（上海市糧食局 上海200003）

財政部、國家稅務總局出臺的《關于專項用途財政性資金企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅［2011］70號，以下簡稱70號通知）、《關于部分國家儲備商品有關稅收政策的通知》（財稅［2011］151號，以下簡稱151號通知）、《關于在上海市開展交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅 ［2011］111號，以下簡稱111號通知），這三個新稅收政策均從2012年1月1日起執(zhí)行，涉及到糧食購銷企業(yè)的所得稅、營業(yè)稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、印花稅、增值稅，對糧食購銷企業(yè)的經(jīng)營成本、經(jīng)濟效益將產(chǎn)生較大影響，本文對新稅制下我市糧食購銷企業(yè)面臨的問題以及擬采取的措施加以探討。

一、新稅收政策的主要內(nèi)容及目前我市的執(zhí)行情況

（一）70號通知的主要內(nèi)容及我市情況

1.70號通知內(nèi)容。明確企業(yè)從縣級以上各級人民政府財政部門及其他部門取得的應計入收入總額的財政性資金，凡同時符合以下規(guī)定條件的，可以作為不征稅收入，在計算應納稅所得額時從收入總額中減除：（1）企業(yè)能夠提供規(guī)定資金專項用途的資金撥付文件；（2）財政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求；（3）企業(yè)對該資金以及以該資金發(fā)生的支出單獨進行核算。上述不征稅收入用于支出所形成的費用，不得在計算應納稅所得額時扣除；用于支出所形成的資產(chǎn)，其計算的折舊、攤銷不得在計算應納稅所得額時扣除。企業(yè)將符合規(guī)定條件的財政性資金作不征稅收入處理后，在5年（60個月）內(nèi)未發(fā)生支出且未繳回財政部門或其他撥付資金的政府部門的部分，應計入取得該資金第六年的應稅收入總額；計入應稅收入總額的財政性資金發(fā)生的支出，允許在計算應納稅所得額時扣除。本通知自2011年1月1日起執(zhí)行。70號通知其實是《關于專項用途財政性資金企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅［2009］87號）的延續(xù)，主要內(nèi)容沒有變化，只是將政策的執(zhí)行期繼續(xù)延長。

2.我市執(zhí)行情況。目前我市糧食購銷企業(yè)在執(zhí)行中有兩種情況，一是按要求對專項用途財政性資金以及該資金發(fā)生的支出單獨進行核算，在所得稅清算時按規(guī)定對應納稅所得額進行相應的調(diào)減調(diào)增，再按適用稅率計算應納所得稅額。二是未按要求對專項用途財政性資金發(fā)生的支出單獨進行核算，企業(yè)認為在一個納稅主體內(nèi)，既有政策性糧食業(yè)務，也有非政策性糧食業(yè)務，實際費用支出難以按兩類業(yè)務性質(zhì)合理區(qū)分，如果逐筆逐項區(qū)分，將大大增加會計核算工作量，且未必合理，即使專項用途財政性資金發(fā)生的支出未單獨進行核算，因多數(shù)糧食購銷企業(yè)是虧損或微利經(jīng)營，本身不必繳稅或者實際繳納的所得稅額有限，因而對專項用途財政性資金發(fā)生的支出未單獨進行核算。

