郭海霞

摘 要：我國(guó)一直采用以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的政府會(huì)計(jì)。隨著我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制建立以及財(cái)政管理體制的不斷深化，現(xiàn)有的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)顯得越來(lái)越力不從心。表現(xiàn)在現(xiàn)有的收付實(shí)現(xiàn)制不能反映當(dāng)期財(cái)政支出的真實(shí)性，近年來(lái)，世界上許多國(guó)家政府都施行了會(huì)計(jì)改革，這項(xiàng)改革由原本的收付是實(shí)現(xiàn)制會(huì)計(jì)基礎(chǔ)向權(quán)責(zé)發(fā)生制逐漸轉(zhuǎn)變。

關(guān)鍵詞：政府會(huì)計(jì)；權(quán)責(zé)發(fā)生制；收付實(shí)現(xiàn)制

引言

長(zhǎng)期以來(lái)，我國(guó)政府會(huì)計(jì)實(shí)行以收付實(shí)現(xiàn)制為確認(rèn)基礎(chǔ)的預(yù)算會(huì)計(jì)體系。現(xiàn)如今我國(guó)的社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制已經(jīng)慢慢的建立并完善了起來(lái)，在這個(gè)大環(huán)境下，我國(guó)政府會(huì)計(jì)發(fā)生了很大的變化，完全以收付實(shí)現(xiàn)制作為確認(rèn)基礎(chǔ)已經(jīng)越來(lái)越難以適應(yīng)當(dāng)前需要。因此在現(xiàn)階段，應(yīng)采取循序漸進(jìn)的方式，嘗試在收付實(shí)現(xiàn)制的基礎(chǔ)上，逐步引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，以彌補(bǔ)其不足之處。

一、政府會(huì)計(jì)及其會(huì)計(jì)基礎(chǔ)

（一）政府會(huì)計(jì)

所謂政府會(huì)計(jì)并不能與其他會(huì)計(jì)統(tǒng)一而論，它是一門專門的會(huì)計(jì)。政府因?yàn)槿嗣竦奈卸鴮?duì)國(guó)家公共事務(wù)、國(guó)有資產(chǎn)以及國(guó)家資源進(jìn)行管理的情況都是由政府會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、記錄的。同時(shí)，它的功能還有向政府報(bào)告其公共財(cái)務(wù)的資源管理的情況，在受到委托時(shí)，還要積極履行其責(zé)任。政府會(huì)計(jì)的功能可以從以下三個(gè)方面論述：（1）監(jiān)控預(yù)算執(zhí)行過(guò)程的合規(guī)性。（2）提高財(cái)政透明度。（3）評(píng)價(jià)政府績(jī)效，解脫受托責(zé)任。

（二）會(huì)計(jì)基礎(chǔ)

1.收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制。所謂收付實(shí)現(xiàn)制，它對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)處理的標(biāo)準(zhǔn)是款項(xiàng)實(shí)際上是否收付，用這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)來(lái)對(duì)當(dāng)期的收入以及費(fèi)用進(jìn)行確認(rèn)，并且以此對(duì)當(dāng)期盈虧進(jìn)行處理的一種會(huì)計(jì)處理基礎(chǔ)。

與此不同的權(quán)責(zé)發(fā)生制則指無(wú)論某款項(xiàng)是否收到或者付出，只要它是已經(jīng)發(fā)生的或者應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的一切費(fèi)用，都應(yīng)納入當(dāng)期。在這兩種基礎(chǔ)上又衍生了各自的修正版本，即可以歸納為四種會(huì)計(jì)基礎(chǔ)：收付實(shí)現(xiàn)制，進(jìn)行修正后的收付實(shí)現(xiàn)制，完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制以及進(jìn)行修正后的權(quán)責(zé)發(fā)生制。

那么，為什么大多數(shù)政府仍要選擇收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的預(yù)算會(huì)計(jì)，答案是收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)：（1）易于學(xué)習(xí)和貫徹，它不需要專業(yè)的會(huì)計(jì)技能。（2）適應(yīng)預(yù)算控制的需求。在該基礎(chǔ)上，付款相對(duì)明確的，可以行使授權(quán)金額與實(shí)際花費(fèi)的比較嚴(yán)格的預(yù)算控制。（3）易于理解和驗(yàn)證。（4）許多國(guó)家的法定要求。

2.收付實(shí)現(xiàn)制的缺點(diǎn)。然而收付實(shí)現(xiàn)制的缺點(diǎn)在復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)環(huán)境中逐漸暴露出來(lái)，可以歸納為以下幾點(diǎn)：（1）對(duì)于本期財(cái)政支出是否真實(shí)，收付實(shí)現(xiàn)制并不能夠很好的反映。（2）對(duì)于政府的債務(wù)這種會(huì)計(jì)處理方法不能進(jìn)行全面的反應(yīng)。（3）收付實(shí)現(xiàn)制不利于加強(qiáng)對(duì)部門單位預(yù)算資金的使用監(jiān)督和管理。（4）不能適應(yīng)政府投融資體制改革的要求。（5）不能客觀評(píng)價(jià)政府和領(lǐng)導(dǎo)績(jī)效。（6）不能有效的跟國(guó)際接軌。

