一次性傷殘補(bǔ)助金等一次性收入該如何處理個(gè)人所得稅

問(wèn)：《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》（主席令2011年第48號(hào)，以下簡(jiǎn)稱《個(gè)人所得稅法》）規(guī)定：個(gè)人取得的福利費(fèi)、撫恤金、救濟(jì)金免征個(gè)人所得稅；按照國(guó)家統(tǒng)一規(guī)定發(fā)給干部、職工的安家費(fèi)、退職費(fèi)、退休工資、離休工資、離休生活補(bǔ)助費(fèi)免納個(gè)人所得稅。《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》（國(guó)務(wù)院令2011年第600號(hào)，以下簡(jiǎn)稱《個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》）規(guī)定：稅法所說(shuō)的福利費(fèi)，是指根據(jù)國(guó)家有關(guān)規(guī)定，從企業(yè)、事業(yè)單位、國(guó)家機(jī)關(guān)、社會(huì)團(tuán)體提留的福利費(fèi)或者工會(huì)經(jīng)費(fèi)中支付給個(gè)人的生活補(bǔ)助費(fèi)；所說(shuō)的救濟(jì)金，是指國(guó)家民政部門支付給個(gè)人的生活困難補(bǔ)助費(fèi)。那么，職工取得工傷保險(xiǎn)、提前退休、內(nèi)部退養(yǎng)、買斷工齡等一次性收入是否免繳個(gè)人所得稅？具體應(yīng)如何進(jìn)行稅務(wù)處理？

江西某工貿(mào)公司 陳智

答：為貫徹落實(shí)《工傷保險(xiǎn)條例》（國(guó)務(wù)院令第586號(hào)），根據(jù)個(gè)人所得稅法第四條中“經(jīng)國(guó)務(wù)院財(cái)政部門批準(zhǔn)免稅的所得”的規(guī)定，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合發(fā)布《關(guān)于工傷職工取得的工傷保險(xiǎn)待遇有關(guān)個(gè)人所得稅政策的通知》（財(cái)稅〔2012〕40號(hào)），就工傷職工取得的工傷保險(xiǎn)待遇有關(guān)個(gè)人所得稅政策進(jìn)行明確。而我國(guó)《個(gè)人所得稅法》規(guī)定：個(gè)人取得的福利費(fèi)、撫恤金、救濟(jì)金免征個(gè)人所得稅；按照國(guó)家統(tǒng)一規(guī)定發(fā)給干部、職工的安家費(fèi)、退職費(fèi)、退休工資、離休工資、離休生活補(bǔ)助費(fèi)免納個(gè)人所得稅?！秱€(gè)人所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定：稅法所說(shuō)的福利費(fèi)，是指根據(jù)國(guó)家有關(guān)規(guī)定，從企業(yè)、事業(yè)單位、國(guó)家機(jī)關(guān)、社會(huì)團(tuán)體提留的福利費(fèi)或者工會(huì)經(jīng)費(fèi)中支付給個(gè)人的生活補(bǔ)助費(fèi)；所說(shuō)的救濟(jì)金，是指國(guó)家民政部門支付給個(gè)人的生活困難補(bǔ)助費(fèi)。為此，有不少人反映“取得工傷保險(xiǎn)、提前退休、內(nèi)部退養(yǎng)、買斷工齡等一次性收入有關(guān)個(gè)人所得稅政策難以把握”?，F(xiàn)以舉例方式對(duì)上述問(wèn)題進(jìn)行分析說(shuō)明。

個(gè)人按規(guī)定取得一次性工傷保險(xiǎn)待遇免征個(gè)人所得稅

財(cái)稅〔2012〕40號(hào)文規(guī)定：對(duì)工傷職工及其近親屬按照《工傷保險(xiǎn)條例》（國(guó)務(wù)院令第586號(hào)）規(guī)定取得的工傷保險(xiǎn)待遇，免征個(gè)人所得稅。這里所稱的工傷保險(xiǎn)待遇，包括工傷職工按照《工傷保險(xiǎn)條例》規(guī)定取得的一次性傷殘補(bǔ)助金、傷殘津貼、一次性工傷醫(yī)療補(bǔ)助金、一次性傷殘就業(yè)補(bǔ)助金、工傷醫(yī)療待遇、住院伙食補(bǔ)助費(fèi)、外地就醫(yī)交通食宿費(fèi)用、工傷康復(fù)費(fèi)用、輔助器具費(fèi)用、生活護(hù)理費(fèi)等，以及職工因工死亡，其近親屬按照《工傷保險(xiǎn)條例》規(guī)定取得的喪葬補(bǔ)助金、供養(yǎng)親屬撫恤金和一次性工亡補(bǔ)助金等。

