張建兵　張乃華　任俊

一、基本案情

2011年10月至2012年3月期間，被告人馬某因與南通二建集團(tuán)有限公司上海分公司結(jié)算材料款需提供發(fā)票，其為了少交稅，遂與散發(fā)的小廣告上銷售假發(fā)票的人聯(lián)系，共支付人民幣15，400元的費(fèi)用，讓他人為自己偽造了7張江蘇增值稅普通發(fā)票，票額共計(jì)人民幣1，793，740元。被告人馬某在取得發(fā)票后，將其中6張票面額累計(jì)為人民幣1，552，440的假發(fā)票用于到南通二建集團(tuán)有限公司上海分公司報(bào)支材料款并入賬。歸案后，公安機(jī)關(guān)在馬某身上扣押到票面額為人民幣241，300元的偽造的江蘇增值稅普通發(fā)票1張。案發(fā)后，馬某補(bǔ)繳了稅款，南通市國(guó)家稅務(wù)局給其開具了6張面額總計(jì)人民幣140.59萬元的通用機(jī)打發(fā)票。

二、分歧意見

對(duì)于本案被告人馬某購(gòu)買并使用非法制造的普通發(fā)票行為應(yīng)如何定性，有三種不同意見：

第一種意見認(rèn)為：馬某的行為構(gòu)成持有偽造的發(fā)票罪。理由是：根據(jù)最高人民檢察院、公安部《關(guān)于公安機(jī)關(guān)管轄的刑事案件立案追訴標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定（二）的補(bǔ)充規(guī)定》，持有偽造發(fā)票200份以上或者票面額累計(jì)在80萬元以上的，應(yīng)當(dāng)追究刑事責(zé)任。本案中，馬某明知是偽造的發(fā)票而購(gòu)買并持有，且7張偽造的發(fā)票面額累計(jì)達(dá)1，793，740元，數(shù)量達(dá)到較大，因而，其行為構(gòu)成持有偽造的發(fā)票罪。

第二種意見認(rèn)為：馬某的行為構(gòu)成逃稅罪。理由是：馬某為了逃避繳納稅款，購(gòu)買7張偽造的發(fā)票，采取欺騙、隱瞞手段到南通二建集團(tuán)有限公司上海分公司報(bào)支材料款并入賬，逃避繳納稅款數(shù)額較大。因而，馬某的行為構(gòu)成逃稅罪。

第三種意見認(rèn)為：馬某的行為構(gòu)成虛開發(fā)票罪。理由是：馬某購(gòu)買假發(fā)票的行為可以認(rèn)為是讓他人為自己虛開發(fā)票行為，根據(jù)最高人民檢察院、公安部《關(guān)于公安機(jī)關(guān)管轄的刑事案件立案追訴標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定（二）》，虛開發(fā)票100份以上或者虛開金額累計(jì)在40萬元以上的，應(yīng)當(dāng)追究刑事責(zé)任。本案中馬某讓他人為自己虛開發(fā)票，虛開金額累計(jì)達(dá)1，793，740元，屬情節(jié)嚴(yán)重，因而，馬某的行為構(gòu)成虛開發(fā)票罪。

三、評(píng)析意見

我們傾向于第三種意見，馬某的行為構(gòu)成虛開發(fā)票罪。理由是：

（一）馬某的行為不構(gòu)成持有偽造的發(fā)票罪

持有偽造的發(fā)票罪是指明知是偽造的發(fā)票而持有，數(shù)量較大的行為。本罪在客觀方面表現(xiàn)為行為人非法持有某種偽造發(fā)票?！俺钟小比俗鳛楸咀锏幕A(chǔ)，其核心意思就是，行為人在事實(shí)上或法律上對(duì)偽造發(fā)票處在支配、控制狀態(tài)。筆者認(rèn)為，首先，持有不能等同于占有，也與所有有別；其次，持有表現(xiàn)為對(duì)規(guī)定的偽造發(fā)票的一種支配、控制關(guān)系；再次，持有經(jīng)常表現(xiàn)為攜帶、擁有、私躲、監(jiān)視、把握、保管等形式。由此，所謂持有是指行為人對(duì)刑法所規(guī)定的偽造發(fā)票在事實(shí)上的支配、控制狀態(tài)。這里的“持有”是一種事實(shí)上的支配，包括時(shí)間與空間兩個(gè)因素，持有支配偽造發(fā)票的空間界限，是指行為人與偽造發(fā)票之間的空間間隔。這種空間間隔是影響行為人對(duì)偽造發(fā)票持有支配關(guān)系成立的重要客觀因素。持有支配偽造發(fā)票的時(shí)間界限，是指行為人對(duì)偽造發(fā)票從取得支配力到支配力消滅的時(shí)間過程。行為人對(duì)偽造發(fā)票何時(shí)取得以及何時(shí)消滅支配力，是判定行為人是否對(duì)偽造發(fā)票具有支配關(guān)系的主要標(biāo)志。首先，行為人取得對(duì)偽造發(fā)票的支配力，是持有支配關(guān)系成立的開始。行為人是否對(duì)偽造發(fā)票取得支配力，應(yīng)根據(jù)特定的獲得物品的行為情形予以判定。如購(gòu)買、受贈(zèng)、借用、拾得等，都可以成為獲得偽造發(fā)票的情形。由于在這些情形中，行為人不僅在客觀上已經(jīng)對(duì)偽造發(fā)票具有支配力，并且，在主觀上也已具有了對(duì)偽造發(fā)票的支配意思，假如行為人尚未取得對(duì)偽造發(fā)票的支配力，就不能以為已經(jīng)成立持有支配關(guān)系。其次，行為人消滅對(duì)偽造發(fā)票的支配力，是持有支配關(guān)系存在的結(jié)束。行為人是否已消滅對(duì)偽造發(fā)票支配力，也應(yīng)根據(jù)特定的滅失偽造發(fā)票的事實(shí)情形。在這些情形中，行為人不僅在客觀上對(duì)偽造發(fā)票失去了支配力，并且在主觀上也出于自愿或不自愿地終止了維持支配力的意思。本案中，公安機(jī)關(guān)在馬某處僅扣押到1張面額為24.13萬元的偽造的江蘇增值稅普通發(fā)票，其余6張偽造的江蘇增值稅普通發(fā)票發(fā)票已由馬某交給南通二建集團(tuán)有限公司上海分公司作結(jié)算工程款用并入賬，已不在馬某現(xiàn)實(shí)持有之下，馬某持有偽造的發(fā)票面額為24.13萬元，未達(dá)到持有偽造的發(fā)票罪的追訴標(biāo)準(zhǔn)，因此，馬某的行為不構(gòu)成持有偽造的發(fā)票罪。

