摘要： 從美國的安然事件到中國的銀廣夏等事件，證券市場陷入了一場空前的誠信危機，審計質(zhì)量也遭到了空前質(zhì)疑。本文從注冊會計師的角度分析了導致審計誠信危機的動因，并提出了解決注冊會計師審計誠信危機提高審計質(zhì)量的建議。
　　關鍵詞： 財務欺詐 審計質(zhì)量 注冊會計師
　　一、引言
　　縱觀一系列觸目驚心的財務欺詐丑聞，從美國的“安然”、“世通”到中國的“銀廣夏”、“東方電子”無不出現(xiàn)會計師事務所的身影。注冊會計師審計又稱獨立審計或民間審計，屬于外部審計具有較強的獨立性。其目的是注冊會計師在取得充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)后對被審計單位會計報表的合法性和公允性發(fā)表意見，以使會計報表使用者了解、掌握被審計單位的財務狀況和經(jīng)營成果，促進被審計單位改善其經(jīng)營管理。注冊會計師審計作為防范上市公司財務欺詐的一種制度安排，旨在建立一道治理內(nèi)幕交易、操縱市場、欺詐客戶等違法行為的外部防線。然而在上述財務欺詐案件中，注冊會計師卻未能發(fā)揮其防范欺詐的應有作用，這使得注冊會計師審計誠信受到了拷問。
　　二、審計失敗不應全盤歸咎于注冊會計師及事務所的原因
　　導致審計誠信危機的因素很多，審計失敗不應全盤歸咎于注冊會計師及事務所，主要可以從以下幾個方面分析。
　?。ㄒ唬┬袠I(yè)制度分析
　　由于會計制度或會計準則是相對穩(wěn)定的，會計環(huán)境是不斷變化的，并且會計制度或會計準則的建設又是一個系統(tǒng)的和漸進的過程，總是相對滯后于經(jīng)濟發(fā)展。許多在會計實務中出現(xiàn)的新情況、新問題沒有相應的制度或準則對其進行約束，注冊會計師在對這些問題進行審計時就無法判斷企業(yè)所做的相應會計處理是否遵循了相應的制度準則，即使審計人員對其報表有所懷疑，也無法從制度和技術角度對其真實性進行確認。此外，隨著金融創(chuàng)新，金融工具的大量運用，傳統(tǒng)的會計制度準則對其還不能在賬內(nèi)進行計量記錄，存在大量表外業(yè)務。例如，安然公司就是運用資產(chǎn)證券化等表外業(yè)務造成大量隱性負債并最終成為導致其破產(chǎn)的導火索。
　　（二）經(jīng)濟利益驅(qū)動
　　1.近年來會計及審計服務這些會計師事務所的傳統(tǒng)業(yè)務占事務所總收入的比例在不斷下降，稅務咨詢、管理咨詢所占的比例卻在不斷提高。如安達信2000年在安然公司獲得的咨詢收入達2700萬美元，而審計收入是2500萬美元，會計師事務所的混業(yè)經(jīng)營往往使審計和管理咨詢業(yè)務服務的對象是同一家公司，使得本應獨立的審計業(yè)務難以保持其應有的獨立性。有些事務所甚至為了追求經(jīng)濟利益與客戶“相互勾結(jié)”，“安然”便是如此。此外，為了不斷開拓報酬豐富的咨詢業(yè)務，許多事務所將經(jīng)驗豐富、業(yè)務能力強的員工用于招攬咨詢業(yè)務，而將缺乏經(jīng)驗、業(yè)務能力較差的年輕人用于審計第一線，這必將導致審計質(zhì)量下降。
　　2.相關的法律制度不健全，對財務欺詐違規(guī)行為的處罰力度較輕，審計失敗的成本較低。例如，在安然事件后，美國休斯敦聯(lián)邦地方法院10月16日對安達信會計師事務所妨礙司法調(diào)查的判決僅是對其罰款50萬美元，相對于90億美元的收入只是九牛一毛而已。目前我國對注冊會計師及其事務所提供虛假財務報告的處罰僅限于罰款、吊銷執(zhí)業(yè)資格證或營業(yè)執(zhí)照等行政處罰，而我國會計師事務所大多采取有限責任制，注冊資本僅為30萬元，也就是說會計師事務所違規(guī)的最高賠償也就30萬元，并且缺乏相應的民事賠償機制。這既不利于保護投資者，又不利于威懾造假者。因此，為了追逐巨大的違規(guī)利益一些企業(yè)和注冊會計師便拋棄了誠信。
　　（三）專業(yè)能力分析