【注意事項(xiàng)】《工傷保險(xiǎn)條例》第十四條、第十五條分別對(duì)應(yīng)認(rèn)定為工傷和視同工傷的情形進(jìn)行了明確。職工符合本條例第十四條、第十五條的規(guī)定，但是有下列情形之一的，不得認(rèn)定為工傷或者視同工傷：（一）故意犯罪的；（二）醉酒或者吸毒的；（三）自殘或者自殺的。同時(shí)，《工傷保險(xiǎn)條例》第三十至四十五條就工傷保險(xiǎn)待遇支付范圍、標(biāo)準(zhǔn)等進(jìn)行了明確，而各省也出臺(tái)有相關(guān)細(xì)則。工傷職工有下列情形之一的，停止享受工傷保險(xiǎn)待遇：（一）喪失享受待遇條件的；（二）拒不接受勞動(dòng)能力鑒定的；（三）拒絕治療的。超標(biāo)準(zhǔn)部分應(yīng)當(dāng)按規(guī)定繳納個(gè)人所得稅。另外職工因工作遭受事故傷害或者患職業(yè)病需要暫停工作接受工傷醫(yī)療的，在停工留薪期內(nèi)，原工資福利待遇不變，由所在單位按月支付，此時(shí)應(yīng)按“工資、薪金所得”扣繳個(gè)人所得稅。

例1：某單位職工范某，2013年6月應(yīng)發(fā)工資4800元、個(gè)人負(fù)擔(dān)社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)300元，單位替其繳納社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)500元。2013年6月因患職業(yè)病需要暫停工作接受工傷醫(yī)療，經(jīng)申請(qǐng)批準(zhǔn)其停工留薪期為12個(gè)月，當(dāng)月除取得工資外，范某按規(guī)定取得外地就醫(yī)交通食宿費(fèi)用等10000元（假設(shè)例中單位和個(gè)人繳納的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)均在稅法規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)和范圍內(nèi)）。則按規(guī)定取得外地就醫(yī)交通食宿費(fèi)用等10000元不需要并入繳納個(gè)人所得稅。而其在停工留薪期內(nèi)取得的工資收入應(yīng)按“工資、薪金所得”扣繳個(gè)人所得稅。范某6月應(yīng)納個(gè)人所得稅＝（4800－300－500－3500）×3%＝15（元）。

個(gè)人內(nèi)部退養(yǎng)取得一次性補(bǔ)償收入的個(gè)人所得稅處理

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人所得稅有關(guān)政策問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)〔1999〕58號(hào)）規(guī)定：個(gè)人在辦理內(nèi)部退養(yǎng)手續(xù)后從原任職單位取得的一次性收入，應(yīng)按辦理內(nèi)部退養(yǎng)手續(xù)后至法定離退休年齡之間的所屬月份進(jìn)行平均，并與領(lǐng)取當(dāng)月的“工資、薪金”所得合并后減除當(dāng)月費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，以余額為基數(shù)確定適用稅率，再將當(dāng)月工資、薪金加上取得的一次性收入，減去費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，按適用稅率計(jì)征個(gè)人所得稅。計(jì)稅公式：應(yīng)納稅額＝〔（一次性補(bǔ)貼收入＋當(dāng)月的“工資、薪金”所得）－費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)〕×適用稅率－速算扣除數(shù)。

