李兆芬

增值稅轉(zhuǎn)型對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響

李兆芬

(云南新立有色金屬有限公司，云南昆明650100)

我國(guó)的增值稅由生產(chǎn)型轉(zhuǎn)型為消費(fèi)型，其產(chǎn)生的主要問題是固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算的新改變，以增值稅轉(zhuǎn)型前后的企業(yè)固定資產(chǎn)日常會(huì)計(jì)處理為基礎(chǔ)，對(duì)轉(zhuǎn)型后的財(cái)務(wù)報(bào)表影響進(jìn)行了分析。

增值稅轉(zhuǎn)型;企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表;影響分析

0 引言

增值稅轉(zhuǎn)型對(duì)企業(yè)的影響已受到很多學(xué)者的關(guān)注，并針對(duì)不同方面進(jìn)行了闡述，相關(guān)問題主要集中在轉(zhuǎn)型對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)、稅負(fù)、固定資產(chǎn)投資、會(huì)計(jì)核算及稅收籌劃等方面的影響。

1 增值稅轉(zhuǎn)型對(duì)企業(yè)固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算的影響

1.1 采購(gòu)(含接受投資或捐贈(zèng))固定資產(chǎn)

我國(guó)2009年推行的消費(fèi)型增值稅是屬于徹底的增值稅轉(zhuǎn)型改革。采購(gòu)(含接受投資或捐贈(zèng))固定資產(chǎn)環(huán)節(jié)的增值稅就像外購(gòu)的原材料、存貨等環(huán)節(jié)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額一樣，統(tǒng)一通過“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”核算，并直接在當(dāng)期銷項(xiàng)稅額中全額抵扣，不再計(jì)入固定資產(chǎn)成本。

采購(gòu)(含接受投資或捐贈(zèng))的固定資產(chǎn)，按照所取得專用發(fā)票或合法扣稅憑證上注明的增值稅額(如果涉及支付運(yùn)輸費(fèi)用，運(yùn)輸費(fèi)用按照7%的扣除率計(jì)算增值稅額)，進(jìn)行抵扣，按照記載的應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)價(jià)值的金額作固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值。采購(gòu)固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)型前后的會(huì)計(jì)處理有所不同，見表1。

為封堵因轉(zhuǎn)型可能帶來的稅收漏洞，新增值稅暫行條例第10條規(guī)定用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中扣除。所以，不得抵扣與企業(yè)技術(shù)改進(jìn)及生產(chǎn)設(shè)備更新無關(guān)、容易混為個(gè)人消費(fèi)的自用消費(fèi)品(如小汽車、游艇等)所含的進(jìn)項(xiàng)稅額，這類固定資產(chǎn)購(gòu)進(jìn)環(huán)節(jié)的會(huì)計(jì)處理仍為:

表1 采購(gòu)固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)型前后會(huì)計(jì)處理比較表Tab.1 Comparative Statement of Accounting Treatment for Purchase Fixed Assets before and after the Transformation

借:固定資產(chǎn);

貸:銀行存款∕應(yīng)付賬款。

1.2 自建固定資產(chǎn)

由于轉(zhuǎn)型后對(duì)外購(gòu)貨物和固定資產(chǎn)不加以區(qū)分，外購(gòu)用于自建固定資產(chǎn)的材料物資也就等同于生產(chǎn)或銷售外購(gòu)貨物的會(huì)計(jì)處理，允許抵扣其進(jìn)項(xiàng)稅額。因而，自建固定資產(chǎn)領(lǐng)用外購(gòu)材料物資的進(jìn)項(xiàng)稅額不需轉(zhuǎn)出。轉(zhuǎn)型前，當(dāng)企業(yè)將自產(chǎn)產(chǎn)品用于在建工程，視同銷售行為而計(jì)繳增值稅;轉(zhuǎn)型后，則無需計(jì)繳。自建固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)型前后的會(huì)計(jì)處理不同見表2。

