焦文娟

摘要：本文對(duì)會(huì)計(jì)學(xué)界具有代表性的關(guān)于管理會(huì)計(jì)本質(zhì)屬性的兩大觀點(diǎn)進(jìn)行了回顧，簡(jiǎn)析了管理會(huì)計(jì)的本質(zhì)，通過(guò)平衡記分卡和預(yù)算控制對(duì)企業(yè)價(jià)值創(chuàng)造中的貢獻(xiàn)和作用，對(duì)管理會(huì)計(jì)是如何幫助企業(yè)創(chuàng)造價(jià)值進(jìn)行了闡述，從而更進(jìn)一步的體現(xiàn)了管理會(huì)計(jì)在企業(yè)結(jié)構(gòu)中的重要地位，并進(jìn)一步簡(jiǎn)析了管理會(huì)計(jì)在我國(guó)發(fā)展過(guò)程中所存在的問(wèn)題，并對(duì)此提出針對(duì)性的措施。

關(guān)鍵詞：管理會(huì)計(jì)價(jià)值創(chuàng)造；管理會(huì)計(jì)本質(zhì)

一、管理會(huì)計(jì)的兩種觀點(diǎn)

管理會(huì)計(jì)起源于19世紀(jì)早期企業(yè)管理層對(duì)企業(yè)內(nèi)部生產(chǎn)活動(dòng)進(jìn)行計(jì)量的運(yùn)用。20年代50年代初我國(guó)從西方引入了管理會(huì)計(jì)，我國(guó)將管理會(huì)計(jì)定義為：主要是以企業(yè)現(xiàn)在和企業(yè)未來(lái)的資金運(yùn)動(dòng)為主要對(duì)象，把提高經(jīng)濟(jì)效益作為主要目的，為企業(yè)內(nèi)部管理者提供經(jīng)營(yíng)管理決策的科學(xué)依據(jù)為目標(biāo)而進(jìn)行的經(jīng)濟(jì)管理活動(dòng)。廣義和狹義這兩種觀點(diǎn)是會(huì)計(jì)學(xué)界的學(xué)者對(duì)管理會(huì)計(jì)的本質(zhì)屬性的界定。

廣義管理會(huì)計(jì)觀以美國(guó)全國(guó)會(huì)計(jì)聯(lián)合會(huì)對(duì)管理會(huì)計(jì)的定義為代表。1981年管理會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)委員會(huì)（美國(guó)全國(guó)會(huì)計(jì)聯(lián)合會(huì)下屬委員會(huì)）發(fā)布了《管理會(huì)計(jì)的定義》公告，該公告將管理會(huì)計(jì)定義為：“管理會(huì)計(jì)是向管理當(dāng)局提供關(guān)于企業(yè)內(nèi)部計(jì)劃、評(píng)價(jià)、控制以及確保企業(yè)資源的合理使用和經(jīng)營(yíng)責(zé)任的履行所需財(cái)務(wù)信息的確認(rèn)、計(jì)量、歸集、分析、編報(bào)、解釋和傳遞的過(guò)程。管理會(huì)計(jì)還包括為諸如股東、債權(quán)人、規(guī)章制定機(jī)構(gòu)及稅務(wù)當(dāng)局等非管理集團(tuán)編制財(cái)務(wù)報(bào)告?！痹撚^點(diǎn)將管理會(huì)計(jì)的領(lǐng)域擴(kuò)大到了宏觀層次，管理會(huì)計(jì)包括一切會(huì)計(jì)體系，認(rèn)為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)等是管理會(huì)計(jì)的一個(gè)組成部分。

狹義管理會(huì)計(jì)觀的代表是1988年國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)對(duì)管理會(huì)計(jì)所下的定義。該定義為：“管理會(huì)計(jì)是指在一個(gè)組織內(nèi)部，對(duì)管理當(dāng)局用于規(guī)劃、評(píng)價(jià)和控制的信息（財(cái)務(wù)的和經(jīng)營(yíng)的）進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、積累、分析、編報(bào)、解釋和傳輸?shù)倪^(guò)程，以確保其資源的利用并對(duì)它們承擔(dān)經(jīng)管責(zé)任?！痹撚^點(diǎn)強(qiáng)調(diào)管理會(huì)計(jì)是為內(nèi)部管理者服務(wù)的。

狹義管理會(huì)計(jì)觀與廣義管理會(huì)計(jì)觀的區(qū)別主要包括兩點(diǎn)：

第一，管理會(huì)計(jì)獲取信息的來(lái)源除財(cái)務(wù)信息外是否包括經(jīng)營(yíng)層面的信息。

第二，管理會(huì)計(jì)的服務(wù)對(duì)象，即管理會(huì)計(jì)信息的使用者除了企業(yè)管理層是否包括企業(yè)外部的組織和人員。

