宋保勝

【摘 要】 地方政府債務(wù)信息的披露是進(jìn)行債務(wù)管理、化解財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的基礎(chǔ)和前提。通過對(duì)地方政府基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)融資形成的債務(wù)信息披露研究，發(fā)現(xiàn)政府會(huì)計(jì)在反映債務(wù)信息方面存在著披露不真實(shí)、不全面、不及時(shí)等問題，結(jié)合我國地方政府融資情況和政府會(huì)計(jì)核算體系，提出健全政府會(huì)計(jì)核算體系、完善核算基礎(chǔ)、補(bǔ)充相關(guān)會(huì)計(jì)科目等措施，真實(shí)、正確、全面、及時(shí)地對(duì)我國地方政府債務(wù)信息進(jìn)行披露。

【關(guān)鍵詞】 城鎮(zhèn)化; 政府會(huì)計(jì); 債務(wù)風(fēng)險(xiǎn); 信息披露

中圖分類號(hào)：F272.5 ?文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A ?文章編號(hào)：1004-5937（2014）35-0061-05

一、引言

推進(jìn)農(nóng)村城鎮(zhèn)化建設(shè)是提高農(nóng)業(yè)現(xiàn)代化水平、改善農(nóng)村生產(chǎn)生活環(huán)境、解決城鄉(xiāng)二元經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)矛盾的重要抓手和主要載體，也是構(gòu)建社會(huì)主義和諧社會(huì)、全面建設(shè)新農(nóng)村的必然要求。農(nóng)村城鎮(zhèn)化建設(shè)是一項(xiàng)民心工程，特別是基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)，屬于社會(huì)公共產(chǎn)品，需要地方政府大量投資。分稅制改革后，地方政府的財(cái)政預(yù)算收入大大減少，致使農(nóng)村城鎮(zhèn)化建設(shè)的資金嚴(yán)重不足。為改變建設(shè)資金匱乏狀況，各級(jí)地方政府通過各種不同的籌資渠道進(jìn)行借債，造成地方政府債務(wù)規(guī)模增大。目前政府會(huì)計(jì)在核算體制方面存在著諸多不足之處，對(duì)地方政府的各項(xiàng)債務(wù)披露不全面，使政府一些隱性債務(wù)和或有債務(wù)游離于政府會(huì)計(jì)核算體系之外，政府會(huì)計(jì)報(bào)告對(duì)上述債務(wù)沒有進(jìn)行披露，政府相關(guān)管理部門對(duì)政府債務(wù)的實(shí)有數(shù)額預(yù)計(jì)不準(zhǔn)，債務(wù)管理方法、措施不到位，財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)凸顯，嚴(yán)重影響政府財(cái)政的安全和穩(wěn)定。因此，應(yīng)從政府債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)控制視角，重新構(gòu)建政府債務(wù)信息披露機(jī)制，使政府會(huì)計(jì)能夠真正成為政府債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)控制的有效手段。

二、城鎮(zhèn)化基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)下地方政府融資需求及地方債務(wù)狀況

（一）城鎮(zhèn)化基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)下地方政府融資需求狀況

隨著農(nóng)村城鎮(zhèn)化基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)的不斷深入，居民對(duì)供水、供電、網(wǎng)絡(luò)通訊、道路交通、郵電等基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目需求提高，基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)資金需求越來越大。由于基礎(chǔ)設(shè)施屬于公共用品，投資主體應(yīng)該是地方政府，需要地方政府給予更多的投資，尤其是在市場(chǎng)發(fā)育不完善、經(jīng)濟(jì)落后的鄉(xiāng)（鎮(zhèn)）。分稅制后地方政府財(cái)政收入大大降低，地方財(cái)政支出壓力極大。如圖1、圖2所示，地方財(cái)政收入占全國總財(cái)政收入的比重從1978年的84.47%下降到2012年的52.09%，近四十年來，整體呈下降趨勢(shì)。中央和地方的財(cái)權(quán)和事權(quán)不匹配，地方財(cái)政支出規(guī)模愈來愈大，地方財(cái)政支出占全國財(cái)政支出的比重從1978年的52.58%提高到2012年的85.10%，近四十年來，整體呈上升趨勢(shì)，支出的增加遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過收入的增加。

