【摘 要】 偷稅漏稅是目前整個(gè)社會(huì)關(guān)注的熱點(diǎn)。文章以企業(yè)偷稅漏稅現(xiàn)象日益嚴(yán)重及其產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)影響為切入點(diǎn)，通過借鑒國內(nèi)外的相關(guān)研究成果，在非合作性博弈基礎(chǔ)上通過對納稅人預(yù)期收益與預(yù)期風(fēng)險(xiǎn)的比較，提出了新的博弈分析模型，并根據(jù)博弈的過程和結(jié)果提出了相應(yīng)的防范偷漏稅款的有效措施，以期能夠較好地運(yùn)用于實(shí)際，降低應(yīng)稅企業(yè)偷稅漏稅的可能性，為稅務(wù)機(jī)關(guān)的執(zhí)法提供依據(jù)。
　　【關(guān)鍵詞】 稅務(wù)機(jī)關(guān)； 征稅； 企業(yè)； 偷稅漏稅； 博弈分析
　　
　　改革開放初期，我國就開始了關(guān)于偷稅漏稅行為的分析和對策研究，但是企業(yè)偷稅漏稅行為卻一直沒有解決。例如，2010年江蘇省通報(bào)的典型案例就有徐州富興源房地產(chǎn)開發(fā)有限公司少繳稅497萬元，大豐陽光熱電有限公司少繳稅379萬元，連云港市國大房地產(chǎn)開發(fā)有限公司少繳稅420萬元，江蘇利港電力有限公司少繳稅57萬元、未按規(guī)定代扣代繳個(gè)人所得稅801萬元，揚(yáng)州華宏建筑安裝工程有限公司第二分公司少繳稅130萬元。少繳稅企業(yè)不但涉及房地產(chǎn)、建筑、電力等企業(yè)，還涉及商品批發(fā)、廣告、勞務(wù)中介等行業(yè)，涉案面廣、金額大。我國企業(yè)的偷逃稅現(xiàn)象日益嚴(yán)重，已成為社會(huì)關(guān)注的焦點(diǎn)。本文通過借鑒國內(nèi)外的相關(guān)研究成果，以非合作性博弈模型來討論征稅與逃稅博弈問題，引入納稅人逃稅的心理成本這一因素，通過對企業(yè)偷稅漏稅行為預(yù)期收益與預(yù)期風(fēng)險(xiǎn)的比較，分析影響博弈均衡的各方面因素，得出對納稅人策略選擇有重要影響的因素，為我國有效治理偷逃稅提供一些見解和思路。
　　
　　一、征稅方與納稅方之間的博弈
　　基于現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)學(xué)中的經(jīng)濟(jì)學(xué)人假設(shè)，征納雙方在非合作博弈過程中都是具有相當(dāng)理性的個(gè)人，即在對方策略既定的情況下以自身得益最大化為決策依據(jù)。我們知道，追求自身利益最大化是其一切經(jīng)濟(jì)行為的出發(fā)點(diǎn)和歸宿。在這一前提下，納稅人會(huì)盡可能地實(shí)施偷稅行為以減少自身既得利益的損失，而稅務(wù)機(jī)關(guān)采取各種措施來堵塞偷稅漏洞以籌集財(cái)政收入，征納雙方表現(xiàn)出對不同具體目標(biāo)的追求，從而形成了稅收征納過程中的博弈問題。因此，不妨用博弈原理來對其進(jìn)行剖析。
　?。ㄒ唬┎┺哪Ｐ蜆?gòu)建說明
　　1.在稅收分配關(guān)系中征納是一對矛盾，征納雙方存在著對立性和相互競爭性。由于雙方信息不對稱，因而追求自身利益最大化的過程便構(gòu)成一個(gè)偷漏稅與稽查的博弈過程。在本博弈中，參與博弈的雙方是稅務(wù)機(jī)關(guān)（征稅人）和納稅企業(yè)（納稅人）。