狹義的管理會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)相比，二者相互獨(dú)立，管理會(huì)計(jì)更多的整合了非貨幣信息，涉及包含了企業(yè)戰(zhàn)略、預(yù)算、內(nèi)部控制等信息，深入到組織內(nèi)部的各個(gè)層級(jí)、單位及成員。

二、管理會(huì)計(jì)——提升企業(yè)價(jià)值的信息系統(tǒng)

管理會(huì)計(jì)是企業(yè)和經(jīng)濟(jì)決策者之間的橋梁，是一個(gè)價(jià)值信息系統(tǒng)。管理會(huì)計(jì)將企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行計(jì)量記錄，并將其進(jìn)行存儲(chǔ)加工分析，成為對(duì)管理層決策有用的會(huì)計(jì)信息。

會(huì)計(jì)學(xué)界普遍認(rèn)為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)是提供財(cái)務(wù)價(jià)值的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)，而信息的價(jià)值屬性是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的最大特點(diǎn)。盡管會(huì)計(jì)主體的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)涉及的范圍廣泛，會(huì)計(jì)都能用貨幣進(jìn)行計(jì)量，并對(duì)數(shù)據(jù)進(jìn)行加工處理成為會(huì)計(jì)信息，為信息使用者提供服務(wù)，這就是會(huì)計(jì)的共性。管理會(huì)計(jì)同樣是對(duì)一個(gè)會(huì)計(jì)主體的價(jià)值進(jìn)行計(jì)量記錄分析，雖然包括非財(cái)務(wù)信息，但是管理會(huì)計(jì)的目標(biāo)是提升企業(yè)價(jià)值。

企業(yè)的價(jià)值主要包括整體價(jià)值和價(jià)值創(chuàng)造活動(dòng)兩部分。整體價(jià)值是企業(yè)未來(lái)收益的資本化，存在于企業(yè)的整個(gè)生命周期。價(jià)值創(chuàng)造活動(dòng)是企業(yè)進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，扣除各項(xiàng)成本之后，為企業(yè)價(jià)值帶來(lái)的增值。企業(yè)整體的增值依靠企業(yè)價(jià)值創(chuàng)造活動(dòng)來(lái)實(shí)現(xiàn)。為了有效的進(jìn)行價(jià)值測(cè)量、控制和管理，企業(yè)就需要借助管理會(huì)計(jì)。價(jià)值增值是管理會(huì)計(jì)的本質(zhì)屬性，也是管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)中最基本、最初的要求。

三、管理會(huì)計(jì)在企業(yè)價(jià)值創(chuàng)造中的作用

（一）簡(jiǎn)析平衡記分卡的作用

20世紀(jì)90年代，哈佛大學(xué)教授Robert Kaplan與諾朗頓研究院（Nolan Norton Institute）的執(zhí)行長(zhǎng)David Norton提出的一種績(jī)效評(píng)價(jià)體系。經(jīng)過(guò)20年的發(fā)展，平衡計(jì)分卡已經(jīng)發(fā)展為企業(yè)戰(zhàn)略管理的工具，在戰(zhàn)略規(guī)劃與執(zhí)行管理方面起著重要作用。這一體系提高了董事會(huì)的治理效率，反映了企業(yè)的短期和長(zhǎng)期的發(fā)展方向和目標(biāo)，構(gòu)建了一個(gè)管理系統(tǒng)，為企業(yè)的戰(zhàn)略實(shí)施提供了保障，為管理層快速有效的反饋管理信息和財(cái)務(wù)信息，構(gòu)建了治理效率的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，減少了無(wú)效治理，加速了治理的效率，從而幫助企業(yè)創(chuàng)造了價(jià)值。

（二）預(yù)算控制的作用

預(yù)算的控制功能是指以設(shè)定好的并層層分解的預(yù)算目標(biāo)為標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)組織內(nèi)的活動(dòng)進(jìn)行監(jiān)督和評(píng)價(jià)，并將績(jī)效與報(bào)酬掛鉤，起到控制組織行為的目的。預(yù)算一旦編制完成，管理層就可以定期比較實(shí)際業(yè)績(jī)與預(yù)算業(yè)績(jī)，并在此基礎(chǔ)上采取必要的措施，糾正不利的影響，對(duì)企業(yè)的業(yè)績(jī)實(shí)施控制。