（二）151號通知主要內(nèi)容及我市執(zhí)行情況

1.151號通知主要內(nèi)容。明確商品儲備管理公司及其儲備庫資金賬簿免征印花稅；對其承擔商品儲備業(yè)務過程中書立的購銷合同免征印花稅；對商品儲備管理公司及其儲備庫承擔商品儲備業(yè)務自用的房產(chǎn)、土地，免征房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅。同時，政策要求承擔省、市、縣政府有關部門委托商品儲備業(yè)務的儲備管理公司及其直屬庫名單由省、自治區(qū)、直轄市財政、稅務部門會同有關部門明確或制定具體管理辦法，并報省、自治區(qū)、直轄市人民政府批準后予以發(fā)布。151號通知其實是《關于部分國家儲備商品有關稅收政策的通知》（財稅［2009］151號）的延續(xù)，執(zhí)行時間延續(xù)兩年。與財稅［2009］151號文相比，新政策取消了“對商品儲備管理公司及其直屬庫承擔商品儲備業(yè)務取得的財政補貼收入暫免征收營業(yè)稅”，即對商品儲備管理公司及其直屬庫承擔商品儲備業(yè)務取得的財政補貼收入要征收營業(yè)稅。

2.我市執(zhí)行情況。我市相關糧食企業(yè)已向市糧食行政管理部門提出申報免稅名單，市財政、稅務、發(fā)改委、商務委、糧食局等有關部門也已聯(lián)合發(fā)文，建議市人民政府盡快批復能享受稅收優(yōu)惠政策的企業(yè)名單，為企業(yè)辦理退稅。

（三）111號通知的主要內(nèi)容及我市執(zhí)行情況

1.111號通知的主要內(nèi)容。2011年11月16日，財政部和國家稅務總局發(fā)布經(jīng)國務院同意的 《營業(yè)稅改征增值稅試點方案》，同時印發(fā)了《交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》（以下簡稱 《辦法》），明確從2012年1月1日起，在上海市交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)開展營業(yè)稅改征增值稅試點。糧食購銷企業(yè)的代保管各級儲備糧業(yè)務（注：主要是指區(qū)縣糧食購銷企業(yè)接受委托代保管中央或市級政策性糧食）屬于《辦法》規(guī)定中“部分現(xiàn)代服務業(yè)——物流輔助服務——倉儲”業(yè)務，因此納入了營業(yè)稅改征增值稅試點。同時，又劃分為兩種類型：一是將應稅服務年銷售額500萬元（含本數(shù)）以下暫定為小規(guī)模納稅人，小規(guī)模納稅人提供應稅服務的征收率為3%。二是納稅人提供應稅服務年銷售額超過小規(guī)模納稅人標準的，應申請認定為一般納稅人，一般計稅方法適用稅率為6%。

2.我市執(zhí)行情況。我市區(qū)縣糧食購銷企業(yè)代保管各級儲備糧業(yè)務在稅務征管實務中有兩種情況，一是大多數(shù)區(qū)縣稅務部門對此項業(yè)務參照企業(yè)保管政策性糧食業(yè)務，不征收營業(yè)稅；二是個別區(qū)稅務部門對此項業(yè)務按照附營業(yè)務收入征收營業(yè)稅。關于糧食購銷企業(yè)代保管各級儲備糧業(yè)務收到的代保管費是否應繳稅以及如果繳稅應繳納營業(yè)稅還是繳納增值稅問題，因稅收政策沒有很清晰的界定，在我市的具體執(zhí)行中，各區(qū)縣稅務部門的理解也不一致，因此出現(xiàn)了上述征收和不征收營業(yè)稅兩種情況。

二、新稅制下企業(yè)面臨的主要問題

（一）企業(yè)為享受稅收優(yōu)惠政策，對相關業(yè)務的界定標準及核算口徑與稅務部門難以一致

關于享受所得稅優(yōu)惠政策，“不征稅收入用于支出所形成的費用”是核心問題，從企業(yè)角度看，因該項費用支出是納稅調(diào)增項，因而越小越有利，但企業(yè)是否有充分合理的依據(jù)對該項費用支出作界定并進行核算，同時得到稅務征管部門的認可是享受這一政策的關鍵。如果沒有充分合理的依據(jù)進行核算，將按稅務征管部門的核定方法，比如按政策性和非政策性糧食業(yè)務收入與期間費用配比的方法來核定“不征稅收入用于支出所形成的費用”。

