摘要：隨著我國高等教育事業(yè)的快速發(fā)展，如何與時俱進地完善高校內(nèi)部控制顯得日益重要。本文基于委托代理理論對我國高校委托代理低效的現(xiàn)狀及原因進行了分析，提出了加強高校內(nèi)部控制的相關(guān)措施和見解。

關(guān)鍵詞：高校；內(nèi)部控制；會計控制；委托代理；

一、高校內(nèi)部控制

高校內(nèi)部控制是高校為了提高教育資金運營效率、保證內(nèi)部管理信息質(zhì)量真實可靠、降低財務風險、維護資產(chǎn)安全完整并促進合理利用、保證政策法規(guī)有效遵循，保障發(fā)展戰(zhàn)略得以順利實現(xiàn)而實施的一個權(quán)責明確、制衡有力、動態(tài)改進的綜合管理過程，其最終目的是提高高校教學、科研質(zhì)量，為國家建設提供人力資源和技術(shù)支持。

高校內(nèi)部控制的核心是會計控制。最初始意義上的內(nèi)部控制實際上就是會計控制。發(fā)展到了20世紀60年代，內(nèi)部控制被細分為內(nèi)部會計控制和內(nèi)部管理控制兩個部分，這時的內(nèi)部會計控制專指與會計工作有直接關(guān)聯(lián)的控制。高校會計控制的目的從保護資產(chǎn)安全和會計信息的真實也逐漸變得多元化，涉及高校資金運行的效率和效益。從高校管理的目標來看，內(nèi)部控制建設應該圍繞著會計控制這一核心來抓。高校的內(nèi)部會計控制理論隨著企業(yè)內(nèi)部會計控制理論的發(fā)展，借鑒了企業(yè)內(nèi)部會計控制的成功經(jīng)驗，經(jīng)歷了由簡單到復雜、由不完善到逐漸完善的發(fā)展歷程。但無論理論如何發(fā)展，實務中賬簿之間的核對、賬簿記錄與財產(chǎn)實物的一致性、會計報表數(shù)據(jù)的可靠性永遠是最基礎(chǔ)也是最核心的內(nèi)容。在此基礎(chǔ)上，實現(xiàn)內(nèi)部會計控制與財務管理的有機結(jié)合，提升內(nèi)部會計控制功效，保證高校財產(chǎn)安全和會計信息真實始終是內(nèi)部會計控制發(fā)展的生命線。從會計控制的本質(zhì)來看，其體現(xiàn)的是委托代理關(guān)系。

高校內(nèi)部控制并不局限于會計內(nèi)部控制，而是對整個高校管理體制和管理框架內(nèi)事項的綜合控制。在成本效益原則下，高校內(nèi)部控制必須向管理可以觸及到的各個方面滲透并進行延伸，將經(jīng)濟管理和資產(chǎn)管理作為最為重要的方面，從根本上保證高校內(nèi)部控制的有效性。

二、委托代理理論

委托代理理論的基礎(chǔ)是建立在非對稱信息博弈論基礎(chǔ)上的。信息不對稱是指在市場經(jīng)濟活動中，個體之間擁有的信息量是不同的，信息掌握程度高的個體相對于信息掌握程度低的個體往往處于更有利的地位。委托代理理論是制度經(jīng)濟學的契約理論的主要內(nèi)容。委托代理關(guān)系的研究主要是指一個或多個行為人根據(jù)合同、協(xié)議或相關(guān)指定，聘請其他行為人提供代理服務，同時授予后者一定的決策權(quán)，按照后者提供代理服務的優(yōu)劣支付相應的報酬。委托代理理論是近40年契約理論最重要的發(fā)展。

