劉欣生，王桂蘭

（山西大同大學(xué)計(jì)財(cái)處，山西 大同 037009）

財(cái)務(wù)內(nèi)部控制研究

劉欣生，王桂蘭

（山西大同大學(xué)計(jì)財(cái)處，山西 大同 037009）

財(cái)務(wù)內(nèi)部控制是一項(xiàng)十分重要的財(cái)務(wù)管理手段，這既是企業(yè)的一種特殊的管理過程，又可以形成特殊的企業(yè)文化。全面樹立內(nèi)部控制理念，培育和形成內(nèi)部控制文化，對(duì)于加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制管理具有特別重要的意義。

內(nèi)部控制；目標(biāo)；基本假設(shè)；文化；理念

一、財(cái)務(wù)內(nèi)部控制的含義

（一）內(nèi)部控制概念 內(nèi)部控制由內(nèi)部牽制發(fā)展而來?！盃恐啤庇腥矫娴暮x：約束，控制，拖住使不能自由行動(dòng)。內(nèi)部控制是在一定的環(huán)境下，為實(shí)現(xiàn)管理目標(biāo)，綜合考慮各種影響因素，采取的具有制約、規(guī)劃、評(píng)價(jià)和自我調(diào)整的一系列方法、程序與措施的總稱。內(nèi)部控制就是自我約束、自我調(diào)整的綜合體。一個(gè)單位進(jìn)行內(nèi)部控制的重點(diǎn)就在于組織機(jī)構(gòu)與職責(zé)分工、預(yù)算管理、會(huì)計(jì)信息、資產(chǎn)管理、授權(quán)批準(zhǔn)、員工素質(zhì)等環(huán)節(jié)的設(shè)計(jì)與實(shí)施。

隨著社會(huì)環(huán)境的發(fā)展變化，“牽制”適應(yīng)了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)這一行業(yè)的內(nèi)在要求，并在財(cái)務(wù)監(jiān)督領(lǐng)域很快生根發(fā)芽，不斷創(chuàng)新，形成專門的理論體系。《柯氏會(huì)計(jì)辭典》對(duì)“內(nèi)部牽制”作出了較為詳細(xì)的解釋，核心觀點(diǎn)是認(rèn)為內(nèi)部牽制是一種為實(shí)現(xiàn)目標(biāo)，采用一定措施而制訂的業(yè)務(wù)流程設(shè)計(jì)。1992年美國(guó)COSO發(fā)布報(bào)告《內(nèi)部控制——整體框架》（即“COSO”報(bào)告）認(rèn)為，內(nèi)部控制是為實(shí)現(xiàn)目標(biāo)而提供合理保證的一種過程。我國(guó)1997年《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第九號(hào)——內(nèi)部控制與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)》也給出了內(nèi)部控制的定義，認(rèn)為它是為了一定目的而制定和實(shí)施的政策與程序。歸根到底，內(nèi)部控制源于內(nèi)部牽制。內(nèi)部牽制機(jī)能的實(shí)現(xiàn)形式大體包括四種情況：第一，依賴實(shí)物進(jìn)行牽制。例如倉(cāng)庫(kù)門上多上幾把鎖，把鑰匙交給兩個(gè)以上的工作人員持有。除非同時(shí)使用這幾把鑰匙（實(shí)物），否則倉(cāng)庫(kù)門打不開。第二，靠機(jī)械牽制。例如保險(xiǎn)柜的門鎖設(shè)置定時(shí)裝置及密碼，如果沒有在設(shè)定時(shí)間內(nèi)按正確的密碼程序操作，保險(xiǎn)柜就打不開。第三，靠體制進(jìn)行牽制。就是在制度設(shè)計(jì)及運(yùn)行過程中，運(yùn)用多種控制方法來預(yù)防錯(cuò)誤和舞弊的發(fā)生。第四，靠簿記來牽制。就是建立健全各種簿冊(cè)登記制度，運(yùn)用多種方法，設(shè)計(jì)簿冊(cè)之間的關(guān)聯(lián)，并且定期進(jìn)行核對(duì)。

通過以上論述不難發(fā)現(xiàn)，內(nèi)部牽制制度的建立其實(shí)是基于兩個(gè)基本設(shè)想：其一，兩個(gè)人或兩個(gè)以上的人犯同樣錯(cuò)誤的機(jī)會(huì)比一個(gè)人犯同樣錯(cuò)誤的機(jī)會(huì)??；其二，兩個(gè)或兩個(gè)以上的人合伙舞弊的可能性比單獨(dú)一個(gè)人舞弊的可能性小。內(nèi)部牽制機(jī)制就是按照這樣的設(shè)想，實(shí)現(xiàn)上下牽制，左右制約，相互監(jiān)督，并發(fā)展成為財(cái)務(wù)制度本身安全可靠的重要體現(xiàn)。