【注意事項(xiàng)】《勞動(dòng)和社會(huì)保障部關(guān)于開展勞動(dòng)保障政策咨詢活動(dòng)的通知》（勞社部函〔2001〕45號(hào)）規(guī)定：“按照有關(guān)規(guī)定，對(duì)距法定退休年齡不足5年，實(shí)現(xiàn)再就業(yè)有困難的下崗職工，可以實(shí)行企業(yè)內(nèi)部退養(yǎng)，由企業(yè)發(fā)給基本生活費(fèi)，并按規(guī)定繼續(xù)為其繳納社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)，達(dá)到退休年齡時(shí)正式辦理退休手續(xù)”。即內(nèi)部退養(yǎng)是指滿足一定條件的職工，經(jīng)單位批準(zhǔn)，可以退出工作崗位，按月領(lǐng)取生活費(fèi)進(jìn)行休養(yǎng)。內(nèi)部退養(yǎng)收入是尚未到法定退休年齡而辦理待退（內(nèi)部退養(yǎng)）手續(xù)的職工取得的一次性收入。內(nèi)部退養(yǎng)主要是早期國(guó)有企業(yè)改組、改制時(shí)采用的方法，目前，企業(yè)普遍采用買斷工齡的方法。此外，《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于生育津貼和生育醫(yī)療費(fèi)有關(guān)個(gè)人所得稅政策的通知》（財(cái)稅〔2008〕8號(hào)）規(guī)定：生育婦女按照縣級(jí)以上人民政府根據(jù)國(guó)家有關(guān)規(guī)定制定的生育保險(xiǎn)辦法，取得的生育津貼、生育醫(yī)療費(fèi)或其他屬于生育保險(xiǎn)性質(zhì)的津貼、補(bǔ)貼，免征個(gè)人所得稅。

例2：某單位職工老王2013年6月份辦理內(nèi)部退養(yǎng)手續(xù)領(lǐng)取一次性收入90000元，退養(yǎng)工資2000元（其至法定離退休年齡還有4年零2個(gè)月）。根據(jù)國(guó)稅發(fā)〔1999〕58號(hào)文的規(guī)定，老王取得上述所得不屬于離退休工資，應(yīng)按“工資、薪金所得”項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅。在計(jì)算時(shí)先確定適用稅率：即＝1800（元），（1800＋2000－3500）＝300（元）。由于300元在1500元以下，故其適用稅率應(yīng)為3%。則老王2013年6月份應(yīng)納個(gè)人所得稅＝（90000＋2000－3500）×3%＝2655（元）。

個(gè)人提前退休取得一次性補(bǔ)貼收入的個(gè)人所得稅處理

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人提前退休取得補(bǔ)貼收入個(gè)人所得稅問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第6號(hào)）規(guī)定：自2011年1月1日起，機(jī)關(guān)、企事業(yè)單位對(duì)未達(dá)到法定退休年齡、正式辦理提前退休手續(xù)的個(gè)人，按照統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)向提前退休工作人員支付一次性補(bǔ)貼，不屬于免稅的離退休工資收入，應(yīng)按照“工資、薪金所得”項(xiàng)目征收個(gè)人所得稅。但對(duì)于提前退休人員取得的一次性補(bǔ)貼，在具體計(jì)稅方式上有了重大變化，規(guī)定：個(gè)人因辦理提前退休手續(xù)而取得的一次性補(bǔ)貼收入，應(yīng)按照辦理提前退休手續(xù)至法定退休年齡之間所屬月份平均分?jǐn)傆?jì)算個(gè)人所得稅。計(jì)稅公式：應(yīng)納稅額＝{〔（一次性補(bǔ)貼收入辦理提前退休手續(xù)至法定退休年齡的實(shí)際月份數(shù)）－費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)〕×適用稅率－速算扣除數(shù)}×提前辦理退休手續(xù)至法定退休年齡的實(shí)際月份數(shù)。

【注意事項(xiàng)】根據(jù)國(guó)家有關(guān)規(guī)定，從事特別繁重的體力勞動(dòng)等四種情況之一的企業(yè)職工才可以辦理提前退休。而根據(jù)《中組部、人事部關(guān)于印發(fā)〈關(guān)于事業(yè)單位參照公務(wù)員法管理工作有關(guān)問(wèn)題的意見〉的通知》（組通字〔2006〕27號(hào)）和《中華人民共和國(guó)公務(wù)員法》（主席令第35號(hào)）的規(guī)定，機(jī)關(guān)事業(yè)單位人員要想辦理提前退休，必須符合下列條件之一的，本人自愿提出申請(qǐng)，經(jīng)任免機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，可以提前退休：（一）工作年限滿30年的；（二）距國(guó)家規(guī)定的退休年齡不足5年，且工作年限滿20年的；（三）符合國(guó)家規(guī)定的可以提前退休的其他情形的。