　　2.本模型在構(gòu)建過程中，不應(yīng)考慮稅務(wù)機(jī)關(guān)與企業(yè)的合謀，即稅務(wù)執(zhí)法機(jī)關(guān)與企業(yè)間是對立的，也就是我們所說的非合作性博弈模型。應(yīng)稅企業(yè)和稅務(wù)機(jī)關(guān)都是經(jīng)濟(jì)上的理性人，都追求自身效用最大化，能根據(jù)具體情況來調(diào)整自己的決策，納稅人的目標(biāo)是通過偷稅漏稅行為實(shí)現(xiàn)其納稅義務(wù)的最小化或利潤最大化；而稅務(wù)機(jī)關(guān)的目標(biāo)則是通過采取措施防止納稅人的違規(guī)操作，實(shí)現(xiàn)政府收入的最大化。
　　（二）根據(jù)征納雙方利益建立博弈模型
　　為了使分析的過程更加清楚和簡明，首先建立稅務(wù)機(jī)關(guān)和企業(yè)間的總體博弈模型，在此基礎(chǔ)上再分析各種指標(biāo)的具體內(nèi)容。
　　由于企業(yè)在納稅過程中通過偷稅漏稅能夠騙取諸多好處，比如職位晉升、得到經(jīng)濟(jì)物質(zhì)上的獎(jiǎng)勵(lì)或者榮譽(yù)稱號、少繳稅、享受優(yōu)惠政策等等，在此用A表示企業(yè)因偷稅漏稅而獲得的正效用（A＞0）；企業(yè)偷稅漏稅行為本身不需要付出成本，只需要?jiǎng)觿?dòng)筆或進(jìn)行一些計(jì)算，但需要承擔(dān)被查出而承受懲治的風(fēng)險(xiǎn)。根據(jù)《中華人民共和國刑法》第六節(jié)第二百零一條偷稅漏稅罪規(guī)定，對偷稅漏稅企業(yè)不僅沒收全部偷稅漏稅行為而獲得的全部利益，即取消A，同時(shí)還會(huì)給予一定比例的處罰和刑事處罰等懲罰。用-B表示懲罰給企業(yè)偷稅漏稅帶來的負(fù)效用（B>0），那么，企業(yè)偷稅漏稅被稅務(wù)機(jī)關(guān)查處的全部負(fù)效用就是-A-B；此外，用P表示企業(yè)偷稅漏稅被稅務(wù)機(jī)關(guān)查出的可能性大?。?　　對于企業(yè)方偷稅漏稅的行為而言，企業(yè)偷稅漏稅的期望得益為：
　　P×（-A-B）+（1-P）×A=（-2A-B）×P+A
　　企業(yè)不偷稅漏稅的期望得益為：P×0+（1-P）×0=0
　　1.當(dāng)（-2A-B）×P+A>0，那么選擇偷稅漏稅策略；2.當(dāng)（-2A-B）×P+A<0，那么選擇不偷稅漏稅策略；3.當(dāng)（-2A-B）×P+A=0，那么可選擇偷稅漏稅策略也可以選擇不偷稅漏稅策略。
　　對于稅務(wù)機(jī)關(guān)而言，要達(dá)到有效征稅而防止偷稅漏稅行為的發(fā)生，就必須保證（-2A-B）×P+A<0，即
　　式（1）中，A是稅務(wù)機(jī)關(guān)征稅系統(tǒng)中的外在變量，在此可視為常數(shù)；P與B是內(nèi)控變量，分別決定著偷稅漏稅行為的查處力度和懲治力度，從而也就決定著稅務(wù)機(jī)關(guān)征稅的效果。式（1）要求這兩者相互配合，如果查出偷稅漏稅行為的概率P偏小，則應(yīng)相應(yīng)增強(qiáng)懲治的力度B；相反，如果懲治力度B偏小，那么，應(yīng)相應(yīng)提高查處的概率P；在懲治力度B既定的情況下，稅務(wù)機(jī)關(guān)征稅的效果主要取決于查辦的概率P。
　　二、目前我國征稅過程中防止偷稅漏稅的效果分析
　?。ㄒ唬椭瘟Χ菳的分析
　　B的大小體現(xiàn)在有關(guān)稅務(wù)法律法規(guī)和國家的刑法之中。根據(jù)《中華人民共和國刑法》第六節(jié)第二百零一條偷稅漏稅罪規(guī)定：“納稅人采取偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)或者進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)的手段，不繳或者少繳應(yīng)納稅款，偷稅數(shù)額占應(yīng)納稅額的百分之十以上而不滿百分之三十并且偷稅數(shù)額在一萬元以上不滿十萬元的，或者因偷稅被稅務(wù)機(jī)關(guān)給予二次行政處罰又偷稅的，處三年以下有期徒刑或者拘役，并處偷稅數(shù)額一倍以上五倍以下罰金；偷稅數(shù)額占應(yīng)納稅額的百分之三十以上并且偷稅數(shù)額在十萬元以上的，處三年以上七年以下有期徒刑，并處偷稅數(shù)額一倍以上五倍以下罰金?？