表2 自建固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)型前后會(huì)計(jì)處理比較表Tab.2 Comparative Statement of Accounting Treatment for Self－constructed Fixed Assets before and after the Transformation

1.3 銷售或處置固定資產(chǎn)

在生產(chǎn)型增值稅制度下，銷售固定資產(chǎn)一般免征增值稅，但是當(dāng)增值稅轉(zhuǎn)型為消費(fèi)型后，銷售固定資產(chǎn)就應(yīng)該和銷售貨物一般計(jì)繳增值稅。因此，當(dāng)企業(yè)銷售自己使用過的2009年1月1日以后購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，以及處置2009年1月1日以后購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)交增值稅。銷售或處置固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)型前后的會(huì)計(jì)處理不同見表3。

值得注意的是，若企業(yè)處置固定資產(chǎn)是用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、不允許抵扣的不動(dòng)產(chǎn)項(xiàng)目、用于免稅項(xiàng)目或發(fā)生非正常損失的，需將采購(gòu)固定資產(chǎn)時(shí)已按規(guī)定將增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額記入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”科目的金額予以轉(zhuǎn)出，會(huì)計(jì)處理為:借記有關(guān)科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)”科目。

表3 銷售或處置固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)型前后會(huì)計(jì)處理比較表Tab.3 Comparative Statement of Accounting Treatment for Sale or disposal Fixed Assets before and after the Transformation

2 增值稅轉(zhuǎn)型對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響

增值稅轉(zhuǎn)型后，由于將部分新購(gòu)置固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額納入抵扣范圍，固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值會(huì)因此發(fā)生變化，從而影響固定資產(chǎn)使用期內(nèi)的折舊額，進(jìn)而影響到各期的成本、經(jīng)營(yíng)成果以及所得稅的核算，而且當(dāng)期增值稅抵扣額的變化，還會(huì)影響到企業(yè)的現(xiàn)金流量。

2.1 增值稅轉(zhuǎn)型對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表的影響

資產(chǎn)負(fù)債表是綜合反映企業(yè)在某一特定日期資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益的報(bào)表，屬于靜態(tài)財(cái)務(wù)報(bào)表。增值稅轉(zhuǎn)型后，因新增外購(gòu)機(jī)器設(shè)備等固定資產(chǎn)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣銷項(xiàng)稅額，將影響資產(chǎn)負(fù)債表部分會(huì)計(jì)科目的金額。

(1)固定資產(chǎn)、在建工程、工程物資等科目金額變小。由于新購(gòu)固定資產(chǎn)時(shí)承擔(dān)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額不再計(jì)入固定資產(chǎn)成本，直接導(dǎo)致固定資產(chǎn)、在建工程、工程物資等項(xiàng)目的入賬金額相對(duì)減少，為企業(yè)節(jié)約了貨幣資金。轉(zhuǎn)型后的企業(yè)資產(chǎn)的內(nèi)部結(jié)構(gòu)發(fā)生了變化，一定程度上緩解了企業(yè)流動(dòng)資金緊張。

(2)累計(jì)折舊項(xiàng)目金額變小。假設(shè)各種固定資產(chǎn)的價(jià)格不因增值稅轉(zhuǎn)型政策而發(fā)生變化，作為累計(jì)折舊計(jì)提基數(shù)的固定資產(chǎn)入賬價(jià)值變小，則累計(jì)折舊項(xiàng)目的金額也相應(yīng)減少。企業(yè)可以將節(jié)省的貨幣資金用在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)或投資活動(dòng)中，促進(jìn)企業(yè)的擴(kuò)大發(fā)展。

(3)應(yīng)交稅費(fèi)項(xiàng)目金額變小。轉(zhuǎn)型后，由于抵減了新購(gòu)固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額，則整個(gè)減少了應(yīng)交增值稅額，隨之減輕了依附在增值稅額基礎(chǔ)上的城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加。