例3：假設(shè)某單位職工老李是在2013年6月辦理提前退休手續(xù)領(lǐng)取一次性收入91000元，退休工資1500元（其至法定離退休年齡還有4年零2個(gè)月）。假設(shè)另一單位職工老張是也在2013年6月提前退休手續(xù)并領(lǐng)取一次性收入91000元，退休工資2000元（其至法定離退休年齡還有1年零1個(gè)月）。根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第6號(hào)文的規(guī)定，老李取得上述所得不屬于免稅的離退休工資，應(yīng)按“工資、薪金所得”項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅。對(duì)于老李取得的一次性收入，在計(jì)算時(shí)先確定適用稅率：即＝1820（元），（1820－3500）＝－1680（元），則不用納稅；老張取得的一次性收入，在計(jì)算時(shí)先確定適用稅率，即：＝7000（元），7000－3500＝3500（元），由于3500元在1500元至4500元之間，故其適用稅率應(yīng)為10%，速算扣除數(shù)為105。則老張2013年6月應(yīng)納個(gè)人所得稅＝〔（－3500）×10%－105〕×13＝3185（元）。

同時(shí)要注意的是，國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第6號(hào)文僅適用于未達(dá)到法定退休年齡但卻正式辦理提前退休手續(xù)的個(gè)人。個(gè)人在未達(dá)到法定退休年齡辦理內(nèi)部退養(yǎng)手續(xù)而不是退休手續(xù)的，則不適用國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第6號(hào)文，而仍然適用國(guó)稅發(fā)〔1999〕58號(hào)文的規(guī)定；收入的范圍僅適用于機(jī)關(guān)、企事業(yè)單位按照統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)向提前退休工作人員支付一次性補(bǔ)貼收入，對(duì)于其他收入則不適用。特別要注意的是，根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第6號(hào)文的規(guī)定，符合提前退休條件人員的當(dāng)月工資、薪金與一次性收入實(shí)行分別扣除費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)并分別計(jì)稅。

例4：某單位員工老王，因身體方面的原因，其所在單位2011年1月按照程序批準(zhǔn)其提前退休申請(qǐng)，并按照“統(tǒng)一規(guī)定”一次性給予其補(bǔ)貼90900元（其至法定離退休年齡還有1年零6個(gè)月）；老王當(dāng)月領(lǐng)取工資、薪金收入5200元，其中包括法定應(yīng)當(dāng)扣繳的住房公積金695元、養(yǎng)老保險(xiǎn)和醫(yī)療保險(xiǎn)505元；單位發(fā)放過(guò)年費(fèi)（包括購(gòu)物券、現(xiàn)金及實(shí)物）價(jià)值5000元。首先，應(yīng)當(dāng)將5000元過(guò)年費(fèi)與工資、薪金合并計(jì)征個(gè)人所得稅，但考慮住房公積金、養(yǎng)老保險(xiǎn)和醫(yī)療保險(xiǎn)是免個(gè)人所得稅的，因而應(yīng)當(dāng)予以扣除。所以，當(dāng)月工資、薪金應(yīng)當(dāng)繳納的個(gè)人所得稅＝（5200＋5000－695－505－3500）×20%－555＝545（元）。其次，計(jì)算一次性補(bǔ)貼收入90900元適用稅率：即90900元18個(gè)月＝5050（元），5050－3500＝1550（元），適用稅率10%，速算扣除數(shù)為105。按照國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第6號(hào)文的計(jì)稅公式，一次性補(bǔ)貼收入應(yīng)當(dāng)繳納的稅款＝〔（－3500）×10%－105〕×18＝900元。兩項(xiàng)合計(jì)應(yīng)當(dāng)繳納的個(gè)人所得稅＝545＋900＝1445（元）。