委托代理關(guān)系的建立起源于“專業(yè)化”，隨著生產(chǎn)力的發(fā)展和大規(guī)模生產(chǎn)而產(chǎn)生。一方面生產(chǎn)力的發(fā)展使分工進一步細化，委托人所擁有的知識和技能無法支配他擁有的所有資源；另一方面，“專業(yè)化”產(chǎn)生了大量的擁有專業(yè)知識和技能的代理人，他們具備行使好通過代理權(quán)委托而擁有的權(quán)力的能力。代理人由于擁有某種專業(yè)技能上的優(yōu)勢而受托代表委托人處理相關(guān)事宜。現(xiàn)代意義上的委托代理的概念是由羅斯提出的：“如果當事人雙方，其中代理人一方代表委托人一方的利益行使某些決策權(quán)，則代理關(guān)系就隨之產(chǎn)生。”但在委托代理關(guān)系中，由于委托人和代理人之間的效用函數(shù)存在不一致的必然局限性，當委托人追求效益或利潤最大化的同時，代理人也在追求自身薪金待遇和閑暇的最大化，這必然導致利益沖突。此時如果缺乏有效的內(nèi)部控制和監(jiān)督機制去協(xié)調(diào)、化解利益不一致和信息不對稱的矛盾，代理人很可能由于自利行為的發(fā)生而最終導致委托人利益的損害，這便產(chǎn)生了代理成本。20世紀60年代前后，鮑莫爾、馬瑞斯和威廉姆森等專家學者分別提出了各自的模型，從不同角度對掌握控制權(quán)的代理人與擁有所有權(quán)的委托人之間的利益差異進行了揭示，進而提出現(xiàn)代公司制企業(yè)應該構(gòu)建激勵約束機制，以使管理者更好地為股東利益提供服務。錢德勒在1977年出版的《看得見的手》一書中通過分析不同部門、不同行業(yè)的具體案例，進一步詮釋了現(xiàn)代公司中所有權(quán)與控制權(quán)相分離的歷史演進過程?？梢哉f，古典經(jīng)濟學家們一直在關(guān)注著所有權(quán)與控制權(quán)的分離，以及由此產(chǎn)生的委托代理關(guān)系。一般來說，掌握控制權(quán)的代理人常常會采取偏離委托人利益的行為，而委托人為了保護自身利益則需要構(gòu)建一套控制機制來監(jiān)督代理人。

委托代理理論主要是從信息不對稱條件下契約的形成過程出發(fā)，研究委托人如何以最少的代理成本去設計一種相對完善的契約或機制，促使代理人勤勉工作，以最大限度地增加委托人效用的理論。自20世紀70年代以來，委托代理理論得到了迅速的發(fā)展，成為現(xiàn)代經(jīng)濟學研究中最為活躍的領(lǐng)域之一并在此基礎(chǔ)上產(chǎn)生了受托責任理論、治理理論等理論。

三、高校委托代理低效及原因分析

我國高校的領(lǐng)導體制是高校的校長由政府任命，政府與高校校長之間的關(guān)系實質(zhì)上是一種委托代理關(guān)系。作為委托人的政府與作為代理人的高校校長在目標上存在偏差，利益上的取向也是不同的。作為代理人的高校校長無論擁有多高的級別，其都是理智的經(jīng)濟人，在完成沒有硬性考核指標的委托人目標過程中，當遇到個人利益與委托目標沖突的道德危機時，多數(shù)代理人首選的目標是保護個人利益，甚至千方百計地追求個人效用最大化。特別是在政府與高校校長之間存在信息不對稱的情況下，政府根本無法掌握了解代理人的全部情況。從而可以說高校的教育資源由政府的教育行政部門配置是不可能有效率的，培養(yǎng)學生的必要成本究竟是多少也是難以具體清楚量化的。在沒有充分市場競爭的條件下，難以促進高等教育資源供給結(jié)構(gòu)優(yōu)化和供給質(zhì)量提高，更無法根本解決大量高等教育資源供給無效、浪費嚴重的問題，這造成高校辦學成本的加重。而就算委托人想要考核代理人的績效情況，也會由于成本過大而往往流于形式，或者根本就無法掌握真實信息。作為代理人的高校校長也不能很好地明確自身在教學、科研和管理方面的責任，不利于其圍繞教學和科研工作去提高管理水平，也不利于其降低教育資源的耗費，與此同時造成辦學成本的負擔加重，辦學效益的實質(zhì)降低。

究其原因，可以從以下幾個方面去分析。

首先，由于教育行政部門并不是嚴格意義上的“原始委托人”或“第一委托人”，而更多的還是在遵循計劃經(jīng)濟的模式下，在國家宏觀調(diào)控后，經(jīng)過政府多重行政授權(quán)后才獲得相關(guān)權(quán)利的“中間委托人”。由于教育行政部門“中間委托人”是經(jīng)過政府的層層審批才獲得委托人的身份，其自身也無法規(guī)避上令下行的行政干預，客觀上導致了自身“權(quán)、責、利”的不明晰。

其次，作為代理人的高校校長的授權(quán)范圍和內(nèi)容在行政隸屬關(guān)系下經(jīng)常被政府通過行政行為去頻繁干預，經(jīng)常改動。而政府和其教育行政部門之間也存在著信息不對稱的情況。政府本身并不完全了解高校的當前運營情況，也沒有掌握作為代理人的高校校長的實際績效，又要通過行政命令作為“中間委托人”的教育行政部門，由教育行政部門去調(diào)整高校校長的代理權(quán)限。在這種情況下，無論是“放權(quán)”還是“收權(quán)”，作為代理人的高校校長都會陷入難以適應甚至無可適從的窘境。這種與實際情況匹配度不高的行政干預，客觀上加劇了信息不對稱的程度，代理人的“權(quán)、責、利”也無法明晰。