內(nèi)部控制是社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物，內(nèi)部牽制僅僅是萌芽期，經(jīng)過內(nèi)部會(huì)計(jì)控制與內(nèi)部管理控制、內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)、內(nèi)部控制整體架構(gòu)等幾個(gè)重要發(fā)展階段，逐步成熟，尤其是財(cái)務(wù)內(nèi)部控制理論，適應(yīng)時(shí)代要求，適應(yīng)社會(huì)環(huán)境發(fā)展變化的要求，滿足企業(yè)自身發(fā)展需要，迅速發(fā)展，日臻完善。

（二）內(nèi)部控制目標(biāo) 內(nèi)部控制是通過特殊的管理過程，在合法的前提下，利用所有可利用的資源，使“興利”與“防弊”兼顧，由組織管理層及內(nèi)部各單位設(shè)計(jì)、建立，并由組織內(nèi)所有員工共同遵循，藉以合理確保下列目標(biāo)的達(dá)成：可靠的財(cái)務(wù)報(bào)告；有效的營(yíng)運(yùn)；相關(guān)政策、計(jì)劃、程序、法令及規(guī)章的遵循?？刂剖侵黧w對(duì)受控客體的一種能動(dòng)作用，是基于要實(shí)現(xiàn)的目標(biāo)，驅(qū)動(dòng)受控客體通過約束與調(diào)整，盡可能重合目標(biāo)的過程。

根據(jù)《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范——基本規(guī)范》，財(cái)務(wù)內(nèi)部控制尤其應(yīng)當(dāng)達(dá)到以下基本目標(biāo)：第一，提高經(jīng)營(yíng)效率和效益，實(shí)現(xiàn)組織戰(zhàn)略。第二，全面規(guī)范會(huì)計(jì)行為，保證會(huì)計(jì)信息真實(shí)和完整，不斷完善單位內(nèi)部控制制度是規(guī)范單位會(huì)計(jì)行為，保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的有效途徑。第三，強(qiáng)化基礎(chǔ)數(shù)據(jù)管理，堵塞漏洞，消除隱患，保護(hù)單位資產(chǎn)的安全完整。第四，保證國(guó)家有關(guān)法律法規(guī)及單位規(guī)章制度的貫徹執(zhí)行。建立內(nèi)部控制制度，不能和國(guó)家有關(guān)法律法規(guī)相沖突。第五，風(fēng)險(xiǎn)防控。保證組織能及時(shí)發(fā)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)并控制風(fēng)險(xiǎn)，以增強(qiáng)適應(yīng)內(nèi)外環(huán)境的應(yīng)變能力及抵抗風(fēng)險(xiǎn)的能力，這也是內(nèi)部控制的重要環(huán)節(jié)。

（三）內(nèi)部控制基本假設(shè) 內(nèi)部控制基本假設(shè)是整個(gè)內(nèi)部控制理論結(jié)構(gòu)賴以建立的基礎(chǔ)，是推導(dǎo)其他命題的前提。離開了這些假設(shè)，內(nèi)部控制就不能存在。

1.控制對(duì)象假設(shè)。是指實(shí)施控制或?yàn)橹?wù)的單位或部門，這是內(nèi)部控制系統(tǒng)中的基本元素。根據(jù)需要，內(nèi)部控制對(duì)象可以細(xì)化到組織內(nèi)部最細(xì)微的環(huán)節(jié)，且沒有最小，只有更小?？刂茖?duì)象假設(shè)直接影響控制范圍的界定、控制目標(biāo)的制定、控制責(zé)任主體的明確和控制績(jī)效的評(píng)價(jià)等方面。

2.可控假設(shè)。所有內(nèi)部控制的對(duì)象應(yīng)該是可以控制的，至少在理論上具有可控的依據(jù)，否則，內(nèi)部控制無從談起。這就要求在確定控制范圍時(shí)，必須甄別可控要素與不可控要素。只有主體能夠控制的對(duì)象，才能夠納入內(nèi)部控制體系。

3.人性復(fù)雜假設(shè)。內(nèi)部控制的實(shí)質(zhì)是對(duì)人進(jìn)行約束和激勵(lì)的一種機(jī)制，這就要求對(duì)人性作出合乎情理、合乎邏輯的判斷。