2.2 增值稅轉(zhuǎn)型對(duì)利潤(rùn)表的影響

利潤(rùn)表是綜合反映企業(yè)一定時(shí)期的經(jīng)營(yíng)成果的報(bào)表，屬于動(dòng)態(tài)財(cái)務(wù)報(bào)表。增值稅轉(zhuǎn)型后，將因?yàn)橛绊懥似髽I(yè)資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目，從而影響固定資產(chǎn)折舊期內(nèi)的利潤(rùn)變化。

(1)主營(yíng)業(yè)務(wù)成本及主營(yíng)業(yè)務(wù)稅金及附加變小。轉(zhuǎn)型前，固定資產(chǎn)入賬成本包括取得環(huán)節(jié)發(fā)生的買價(jià)、增值稅費(fèi)及其他相關(guān)費(fèi)用;轉(zhuǎn)型后，新購(gòu)固定資產(chǎn)時(shí)承擔(dān)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額不再計(jì)入固定資產(chǎn)成本，固定資產(chǎn)成本降低直接造成主營(yíng)業(yè)務(wù)成本減小。

由于抵減了新購(gòu)固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額，應(yīng)交增值稅額減少，企業(yè)負(fù)擔(dān)的城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加得到減輕，主營(yíng)業(yè)務(wù)稅金及附加也變小。

(2)當(dāng)期損益科目變小。假定企業(yè)按原有投資計(jì)劃投資，投資當(dāng)年，新增固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額一次性全額抵扣，固定資產(chǎn)原價(jià)減少，年折舊費(fèi)用亦隨之降低，當(dāng)期費(fèi)用減少。但必須看到當(dāng)企業(yè)擴(kuò)大投資時(shí)，有可能會(huì)因固定資產(chǎn)的增加而導(dǎo)致貸款財(cái)務(wù)費(fèi)用上升，從而抵消了部分轉(zhuǎn)型后帶來的費(fèi)用下降好處。

(3)所得稅和營(yíng)業(yè)利潤(rùn)增大。因主營(yíng)業(yè)務(wù)成本及主營(yíng)業(yè)務(wù)稅金及附加項(xiàng)目金額變小，當(dāng)年?duì)I業(yè)利潤(rùn)因此而上升，利潤(rùn)總額也會(huì)增加。利潤(rùn)總額增加，企業(yè)所得稅稅負(fù)會(huì)加重，但盡管應(yīng)交稅費(fèi)、所得稅費(fèi)用等項(xiàng)目金額會(huì)有所增加，但是并不會(huì)影響凈利潤(rùn)的絕對(duì)上升趨勢(shì)。

2.3 增值稅轉(zhuǎn)型對(duì)現(xiàn)金流量表的影響

現(xiàn)金流量表是以現(xiàn)金和現(xiàn)金等價(jià)物為基礎(chǔ)編制的反映企業(yè)在一定會(huì)計(jì)期間現(xiàn)金和現(xiàn)金等價(jià)物流入和流出的報(bào)表，屬于動(dòng)態(tài)財(cái)務(wù)報(bào)表?，F(xiàn)金流量是指某一段時(shí)期內(nèi)企業(yè)現(xiàn)金和現(xiàn)金等價(jià)物的流入和流出的數(shù)量，能夠表明企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況是否良好，資金是否緊缺，企業(yè)償債能力大小，從而為投資者、債權(quán)人、企業(yè)管理者提供非常有用的信息?，F(xiàn)金流量分為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量、投資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量和籌資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量三類。實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型，除了通過折舊影響企業(yè)的利潤(rùn)外，對(duì)現(xiàn)金流量表也會(huì)產(chǎn)生積極的影響，既增加了企業(yè)當(dāng)年的利潤(rùn)又改善了現(xiàn)金流。

(1)對(duì)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量影響。轉(zhuǎn)型后，“購(gòu)建固定資產(chǎn)所支付的進(jìn)項(xiàng)稅額”會(huì)增加到經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流出項(xiàng)目中，其數(shù)額為新確認(rèn)的進(jìn)項(xiàng)稅額數(shù)。