最后，從契約的角度去分析，作為契約的雙方，委托人（政府及其教育行政部門）和代理人（高校校長）的地位是不對稱的，管理行為和經(jīng)營行為中的信息不對稱又普遍存在，雙方都無法明晰自身的“權(quán)、責、利”。從契約實施的實際情況來看，政府與高校之間的委托代理契約可信度不高，委托代理低效。

四、完善高校內(nèi)部控制的途徑

提升財務管理，加強財務監(jiān)督，是合理利用高校資源、保護高校管理人員、保證高校運營質(zhì)量的核心工作，也是完善高校內(nèi)部控制中必不可少的一部分。

由于高校內(nèi)部控制的完善是一項涉及面廣、綜合性大的工作，涉及高校建設、發(fā)展的方方面面，符合當今高校發(fā)展現(xiàn)狀和趨勢的內(nèi)部控制制度是促進高校財務管理水平提高、保證高校辦學目標順利實現(xiàn)的根基。高校要加強財務監(jiān)督，嚴格執(zhí)行國家相關(guān)財經(jīng)法律、法規(guī)和財務規(guī)章制度并結(jié)合自身發(fā)展的實際情況，從資金的籌集、資金的分配、資金的使用、資金使用后的效益分析和評價各個環(huán)節(jié)去建立科學的內(nèi)部控制制度，如建立財政專項經(jīng)費管理制度、創(chuàng)收經(jīng)費管理制度、全面預算管理制度、會計核算管理制度、財政撥款經(jīng)費使用管理制度、科研經(jīng)費使用管理制度、財務收支審計制度、專項審計制度、效益審計制度、經(jīng)濟責任審計制度、經(jīng)費使用績效評價制度等。通過建立健全、細化相關(guān)內(nèi)部控制制度，以預防為主線，構(gòu)建一套財務監(jiān)督的免疫系統(tǒng)，保證高校資源的全過程財務監(jiān)督。

強化財務監(jiān)督是財務工作的一個重要部分。高校財務處作為高校財務管理的歸口職能部門，負有對高校經(jīng)濟活動各個環(huán)節(jié)的資金運作、會計工作基礎(chǔ)規(guī)范等方面進行財務監(jiān)督檢查和指導的責任。特別是校內(nèi)二級核算單位財務監(jiān)督相對薄弱，高校財務處的財務監(jiān)督更顯重要。有效的財務監(jiān)督可以達到加強財務管理、提高經(jīng)濟效益的目的。將過去的事后制止轉(zhuǎn)變?yōu)槭虑?、事中、事后的全過程控制。需要特別重視貨幣資金、校內(nèi)結(jié)算中心、實物資產(chǎn)和工程項目的內(nèi)部會計控制問題，針對不同的控制對象制定相應的內(nèi)部控制制度。真正體現(xiàn)《會計法》賦予財務人員的重要責任，增強依法監(jiān)督意識，認真掌握財經(jīng)法律、法規(guī)、制度，堅持原則，履行好財務監(jiān)督的責任。

強化財務監(jiān)督是審計工作的一個重要部分。高校審計處作為高校內(nèi)部財務監(jiān)管工作的職能部門，對全校的財務收支及有關(guān)經(jīng)濟活動的真實性、合法性和效益程度依法實施內(nèi)部審計監(jiān)督和評價，以促進加強經(jīng)濟管理和實現(xiàn)事業(yè)目標。審計工作的開展需要防微杜漸，將審計關(guān)口前移，加強事前監(jiān)管；要發(fā)揮同步性的優(yōu)點，及時發(fā)現(xiàn)問題并解決問題，重視事中監(jiān)管；要規(guī)范事后監(jiān)管，更好地為高校發(fā)展保駕護航。

提升財務管理，加強財務監(jiān)督應當符合下列具體要求：不相容職位嚴格分離，決策人員與執(zhí)行人員、會計記錄人員與審計監(jiān)督人員、資金的保管和記錄人員與盤點清查人員的職責權(quán)限應當明確并相互分離、相互制約；重大對外投資、資產(chǎn)采購和處置、基建建設等重要經(jīng)濟業(yè)務事項涉及資金的統(tǒng)籌安排，可行性研究的開展、集體決策審批和執(zhí)行等流程應當明確，并相互分離、相互制約；資金、資產(chǎn)清查的范圍、期限和組織程序應當明確；對會計資料進行定期的審計，審計的辦法和流程應當明確，特別是要落實審計工作中所發(fā)現(xiàn)問題的整改，強化財務監(jiān)管工作的實際效果。

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（作者單位：傅揚，華南農(nóng)業(yè)大學審計處財務審計科；童小玲，華南農(nóng)業(yè)大學財務處計劃管理科）