劾U義務(wù)人采取前款所列手段，不繳或者少繳已扣、已收稅款，數(shù)額占應(yīng)繳稅額的百分之十以上并且數(shù)額在一萬元以上的，依照前款的規(guī)定處罰。對多次犯有前兩款行為，未經(jīng)處理的，按照累計(jì)數(shù)額計(jì)算?！薄吨腥A人民共和國稅收征收管理法》第六十三條規(guī)定：“納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)或者進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)，不繳或者少繳應(yīng)納稅款的，是偷稅。對納稅人偷稅的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款；構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任?！?br/>　　從一方面來看，通過立法的形式，在一定程度上有效地打擊了企業(yè)的偷稅漏稅行為，增加了企業(yè)偷稅漏稅行為的心理成本。對于B的大小，它不僅包括了偷稅漏稅的罰款額（逃稅額的若干倍），而且還包括可能受到的行政處罰成本、偷稅漏稅行為的心理成本等，有效避免了懲治形式的單一性，同時(shí)還將各種懲治措施與其偷稅漏稅行為對社會(huì)經(jīng)濟(jì)造成的危害程度進(jìn)行了掛鉤。從另一方面來看，稅務(wù)機(jī)關(guān)的執(zhí)法過程中并不是每次都能夠稽查到偷稅漏稅行為，這樣勢必會(huì)有一定的稽查成本，因此，稅務(wù)機(jī)關(guān)能夠做的就是將遇到的個(gè)案損失進(jìn)行收回并且對其加以處罰。但是在現(xiàn)實(shí)中，長期以來稅務(wù)機(jī)關(guān)往往選擇法定處罰范圍的較低值，這對于有效征納稅款來說是一個(gè)負(fù)面行為。只有讓納稅企業(yè)知道逃稅的風(fēng)險(xiǎn)和成本很大，才能夠有效降低偷稅漏稅行為的發(fā)生，以減少稅收流失。
　?。ǘΣ樘幐怕蔖的分析
　　目前，由于信息的不對稱性，稅務(wù)執(zhí)法機(jī)關(guān)執(zhí)法力量有限，再加上稽查成本也很高，現(xiàn)行的執(zhí)法檢查都是一種一次性的行為，在檢查范圍和頻率上有很大的局限性，而作為被監(jiān)督的企業(yè)來說，涉及社會(huì)各行各業(yè)，并且是一個(gè)連續(xù)的過程。因此，無論是在時(shí)間還是空間上都顯得力不從心，在這種情況下查處概率自然是極其的低。另外，由于在檢查之前，都會(huì)有一定時(shí)間的宣傳，這也給了企業(yè)反稽查工作一定的時(shí)間，勢必大大化解企業(yè)被稽查的風(fēng)險(xiǎn)，從而進(jìn)一步降低了P值。
　　
　　分析后可知，由于在稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)法過程中可能存在的彈性選擇和預(yù)先宣傳降低了B的取值，從而也降低了P值。同時(shí)在實(shí)際的執(zhí)法過程中難免會(huì)有“上有政策，下有對策”、“情大于法”、“權(quán)大于法”等現(xiàn)象的存在，因而不能夠保證式（1）成立，從而導(dǎo)致靜態(tài)博弈的結(jié)果是企業(yè)必然選擇偷稅漏稅的策略。從動(dòng)態(tài)博弈來看，在P值偏小的情況下，即使B值足夠大，對企業(yè)也只是不可信的威脅，所以，在后續(xù)行為選擇中必然采取繼續(xù)偷稅漏稅的策略，如圖2所示。
