或者太無知而不能懂得高尚行為背后的原因時，應(yīng)當簡單地被訓(xùn)練成像已具有美德的人一樣行事，……通過高尚的行為，人們將懂得其背后的原因”。所以，我國政府、監(jiān)管機構(gòu)等組織應(yīng)進一步加大對企業(yè)社會責(zé)任信息披露的強制要求，出臺更為固定、細致、統(tǒng)一的披露報告標準，來提高企業(yè)社會責(zé)任信息披露的質(zhì)量。同時，考慮到企業(yè)對社會影響力的大小和接受能力，應(yīng)分層次、分階段逐步進行規(guī)范和實施，如先在公眾影響較大的上市公司全面展開，然后過渡到一般股份公司、有限公司。這樣的一種外部強制動力，實際中也為企業(yè)和社會大眾雙方所共識。上文介紹過的中國企業(yè)家調(diào)查系統(tǒng)針對我國企業(yè)經(jīng)營者的問卷調(diào)查和中國社科院關(guān)于中國企業(yè)社會責(zé)任的公眾調(diào)查均顯示，雙方均認為建立健全的相關(guān)法規(guī)制度是促進企業(yè)履行社會責(zé)任有效措施的首選，其比例分別達到54.7%和79.2%。企業(yè)能夠積極履行社會責(zé)任，自然也會有充分的動力去披露相應(yīng)的信息。

因此，鑒于目前我國企業(yè)承擔(dān)社會責(zé)任的實際狀況和水平，在政府、相關(guān)組織等監(jiān)管機構(gòu)構(gòu)筑起較為完善的法律環(huán)境下，社會輿論才能有據(jù)可依、發(fā)揮更大地監(jiān)督作用，繼而影響到經(jīng)理人市場評價標準。這些外部因素能夠有效促進企業(yè)社會責(zé)任意識的提高，增大企業(yè)違背社會責(zé)任的成本，因此是企業(yè)進行社會責(zé)任信息披露的主要動因。在此基礎(chǔ)上，內(nèi)部影響因素進一步加強效果，即企業(yè)在負有社會責(zé)任感的企業(yè)家領(lǐng)導(dǎo)下，不斷改革、完善其公司治理結(jié)構(gòu)，根據(jù)自身對社會公眾責(zé)任的大小和需要，積極履行社會責(zé)任和披露社會責(zé)任信息。

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