（二）馬某的行為不構(gòu)成逃稅罪

《刑法修正案（七）》對(duì)原第201條偷稅罪作了修改：將罪名由“偷稅罪”改為“逃稅罪”。“偷稅”代之以“逃避繳納稅款”，恢復(fù)本來之義。對(duì)逃稅的手段不再作具體列舉，而采用概括性的表述——“納稅人采取欺騙、隱瞞手段進(jìn)行虛假納稅申報(bào)或者不申報(bào)”，以適應(yīng)實(shí)踐中逃避繳納稅款可能出現(xiàn)的各種復(fù)雜情況。并對(duì)逃稅罪的初犯規(guī)定了不予追究刑事責(zé)任的特別條款，這是對(duì)偷稅罪的最重大修改。對(duì)逃避繳納稅款達(dá)到規(guī)定的數(shù)額、比例，已經(jīng)構(gòu)成犯罪的初犯，滿足以下三個(gè)條件可不予追究刑事責(zé)任：一是在稅務(wù)機(jī)關(guān)依法下達(dá)追繳通知后，補(bǔ)繳應(yīng)納稅款；二是繳納滯納金；三是已受到稅務(wù)機(jī)關(guān)行政處罰?！耙咽苄姓幜P的”不單是指逃稅人已經(jīng)收到了稅務(wù)機(jī)關(guān)的行政處罰（主要是行政罰款）決定書，是否已積極繳納了罰款，是判斷逃稅人有無悔改之意的重要判斷標(biāo)準(zhǔn)。本案中，馬某購(gòu)買偽造的發(fā)票目的雖然是為了逃避繳納稅款，但其危害不僅侵犯了國(guó)家的稅收管理制度，而且侵犯了國(guó)家對(duì)發(fā)票的監(jiān)督管理制度。故不應(yīng)以逃稅罪對(duì)馬某追究刑事責(zé)任。同時(shí)，馬某在案發(fā)后已補(bǔ)繳了稅款，根據(jù)《刑法修正案（七）》規(guī)定，對(duì)馬某的行為也不能以逃稅罪追究刑事責(zé)任。

（三）馬某的行為構(gòu)成虛開發(fā)票罪

虛開發(fā)票罪是2011年5月1日頒布實(shí)施的《中華人民共和國(guó)刑法修正案（八）》（以下簡(jiǎn)稱《修八》）新增罪名，是指違反發(fā)票管理規(guī)定，虛開各種不能用于出口退稅，抵扣稅款的發(fā)票的行為。參照虛開增值稅專用發(fā)票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款罪的罪狀表述，本罪的“虛開”行為應(yīng)當(dāng)包括4種表現(xiàn)形式，即為他人虛開發(fā)票，為自己虛開發(fā)票，讓他人為自己虛開發(fā)票及介紹他人虛開發(fā)票。購(gòu)買偽造的發(fā)票的行為與有償讓他人虛開發(fā)票行為，在某些情況下，兩行為存在競(jìng)合之處。行為人購(gòu)買偽造的發(fā)票的直接目的是虛開，最終目的是偷稅，虛開是實(shí)現(xiàn)偷稅的手段行為，偷稅是目的行為，該三個(gè)行為間存在牽連關(guān)系。這屬于刑法理論上的牽連犯，在處理上不作為數(shù)罪，按重罪吸收輕重原則，擇一重罪，從重處罰。根據(jù)刑法第208條第2款規(guī)定，購(gòu)買偽造的增值稅專用發(fā)票又虛開的以虛開增值稅專用發(fā)票罪定罪處罰。同樣，購(gòu)買偽造的發(fā)票又虛開的，也應(yīng)構(gòu)成虛開發(fā)票。本案中，馬某支付費(fèi)用，讓他人為自己偽造了7張江蘇增值稅普通發(fā)票，其行為應(yīng)認(rèn)為是讓他人為自己虛開發(fā)票，且虛開金額累計(jì)達(dá)1，793，740元，屬情節(jié)嚴(yán)重，因此，馬某的行為構(gòu)成虛開發(fā)票罪。

綜上所述，本案馬某的行為應(yīng)虛開發(fā)票罪追究刑事責(zé)任。