個(gè)人因與用人單位解除勞動(dòng)關(guān)系而取得的一次性補(bǔ)償收入（通常稱買斷工齡取得的一次性補(bǔ)償收入，包括用人單位發(fā)放的經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償金、生活補(bǔ)助費(fèi)和其他補(bǔ)助費(fèi)用），其收入在當(dāng)?shù)厣夏曷毠て骄べY3 倍數(shù)額以內(nèi)的部分，免征個(gè)人所得稅；超過(guò)的部分，以個(gè)人取得的一次性經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償收入，除以個(gè)人在本企業(yè)的工作年限數(shù)，以其商數(shù)作為個(gè)人的月工資、薪金收入，按照稅法規(guī)定計(jì)算繳納個(gè)人所得稅，個(gè)人在本企業(yè)的工作年限數(shù)按實(shí)際工作年限數(shù)計(jì)算，超過(guò)12 年的按12 計(jì)算。

個(gè)人買斷工齡取得一次性補(bǔ)償收入的個(gè)人所得稅處理

《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人與用人單位解除勞動(dòng)關(guān)系取得的一次性補(bǔ)償收入征免個(gè)人所得稅問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2001〕157號(hào)）和《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人因解除勞動(dòng)合同取得經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償金征收個(gè)人所得稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)〔1999〕178號(hào)）規(guī)定：個(gè)人因與用人單位解除勞動(dòng)關(guān)系而取得的一次性補(bǔ)償收入（通常稱買斷工齡取得的一次性補(bǔ)償收入，包括用人單位發(fā)放的經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償金、生活補(bǔ)助費(fèi)和其他補(bǔ)助費(fèi)用），其收入在當(dāng)?shù)厣夏曷毠て骄べY3倍數(shù)額以內(nèi)的部分，免征個(gè)人所得稅；超過(guò)的部分，以個(gè)人取得的一次性經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償收入，除以個(gè)人在本企業(yè)的工作年限數(shù)，以其商數(shù)作為個(gè)人的月工資、薪金收入，按照稅法規(guī)定計(jì)算繳納個(gè)人所得稅，個(gè)人在本企業(yè)的工作年限數(shù)按實(shí)際工作年限數(shù)計(jì)算，超過(guò)12年的按12計(jì)算。

【注意事項(xiàng)】一是企業(yè)職工從破產(chǎn)企業(yè)取得的一次性安置費(fèi)收入，一律免繳個(gè)人所得稅。即從財(cái)稅〔2001〕157號(hào)文所規(guī)定的政策執(zhí)行時(shí)間開始，免稅范圍從國(guó)有企業(yè)職工放寬到所有類型企業(yè)職工。二是取得的一次性補(bǔ)償收入在當(dāng)?shù)厣夏曷毠て骄べY3倍數(shù)額以內(nèi)的部分，免繳個(gè)人所得稅。但要就超過(guò)當(dāng)?shù)厣夏曷毠て骄べY3倍數(shù)額部分按照國(guó)稅發(fā)〔1999〕178號(hào)文的有關(guān)規(guī)定計(jì)算征收個(gè)人所得稅。三是用人單位發(fā)放的經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償金、生活補(bǔ)助費(fèi)和其他補(bǔ)助費(fèi)用納入征稅范圍，但個(gè)人領(lǐng)取一次性補(bǔ)償收入時(shí)按照國(guó)家和地方政府規(guī)定的比例實(shí)際繳納的住房公積金、醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)，在計(jì)征其一次性補(bǔ)償收入的個(gè)人所得稅時(shí)可以予以扣除。

例5：2013年，職工李某，因與其所在單位解除勞動(dòng)關(guān)系，取得了一次性補(bǔ)償收入108000元，當(dāng)?shù)厣夏昶髽I(yè)職工年平均工資為18000元，其在本單位工作年限為13年，請(qǐng)計(jì)算該單位在支付該一次性補(bǔ)償收入時(shí)應(yīng)代扣代繳的個(gè)人所得稅。計(jì)算：第一步，108000－18000×3＝54000元；第二步，因13＞12，故＝4500（元）；第三步，（4500－3500）×3%×12＝360（元）。

吳三英