（二）企業(yè)經(jīng)營成本增加，經(jīng)濟效益或?qū)⑾禄?/h3>

新稅收政策對商品儲備管理公司及其直屬庫承擔商品儲備業(yè)務取得的財政補貼收入將征收營業(yè)稅。這一重大變化，將大大增加糧食購銷企業(yè)的經(jīng)營成本，在其他因素不變的情況下，企業(yè)經(jīng)濟效益將大幅下滑。政策性糧食輪換（購銷）業(yè)務原本就是微利、保本或虧損經(jīng)營，這樣處理將使原本微利或保本的企業(yè)或許轉(zhuǎn)為虧損，經(jīng)濟狀況更加艱難。而且近年來物價水平上漲幅度較大，我市地方政策性糧食保管費補貼標準已近十年未調(diào)整，已難以彌補實際費用支出，如再按財政補貼收入計算繳納營業(yè)稅或?qū)⑹刮沂屑Z食購銷企業(yè)全面陷入虧損局面。

我市糧食財政補貼收入中主要包含儲存政策性糧食的保管費、利息、輪換價差、輪換費用等，其中：保管費用于企業(yè)彌補政策性糧食業(yè)務日常的正常經(jīng)營運轉(zhuǎn)開支；輪換價差、輪換費用等用于企業(yè)彌補經(jīng)市、區(qū)縣糧食行政管理部門、財政等部門同意進行的政策性糧食業(yè)務輪換所形成的價差、費用等；利息（因占用農(nóng)業(yè)發(fā)展銀行貸款采購或收購政策性糧食所產(chǎn)生）用于歸還農(nóng)業(yè)發(fā)展銀行。目前我市糧食購銷企業(yè)對這部分政策性利息的賬務處理不完全相同，市財政以及大部分區(qū)縣財政部門將利息并入全部政策性補貼一并下?lián)艿缴唐穬涔芾砉?、糧食行政管理部門或購銷企業(yè)賬上，再由糧食行政管理部門或購銷企業(yè)將利息部分歸還給農(nóng)業(yè)發(fā)展銀行；也有少數(shù)區(qū)縣財政部門不通過購銷企業(yè)直接將政策性利息歸還給農(nóng)業(yè)發(fā)展銀行。在新稅收政策下，是以撥到企業(yè)賬上的全部政策性補貼（含利息）收入作為計提營業(yè)稅的依據(jù)，企業(yè)如采用第一種對利息的歸還方式將比采用第二種對利息的歸還方式多繳納營業(yè)稅額，這將進一步增大企業(yè)的經(jīng)營成本。筆者認為，利息是歸還給農(nóng)業(yè)發(fā)展銀行的，如將利息也計入財政補貼收入的基數(shù)由企業(yè)計提并繳納營業(yè)稅，似有不盡合理之處，值得商榷。

（三）企業(yè)享受的稅務政策發(fā)生變化，相應的會計核算方式面臨調(diào)整

糧食購銷企業(yè)的代保管各級儲備糧業(yè)務納入營業(yè)稅改征增值稅試點范圍，分兩種類型進行會計核算：一是劃分為一般納稅人，則對應稅服務納稅人確認營業(yè)收入有一定影響。應稅服務原征收營業(yè)稅時，納稅人根據(jù)實際取得的價款確認營業(yè)收入，按照營業(yè)收入和營業(yè)稅率的乘積確認應繳納的營業(yè)稅。在應稅服務納入征收增值稅后，如一般納稅人應稅服務采用銷售額和銷項稅額合并定價方法的，取得的含稅銷售額，應先進行價稅分離后變成不含稅銷售額確認銷售收入，即按照不含稅銷售額=含稅銷售額÷（1+稅率）計算，再根據(jù)不含稅銷售額與稅率（6%）之間的乘積計算銷項稅額。二是劃分為小規(guī)模納稅人，則適用簡易計稅方法，即按照銷售額與征收率（3%）的乘積作為應納稅額。