4.不串通假設(shè)。內(nèi)部控制的核心是內(nèi)部牽制，內(nèi)部牽制的一個(gè)重要前提是合伙舞弊的可能性要小，如果兩個(gè)或更多的人串通舞弊，內(nèi)部牽制將失去作用。這是內(nèi)部控制的局限，也是內(nèi)部控制建立的基本前提。

（四）內(nèi)部控制的基本原則 包括制約性原則、合法性原則、謹(jǐn)慎性原則、效益性原則、系統(tǒng)性原則等。在制訂內(nèi)部控制制度時(shí)，要符合國(guó)家有關(guān)的法律法規(guī)和政策，還要注意研究文化背景、法律背景等因素，不能以低“人權(quán)成本”為代價(jià)，不能漠視企業(yè)法律風(fēng)險(xiǎn)防范。要堅(jiān)持內(nèi)部控制面前人人平等，任何個(gè)人都不得擁有超越內(nèi)部控制的權(quán)力，堅(jiān)持不相容職務(wù)相互分離，確保相互牽制、相互監(jiān)督。內(nèi)部控制應(yīng)遵循成本效益的原則，追求用合理的最小成本達(dá)到最佳的控制效果，不斷提高工作效率，提高經(jīng)濟(jì)效益。在進(jìn)行內(nèi)部控制制度設(shè)計(jì)時(shí)要統(tǒng)籌兼顧，將內(nèi)部控制貫穿于經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的各個(gè)方面，以風(fēng)險(xiǎn)防范為出發(fā)點(diǎn)，系統(tǒng)地對(duì)整個(gè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的全過程進(jìn)行監(jiān)督和控制。

二、促進(jìn)形成內(nèi)部控制文化

一個(gè)單位的文化氛圍、文化底蘊(yùn)是內(nèi)部控制理念生長(zhǎng)的土壤，只有從制度、文化兩方面來進(jìn)行行為控制，形成有生氣的內(nèi)部控制文化，才是內(nèi)部控制的高級(jí)階段，才能實(shí)實(shí)在在地將內(nèi)部控制落實(shí)，使內(nèi)部控制有效。

企業(yè)文化是包含價(jià)值觀和經(jīng)營(yíng)實(shí)踐的綜合現(xiàn)象，是一種管理理念。切不可忽視企業(yè)文化巨大的人文力量，及其在正確引導(dǎo)下凝結(jié)成推動(dòng)企業(yè)發(fā)展的巨大動(dòng)力。從某種角度講，企業(yè)文化是民族文化和現(xiàn)代意識(shí)影響下形成的具有企業(yè)特點(diǎn)的行為規(guī)范，這就引申出諸如文化觀念、歷史傳統(tǒng)、英雄人物、競(jìng)爭(zhēng)規(guī)則、經(jīng)營(yíng)哲學(xué)、習(xí)俗儀式、行為舉止等許多內(nèi)容，并與內(nèi)部控制理論相結(jié)合，值得深入研究和學(xué)習(xí)。

內(nèi)部控制歸根結(jié)底是行為的控制。任何一套內(nèi)部控制體系的執(zhí)行，最后都要落實(shí)到人，即人的行為上。在文化環(huán)境中，人的有些思想是隱性的，比如，“士為知己者死”之類的精神，西方人就很難理解；而公私分明的處事方式，我們又很難做到。何況，在傳統(tǒng)文化與現(xiàn)代文明交融的背景下，人們的想法千差萬別，更導(dǎo)致每個(gè)人的行為十分復(fù)雜，這就需要尋找差異化的內(nèi)部控制方法，其中最有效的措施就是依靠在本民族文化土壤中生長(zhǎng)出來的企業(yè)文化。

內(nèi)部控制與企業(yè)文化互為動(dòng)力、互相促進(jìn)。很顯然，先進(jìn)的企業(yè)文化可以促進(jìn)內(nèi)部控制的建設(shè)，而完善的內(nèi)部控制對(duì)于進(jìn)一步推動(dòng)企業(yè)文化的發(fā)展有重要作用。對(duì)于一個(gè)企業(yè)，一個(gè)單位，內(nèi)部控制及企業(yè)文化都應(yīng)是保障規(guī)范經(jīng)營(yíng)，促進(jìn)科學(xué)發(fā)展的積極因素。科學(xué)、完善的內(nèi)部控制制度，首先體現(xiàn)出企業(yè)的精神風(fēng)貌及經(jīng)營(yíng)理念，能夠樹立和諧的企業(yè)形象，有利于促進(jìn)優(yōu)秀企業(yè)文化的形成，并會(huì)在實(shí)施過程中進(jìn)一步推動(dòng)企業(yè)文化的發(fā)展。另一方面，內(nèi)部控制依賴于企業(yè)文化的支持，只有扎根于優(yōu)秀的企業(yè)文化土壤中，內(nèi)部控制才會(huì)茁壯成長(zhǎng)。