3.權(quán)責(zé)發(fā)生制的優(yōu)點(diǎn)。（1）增加財(cái)政透明度，為決策提供更加有用的預(yù)算信息。（2）若要對(duì)政府部門的績(jī)效進(jìn)行評(píng)價(jià)，使用權(quán)責(zé)發(fā)生制非常方便，因?yàn)樗芎苡行У挠?jì)量全部的成本以及產(chǎn)出。（3）對(duì)政府部門的商業(yè)化運(yùn)作有很強(qiáng)的促進(jìn)作用，同時(shí)提高環(huán)境的競(jìng)爭(zhēng)性。

二、中外政府會(huì)計(jì)的發(fā)展進(jìn)程

（一）我國(guó)政府會(huì)計(jì)的發(fā)展

1950年左右，我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)制度開始逐步建立起來(lái)。1950年，隨著由財(cái)政部《各級(jí)人民政府暫行總預(yù)算會(huì)計(jì)制度》和《各級(jí)人民政府暫行單位預(yù)算會(huì)計(jì)制度》的頒布，我們國(guó)家有了首次屬于自己的、與我國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)需要相適應(yīng)的一套統(tǒng)一的預(yù)算會(huì)計(jì)制度。1965年，在不斷的修訂之后，終于形成了和企業(yè)會(huì)計(jì)所不同的、獨(dú)立的會(huì)計(jì)體系，它將總預(yù)算會(huì)計(jì)作為主導(dǎo)，補(bǔ)充了單位預(yù)算會(huì)計(jì)，最終固定成了會(huì)計(jì)制度的形式。但是財(cái)政體制改革不是一成不變的，它是慢慢深入的，所以在1983年和1988年，財(cái)政部又對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)制度進(jìn)行了兩次修改。最終形成的是將總預(yù)算會(huì)計(jì)作為主導(dǎo)的，補(bǔ)充以行政事業(yè)單位的會(huì)計(jì)，以制度形式確定的獨(dú)立的會(huì)計(jì)系統(tǒng)。

（二）其它各國(guó)政府會(huì)計(jì)的發(fā)展

在20世紀(jì)80年代之前，雖然對(duì)于政府會(huì)計(jì)環(huán)境而言，每個(gè)國(guó)家都有自己不同的體制，每個(gè)國(guó)家的國(guó)情也不盡相同，然而從政府會(huì)計(jì)采用核算基礎(chǔ)來(lái)說(shuō)，收付實(shí)現(xiàn)制是每個(gè)國(guó)家都實(shí)行的。

上個(gè)世紀(jì)80年代，首先對(duì)政府跨級(jí)進(jìn)行改革的國(guó)家是新西蘭，權(quán)責(zé)發(fā)生制被全面引入。其后，澳大利亞，英國(guó)，美國(guó)等主要的資本主義國(guó)家也相繼在政府會(huì)計(jì)中不同程度的引入了權(quán)責(zé)發(fā)生制。而一些發(fā)展中國(guó)家在這之后逐步改革了其政府會(huì)計(jì)，將傳統(tǒng)的、完全的收付實(shí)現(xiàn)制進(jìn)行棄用。

三、權(quán)責(zé)發(fā)生制被引入我國(guó)政府會(huì)計(jì)中

（一）國(guó)際經(jīng)驗(yàn)。（1）以新西蘭、澳大利亞、英國(guó)等國(guó)為代表的“一步到位型”。（2）“分步到位型”其中加拿大是代表國(guó)家。（3）以美國(guó)為代表的“逐漸擴(kuò)展型”。

（二）我國(guó)改革的可行路徑。會(huì)計(jì)國(guó)際化越來(lái)越普遍.在其不斷的發(fā)展下，我國(guó)編制政府財(cái)務(wù)報(bào)告的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)必然會(huì)向國(guó)際慣例靠攏。政府會(huì)計(jì)使用權(quán)責(zé)發(fā)生制并不是單一的，它是一系列的，需要各方面改革都與之相適應(yīng)的。但由于我國(guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)并不完善，還需不斷深化，所以政府會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)的改革不是立竿見影的。而在改革的同時(shí)，根據(jù)國(guó)際上經(jīng)驗(yàn)，應(yīng)該做到：（1）制定改革的法律措施。（2）對(duì)改革進(jìn)行充分的成本以及效益分析。（3）技術(shù)與人力資源配套支持原則。（4）注重領(lǐng)導(dǎo)層的支持。

結(jié)束語(yǔ)

收付實(shí)現(xiàn)制，由于其操作簡(jiǎn)單并且能夠相對(duì)公正的反映政府的收支情況，一直以來(lái)是世界各國(guó)財(cái)政管理主要采取的確認(rèn)基礎(chǔ)。

相對(duì)于收付實(shí)現(xiàn)制，權(quán)責(zé)發(fā)生制由于具有能夠增加財(cái)政透明度，為決策提供更加有用的預(yù)算信息等優(yōu)勢(shì)為世界上大多數(shù)國(guó)家青睞?；趪?guó)際上各國(guó)的改革經(jīng)驗(yàn)并結(jié)合我國(guó)自身的特點(diǎn)，本文提出我國(guó)應(yīng)該采用“逐漸擴(kuò)展”方式，逐漸推廣權(quán)責(zé)發(fā)生制。（作者單位：山西財(cái)經(jīng)大學(xué)）

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