　　三、提高征稅效果的對策分析
　　從以上分析可以看出，如果一方面能夠提高稽查偷稅漏稅的概率P，另一方面對查出的偷稅漏稅企業(yè)能夠給予重懲，那么，就能迫使偷稅漏稅企業(yè)放棄偷稅漏稅行為，從而保證稅務(wù)機(jī)關(guān)征稅的有效性，防止稅收的流失。為此，提出以下幾點(diǎn)對策：
　?。ㄒ唬┙档投愂詹樘幊杀?，提高查處概率
　　稅務(wù)機(jī)關(guān)在實(shí)際征稅過程中會(huì)產(chǎn)生稽查成本，所以需要建立一個(gè)簡化、有序、科學(xué)、高效的稅收征管模式或者流程。這需要在隊(duì)伍建設(shè)上，應(yīng)建立良好的稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)法隊(duì)伍，提高稅務(wù)機(jī)關(guān)人員的素質(zhì)，控制稅務(wù)機(jī)關(guān)人員冗余問題；在觀念上，應(yīng)加強(qiáng)相關(guān)法律法規(guī)的宣傳力度，提高人們的思想覺悟，同時(shí)也應(yīng)增加廣大消費(fèi)者的監(jiān)督作用；在技術(shù)上，應(yīng)該加快信息化工程的建立，提高稅務(wù)工作的電子化。綜合做好以上幾點(diǎn)才能夠有效地降低稅務(wù)機(jī)關(guān)在執(zhí)法過程中的成本。
　　（二）制定合理的稅收標(biāo)準(zhǔn)，降低企業(yè)偷稅漏稅概率
　　改革開放以來，我國的稅收制度因?yàn)榄h(huán)境的不斷變化，遇到了很多新的問題。例如，我國電子商務(wù)的發(fā)展帶來的網(wǎng)上交易稅收問題等。稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)法的有效性離不開合理的稅收制度，依法納稅是每一個(gè)企業(yè)應(yīng)盡的義務(wù)，這是毫無疑問的，但是，對企業(yè)繳納稅款獲得的權(quán)利卻并未作出相應(yīng)的明確規(guī)定。企業(yè)納稅的錢去向何處，缺乏透明的制度，企業(yè)納稅與不納稅對于企業(yè)來說沒有任何區(qū)別，這樣降低了企業(yè)納稅的積極性，也增加了企業(yè)偷稅漏稅的概率。因此，根據(jù)不同企業(yè)的性質(zhì)，采取合理的征稅額度，在一定程度上可以降低企業(yè)偷稅漏稅的概率。合理的稅收制度對于后續(xù)的征收過程會(huì)起到相輔相成的作用。
　?。ㄈ┘訌?qiáng)偷稅漏稅行為的懲治力度和執(zhí)法過程
　　從有關(guān)企業(yè)偷稅漏稅的立法來看，懲治力度并不低，但現(xiàn)實(shí)的執(zhí)行情況卻并不令人滿意。在稅收執(zhí)行中總是偏向于法律規(guī)定的最低的懲處程度，助長了企業(yè)偷稅漏稅行為發(fā)生的概率。因此，應(yīng)該強(qiáng)化稅收懲罰的剛性原則，從而加大稅收的懲治力度。另外，應(yīng)該加強(qiáng)對企業(yè)的執(zhí)法和監(jiān)督過程，注重相關(guān)法律法規(guī)的宣傳，增強(qiáng)公民的納稅意識，同時(shí)增強(qiáng)公民的監(jiān)督和舉報(bào)意識。稅務(wù)機(jī)關(guān)要加強(qiáng)對群眾信息的保密原則，增強(qiáng)與群眾的合作關(guān)系，起到公眾的監(jiān)督作用。同時(shí)，要建立健全納稅企業(yè)的信用體系，對于不同企業(yè)分類管理，激勵(lì)和懲罰并舉，從而增強(qiáng)企業(yè)納稅的自覺性。
　　
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