三、全面樹立內(nèi)部控制理念

全面樹立內(nèi)部控制理念就是將內(nèi)部控制思想普遍化、絕對(duì)化，成為內(nèi)部控制本身的原型。全面樹立內(nèi)部控制理念，是內(nèi)部控制管理的精髓，是內(nèi)部控制的靈魂。組織內(nèi)部從管理層到實(shí)施目標(biāo)的每位員工，如果沒有全面樹立這種理念，那么內(nèi)部控制管理永遠(yuǎn)是有裂縫的，是不完全的。

理念是思想，決定了實(shí)踐行為的方向與細(xì)節(jié)。如果將內(nèi)部控制比作社會(huì)環(huán)境中的一個(gè)人，那么內(nèi)部控制的范圍包括人體的頭、頸、軀干、四肢及所有器官，以及與他們活動(dòng)（或運(yùn)動(dòng)）相關(guān)聯(lián)的所有結(jié)果，甚至包括人的思想、意志，外部生存環(huán)境等，當(dāng)然，每一個(gè)器官又由許許多多的組織、細(xì)胞及活動(dòng)結(jié)果組成。內(nèi)部控制要求我們有這種理念：只要需要，內(nèi)部控制就必須滲透到每一個(gè)最小的單位之中。就是說，無論控制對(duì)象可以分解成多么細(xì)微的環(huán)節(jié)，只要需要，內(nèi)部控制就應(yīng)如影隨形，控制到最細(xì)微的環(huán)節(jié)。而對(duì)控制過程本身的控制，可以稱為再控制。理解這一重要概念至關(guān)重要。

先看一個(gè)例子：

在控制流程圖中，出納人員去銀行繳款這一環(huán)節(jié)，可能存在的風(fēng)險(xiǎn)是：出納自己一個(gè)人去銀行繳款，款項(xiàng)存入自己的賬戶或其他非指定賬戶。這就必須啟動(dòng)內(nèi)部控制理念，進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)再控制，比如派出三名工作人員去存款，存款完畢后將銀行回單及時(shí)交付會(huì)計(jì)人員。相關(guān)配套的制度規(guī)定比如單位派車、現(xiàn)金管理等都要嚴(yán)密完善。如此，內(nèi)部控制理念常在心中，始終貫穿整個(gè)管理過程，才能將內(nèi)部控制落在實(shí)處。

事物發(fā)展具有前進(jìn)性與曲折性，內(nèi)部控制亦隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展而不斷豐富和發(fā)展。我們也必須緊跟時(shí)代發(fā)展，認(rèn)真研究相關(guān)領(lǐng)域的新問題、新觀念，與時(shí)俱進(jìn)，將內(nèi)部控制理念不斷向前推進(jìn)。

[1]財(cái)政部.內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范——基本規(guī)范(試行)[Z],財(cái)會(huì)[2001]41號(hào).

[2]何海棟.高校內(nèi)部控制及其構(gòu)建[J].中北大學(xué)學(xué)報(bào)(社會(huì)科學(xué)版)，2005(3):83-84.

[3]季傳先.淺談內(nèi)部控制的環(huán)境.財(cái)會(huì)通訊(綜合版)，2005(5):24.

[4]趙檢文.內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的現(xiàn)狀與對(duì)策[J].財(cái)會(huì)研究，2005(3)：38-39.

[5]王新德.淺談工業(yè)企業(yè)的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度.現(xiàn)代商業(yè)，2011(12):227.

A Study of Interal Control of Finance

LIU Xin-sheng,WANG Gui-lan
(Department of Finance,Shanxi Datong University,Datong Shanxi，037009)

Internal accounting is a very important means of financial man agement;it not orly it a special managcment process,but also forms special enterprise culture.Setting up the ideas and developing the culture of internla control is of great significance in enhancing internal management for an enterprise.

internal control;objectire;basic assumption;culture;idens

F234.4

A

1674-0882（2012）06-0110-03

2012-08-23

劉欣生（1970－），男，山西靈丘人，高級(jí)會(huì)計(jì)師，研究方向：財(cái)務(wù)管理。

〔責(zé)任編輯 裴興榮〕