預(yù)算的激勵(lì)功能在編制預(yù)算時(shí)促使人們提供真實(shí)的信息從而制定出合理的預(yù)算標(biāo)準(zhǔn)；在執(zhí)行預(yù)算時(shí)，促使員工盡自己最大的努力去完成，甚至超額完成預(yù)算目標(biāo)；在進(jìn)行預(yù)算考評(píng)時(shí)，能夠客觀公正地評(píng)價(jià)每一位員工的工作業(yè)績(jī)；在落實(shí)獎(jiǎng)懲制度時(shí)，能夠根據(jù)不同員工的需要找準(zhǔn)激勵(lì)點(diǎn)，以預(yù)算考評(píng)結(jié)果為依據(jù)進(jìn)行相應(yīng)的獎(jiǎng)勵(lì)和懲罰，使每位員工的積極性都得到充分的激發(fā)。同時(shí)，有效的預(yù)算管理激勵(lì)機(jī)制所帶來(lái)的合理的預(yù)算目標(biāo)及科學(xué)的考評(píng)獎(jiǎng)懲制度，都會(huì)更加有利于增強(qiáng)預(yù)算管理的資源配置功能，保證預(yù)算管理的控制力。

四、管理會(huì)計(jì)在我國(guó)企業(yè)運(yùn)用中存在的問(wèn)題

（一）目前，我國(guó)的管理會(huì)計(jì)主要介紹國(guó)外的最近研究成果，與我國(guó)的管理水平、企業(yè)管理需求、實(shí)際經(jīng)濟(jì)環(huán)境及基本社會(huì)環(huán)境存在一定差距。在介紹引進(jìn)國(guó)外的最新研究成果時(shí)存在生搬硬套現(xiàn)象，本土化程度較弱。

（二）管理實(shí)踐是現(xiàn)實(shí)的、具體可操作的，由于操作技術(shù)缺乏，使得許多引進(jìn)的超前成果和模型不符合我國(guó)企業(yè)的實(shí)際管理情況，降低了管理會(huì)計(jì)的可操作性，甚至付出較高的代價(jià)，過(guò)度增加成本。

（三）我國(guó)企業(yè)管理者對(duì)管理會(huì)計(jì)的認(rèn)可度不高，不能正確的認(rèn)識(shí)到管理會(huì)計(jì)的本質(zhì)和管理會(huì)計(jì)在企業(yè)生存發(fā)展中發(fā)揮的作用，更不能深刻的認(rèn)識(shí)到管理會(huì)計(jì)是可以我企業(yè)創(chuàng)造價(jià)值的。

五、促進(jìn)管理會(huì)計(jì)在我國(guó)發(fā)展應(yīng)用的幾點(diǎn)建議

（一）把管理會(huì)計(jì)理論付諸實(shí)踐管理

在引進(jìn)先進(jìn)的管理會(huì)計(jì)成果和模型時(shí)，要將其與我國(guó)企業(yè)的管理水平和管理需求相結(jié)合，將引進(jìn)的成果和模型進(jìn)行充分的本土化。這就要求我國(guó)學(xué)者深入到企業(yè)管理基層，了解我國(guó)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)，了解我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展情況，了解我國(guó)企業(yè)管理者的需求及其管理水平，進(jìn)而增強(qiáng)管理會(huì)計(jì)的實(shí)用性和適用性。

（二）提高管理者對(duì)于管理會(huì)計(jì)創(chuàng)造企業(yè)價(jià)值的認(rèn)識(shí)

如果管理者不能認(rèn)識(shí)到管理會(huì)計(jì)的本質(zhì)特征，以及管理會(huì)計(jì)對(duì)在企業(yè)生存發(fā)展中發(fā)揮的重要作用，或者說(shuō)在運(yùn)用管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)時(shí)不能發(fā)揮其價(jià)值，那么管理會(huì)計(jì)也就不能在企業(yè)中進(jìn)行推廣應(yīng)用。

（三）管理會(huì)計(jì)師職業(yè)的發(fā)展

在一些發(fā)達(dá)國(guó)家管理會(huì)計(jì)師與注冊(cè)會(huì)計(jì)師都具有一樣的專業(yè)地位，我國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師的考核和認(rèn)可制度發(fā)展的相對(duì)完善，但是對(duì)管理會(huì)計(jì)師的考核和認(rèn)可制度發(fā)展水平都相對(duì)較低?，F(xiàn)在我國(guó)政府已經(jīng)對(duì)管理會(huì)計(jì)有的新的認(rèn)識(shí)，也認(rèn)識(shí)到了管理會(huì)計(jì)的重要性，2014年伊始，財(cái)政部、國(guó)資委等國(guó)家部委也紛紛提出要加快企業(yè)管理會(huì)計(jì)體系建設(shè)，并于1月29日發(fā)布了《財(cái)政部關(guān)于全面推進(jìn)管理會(huì)計(jì)體系建設(shè)的知道意見(jiàn)（征求意見(jiàn)稿）》，以推動(dòng)管理會(huì)計(jì)在我國(guó)的發(fā)展，提高管理會(huì)計(jì)是的職業(yè)地位。（作者單位：河北經(jīng)貿(mào)大學(xué)）

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