　　我國注冊會計師行業(yè)起步較晚，注冊會計師隊伍的素質(zhì)有待提高，部分會計師事務所缺乏從事審計業(yè)務應有的專業(yè)勝任能力，從業(yè)人員專業(yè)知識欠缺、素質(zhì)較低，審計質(zhì)量得不到保障。例如：為黎明公司上市和年報、中報做審計的華倫會計師事務所項目簽字人、所長胡丕華在談到其事務所對黎明公司應承擔的責任時認為：會計師事務所不能承擔企業(yè)的所有責任，只能對此事?lián)摗皶嬝熑巍?，即根?jù)公司所提供的資料核對項目；不能擔負“審計責任”，即根據(jù)提供的資料發(fā)現(xiàn)資料之外的問題，核實公司所提供的資料的真實性。事實上，負責建立、健全內(nèi)部控制制度，保護資產(chǎn)的安全、完整，保證會計資料的真實、合法和完整，是被審計單位管理當局的會計責任；而在審計報告中清楚地表達對會計報表的意見，并對其出具的審計報告負責，才是審計人員的審計責任。在這里胡丕華顯然是曲解了會計責任與審計責任的含義。如果一個會計師事務所的所長連最基本的會計責任與審計責任都分不清楚，其審計質(zhì)量就可想而知。
　?。ㄋ模┑胤秸深A
　　我國部分地區(qū)還存在著嚴重的地方保護主義，一些地方政府為了保護地方產(chǎn)業(yè)，提升自身形象，保證地方上市公司的上市地位，高度參與上市公司的管理，給對上市公司進行審計的會計師事務所施加壓力，使注冊會計師為了迎合其需要，出具虛假審計報告。例如成都市蜀都會計師事務所對紅光實業(yè)公司1994-1996年年報都出具標準無保留意見，考慮其審計費不過30萬元，敢于冒被取消從事證券業(yè)務資格的危險出具標準無保留意見，估計是受到了參與度非常高的地方政府的壓力。
　　三、解決審計誠信危機的幾點建議
　　要從根本上解決審計誠信危機是一項系統(tǒng)而復雜的工作，需要全社會的共同參與，這里只是簡略地從以下幾個方面提出建議。
　?。ㄒ唬┘涌鞎嬛贫然驕蕜t的建設，使制度或準則的建設盡量跟上會計實務發(fā)展的需要。理想的會計制度應是兼顧各方利益，成為各方都愿意執(zhí)行有約束力的社會契約。這就要求會計規(guī)則制定者首先準確及時地把握會計環(huán)境變化情況；其次，盡可能地運用已存在于所有會計人員頭腦中的會計知識和創(chuàng)新的知識。具體來說，就是要完善現(xiàn)有的會計制度和會計準則體系，建立起符合社會經(jīng)濟發(fā)展要求，與現(xiàn)代企業(yè)制度相適應的會計信息體系。同時，會計準則對于具體會計事務的處理方法，要盡力消除會計處理技術上的靈活性，減少上市公司對會計報表的可操作空間。
　　（二）將注冊會計師的審計鑒證服務和管理咨詢服務相分離，禁止會計師事務所為鑒證客戶提供直接影響鑒證業(yè)務對象的其他服務;實行上市公司審計輪換制，定期或不定期更換簽字注冊會計師以保持會計師事務所和注冊會計師的獨立性。規(guī)范管理咨詢服務業(yè)務收費，縮減其利潤空間，以免會計師事務所和注冊會計師為了追求巨額的咨詢收入鋌而走險。
　?。ㄈ┩菩忻袷沦r償制度。對違規(guī)的上市公司、中介機構(gòu)及主要負責人員，應設立以民事責任為主，兼之行政責任和刑事責任的法律責任體系。建立注冊會計師民事賠償機制，注冊會計師因串通舞弊或重大過失而致使投資者蒙受損失的，應承擔連帶民事賠償責任。加重違法犯罪者的法律責任，提高違規(guī)者的違規(guī)成本。推行合伙或有限合伙會計師事務所的建立，使注冊會計師對其債務承擔無限連帶責任，提高職業(yè)謹慎能力。
　?。ㄋ模嫀熓聞账妥詴嫀熯M行嚴格的職業(yè)資格審檢，加強職業(yè)道德教育，提高注冊會計師的專業(yè)勝任能力和職業(yè)風險意識。通過對注冊會計師進行教育、培訓和職業(yè)實踐保持和提高其專業(yè)勝任能力。注冊會計師不得聲稱自己具有本不具備的專業(yè)知識、技能或經(jīng)驗，不得提供不能勝任的專業(yè)服務。
　?。ㄎ澹┙F(xiàn)代企業(yè)制度，實行嚴格的政企分開，減少地方政府對上市公司的參與。會計師事務所和注冊會計師應提高其抵御風險點和壓力的能力，并且采取相應的自我保護措施。當外界風險和壓力將損害其獨立性，并且會計師事務所和注冊會計師不能采取必要的措施以消除影響或?qū)⑵浣抵量山邮艿乃綍r，會計師事務所應當拒絕承接業(yè)務或解除業(yè)務約定。
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