需要注意的是，糧食購銷企業(yè)以前不涉及到增值稅的抵扣問題（糧食購銷企業(yè)享受免征增值稅政策），對購進貨物不要求取得增值稅專用發(fā)票，如果從今年開始糧食購銷企業(yè)代保管各級儲備糧業(yè)務納入營業(yè)稅改征增值稅試點范圍，試點企業(yè)如果被確定為一般納稅人的，則必須特別注意對購進貨物、經(jīng)營過程中相關費用抵扣憑證的要求與管理，如扣稅憑證的索取、保管、按規(guī)定時限認證、抵扣等等。

三、新稅制下擬采取的主要措施

（一）深刻理解、準確把握新稅收政策的內(nèi)容和納（免）稅手續(xù)，合理落實好新稅收優(yōu)惠政策

各級財會人員特別是財務主管人員應增強主動學習的自覺性和責任感，密切關注新出臺的各項財政、金融政策、稅務法規(guī)等，利用網(wǎng)絡、新聞、報刊等多種途徑了解和學習，并與本企業(yè)、本行業(yè)的實際情況相結(jié)合，加以貫徹落實。同時加強與稅務部門溝通，宣傳糧食行業(yè)的特點，如：主營政策性糧食業(yè)務、代保管政策性糧食業(yè)務、自營糧食業(yè)務的性質(zhì)以及適用的可以享受的新稅收優(yōu)惠政策，取得稅務征管部門對不同性質(zhì)糧食業(yè)務的了解、理解和共識，按規(guī)定程序辦理相應的納（免）稅手續(xù)，將新稅收優(yōu)惠政策真正落到實處。

（二）嚴格規(guī)范會計核算，掌握新稅收政策的具體征管要求，充分享受可以利用的稅收優(yōu)惠政策

按照 《會計法》、《企業(yè)會計制度》等法律法規(guī)進行會計核算，同時，針對本企業(yè)可享受的稅收優(yōu)惠政策，按照稅務部門清算的要求合理設置有關會計明細賬，如：企業(yè)應針對專項用途財政性資金所發(fā)生的支出單獨進行核算，按合理的劃分標準計算或核算專項用途財政性資金所發(fā)生的支出，在所得稅清算時提供相應的會計核算資料，并取得稅務部門的認可；納入營業(yè)稅改征增值稅試點范圍的企業(yè)，在購買與保管糧食業(yè)務有關的貨物或支付與保管糧食業(yè)務有關的費用時，應盡量取得稅務部門認可的可抵扣增值稅發(fā)票，專賬核算增值稅進項稅和銷項稅，正確計算應納稅額。

（三）爭取財政支持，適當提高地方政策性糧食保管費補貼標準

近年來物價水平上漲幅度較大，企業(yè)政策性糧食業(yè)務的經(jīng)營成本相應逐年增加，而我市、區(qū)縣級地方政策性儲備糧食保管費補貼標準已近十年未調(diào)整，僅靠財政給予補貼的政策性糧食主營業(yè)務已無法保證微利，新稅收政策對財政補貼收入再征收營業(yè)稅無疑使企業(yè)更不堪重負，筆者認為，如果從收支兩條線管理看，這部分稅負理應由政府承擔，而不應加重企業(yè)的經(jīng)營負擔，為儲糧安全留下隱患。因此，建議我市、區(qū)縣糧食行政管理部門站在公正的立場，深入調(diào)查研究，科學、合理分析、確定企業(yè)保管政策性糧食的經(jīng)營成本，本著保本微利的原則制定企業(yè)保管政策性糧食的補貼標準，以有理有據(jù)的詳實數(shù)據(jù)取得財政、發(fā)改委等部門的支持，適當提高地方政策性糧食保管費補貼標準，合理減輕企業(yè)的經(jīng)營成本，確保各級政策性糧食儲存安全，為政府的糧食宏觀調(diào)控打好基礎。