在投資當(dāng)年，經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流會(huì)隨增值稅的支付大幅減少而有所上升，同時(shí)也可能受益于新增固定資產(chǎn)投資對(duì)高科技含量工作效率的刺激，促使經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流入增加。但在投資以后各年，經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流將不再受增值稅的直接影響。

(2)對(duì)投資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量影響。實(shí)行消費(fèi)型增值稅，固定資產(chǎn)投資的進(jìn)項(xiàng)稅額可以從銷項(xiàng)稅額中抵扣，比生產(chǎn)型增值稅制度下的現(xiàn)金流出少，從而減少了企業(yè)的流動(dòng)資金占用，反之即為現(xiàn)金流量的增加。但隨著固定資產(chǎn)投資額的上升，今后也有可能增加投資活動(dòng)的現(xiàn)金流出。

(3)對(duì)籌資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量影響。企業(yè)固定資產(chǎn)投資規(guī)模的擴(kuò)大會(huì)刺激企業(yè)的融資活動(dòng)。新增固定資產(chǎn)投資肯定需要大量資金，企業(yè)除了利用已有積累及內(nèi)部融資外，一般都需要通過發(fā)行新股、銀行貸款、發(fā)行債券等外部籌資活動(dòng)來籌集，所以籌資活動(dòng)現(xiàn)金流量中的利息支付肯定會(huì)有所上升。

至于投資以后各年的現(xiàn)金流量變化，就取決于新增固定資產(chǎn)對(duì)經(jīng)營(yíng)現(xiàn)金流的增加作用與利息支付及債務(wù)償還所支出的融資現(xiàn)金流之差。

3 結(jié)語

自2009年1月1日起在全國(guó)范圍實(shí)施的增值稅轉(zhuǎn)型改革，通過允許抵扣外購(gòu)固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額，避免企業(yè)固定資產(chǎn)投資的重復(fù)征稅，有利于提高企業(yè)的利潤(rùn)總額和整體績(jī)效。增值稅轉(zhuǎn)型后，企業(yè)購(gòu)入固定資產(chǎn)的成本受到直接影響，雖然增值稅是價(jià)外稅，納稅人繳納的增值稅不直接進(jìn)入損益表，但是，允許抵扣外購(gòu)固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅款將相對(duì)降低固定資產(chǎn)的原值，從而減少當(dāng)期的折舊，間接增加企業(yè)的利潤(rùn)。此外，增值稅的減收相應(yīng)造成城建稅和教育費(fèi)附加的減收，減收的稅費(fèi)同樣要計(jì)入企業(yè)損益，從而增加企業(yè)利潤(rùn)。

［1］譚繼航.淺析增值稅轉(zhuǎn)型的潛在風(fēng)險(xiǎn)及應(yīng)對(duì)措施［J］.中國(guó)鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會(huì)計(jì)，2009(12):50－51.

［2］楊梅，張京輝.增值稅轉(zhuǎn)型對(duì)企業(yè)的影響分析［J］.中華會(huì)計(jì)學(xué)習(xí)，2008(8):32－33.

［3］李邵平，魏翠穎.增值稅轉(zhuǎn)型對(duì)企業(yè)固定資產(chǎn)投資的影響［J］.大慶石油學(xué)院學(xué)報(bào)，2007(2):8－9.

Influence of Transformation of Value－Added Tax on Enterprise Financial Statements

LI Zhao－fen
(Yunnan Xinli Nonferrous Metal Co.Ltd，Kunming 650100，China)

Value－added tax(VAT)has transformed from production－type to consumer－type in China，which resulted in the new change of the fixed assets accounting.On the basis of the daily accounting treatment of enterprise's fixed assets before and after the VAT transformation，analysis on impact of financial statements after the VAT reform was carried out.

VAT;corporate financial statements;accounting

F275.4

A

1004－2660(2012)03－0064－04

2012－05－29.

李兆芬(1974－)，女，云南人，會(huì)計(jì)師.主要研究方向:財(cái)務(wù)管理.E－mail:1027236746@qq.com