隨著社會(huì)和經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，從20世紀(jì)90年代開始，地方財(cái)政自給就出現(xiàn)缺口。1990年，地方政府用66.21%的財(cái)政收入支撐了67.42%的財(cái)政支出;2012年，地方政府用52.09%的財(cái)政收入支撐了85.10%的財(cái)政支出，財(cái)政缺口逐年拉大。財(cái)政資金的短缺是地方政府在推進(jìn)城鎮(zhèn)化基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)時(shí)面臨的重要難題，一方面地方政府依靠中央政府轉(zhuǎn)移支付獲得一部分資金，另一方面通過不同渠道拆借資金滿足城鎮(zhèn)化基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)需求。

（二）城鎮(zhèn)化基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)下地方債務(wù)分布狀況

1.需要地方政府直接償還的直接債務(wù)

這類債務(wù)又叫直接顯性債務(wù)，是由國家法律或合約確定的，需由地方政府預(yù)算資金直接償還的現(xiàn)時(shí)債務(wù)。地方政府在進(jìn)行城鎮(zhèn)化基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)過程中，由于財(cái)力有限，再加上中央政府轉(zhuǎn)移支付資金不足，為滿足地方建設(shè)資金需求，中央政府發(fā)行的長(zhǎng)期建設(shè)國債籌措的資金根據(jù)需要再次轉(zhuǎn)貸給各級(jí)地方政府形成的地方政府債務(wù)，國家財(cái)政部代替地方政府發(fā)行的地方政府債券形成的地方政府債務(wù)，地方政府直接投資的全部由財(cái)政資金作為償債資金來源的公益性項(xiàng)目形成的債務(wù)，地方政府拖欠的基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目工程款以及明確由政府償還的融資平臺(tái)債務(wù)等，這些債務(wù)都需要用財(cái)政資金直接償還。

2.需要地方政府未來償還的確定債務(wù)

這類債務(wù)又叫直接隱性債務(wù)，是現(xiàn)在發(fā)生的負(fù)債業(yè)務(wù)，將來需要地方政府償還的確定數(shù)額的債務(wù)。如：地方政府圍繞城鎮(zhèn)化的一些基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)進(jìn)行籌資，形成未來的一些資本性支出;城鎮(zhèn)化的一些基礎(chǔ)設(shè)施完工后，為維持其正常運(yùn)轉(zhuǎn)，需要籌措資金進(jìn)行必要的修理和維護(hù);地方政府出于社會(huì)公眾期望和社會(huì)道義責(zé)任，在城鎮(zhèn)化基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)中的一些補(bǔ)助和補(bǔ)貼支出應(yīng)籌措的資金以及以后的居民醫(yī)療、養(yǎng)老等社會(huì)保障支出。這些債務(wù)在未來若干年后，都需要地方政府承擔(dān)，并且將來債務(wù)的數(shù)額也比較明確。

3.需要地方政府承擔(dān)的未來不確定債務(wù)

這類債務(wù)又叫政府負(fù)有擔(dān)保責(zé)任的債務(wù)，這類債務(wù)是否發(fā)生，取決于事件另一方是否按時(shí)履約，若對(duì)方違約，地方政府需要承擔(dān)法定的償債責(zé)任。在進(jìn)行城鎮(zhèn)化基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)過程中，由于地方政府不能直接融資，往往成立一些附屬單位進(jìn)行籌措資金，這些單位進(jìn)行籌資時(shí)，地方政府對(duì)融資業(yè)務(wù)進(jìn)行擔(dān)?；虺兄Z;城鎮(zhèn)化基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)項(xiàng)目一般投資額大、周期長(zhǎng)，具有外部正效應(yīng)，為吸引私人投資，地方政府也會(huì)為那些投資于城鎮(zhèn)化基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)項(xiàng)目的私人貸款提供擔(dān)保;地方政府對(duì)一些農(nóng)業(yè)基礎(chǔ)項(xiàng)目建設(shè)的政策性貸款進(jìn)行擔(dān)保。一旦這些償債主體不能按期還債，這些債務(wù)就由地方政府承擔(dān)。

4.基于社會(huì)責(zé)任和道義需要政府負(fù)有兜底責(zé)任的債務(wù)

這類債務(wù)又叫政府負(fù)有兜底責(zé)任的債務(wù)，是指那些事先沒預(yù)案、沒防范的事件，一旦出現(xiàn)閃失，將會(huì)影響財(cái)產(chǎn)的安全和社會(huì)的穩(wěn)定，此時(shí)需要政府承擔(dān)一定救助責(zé)任的債務(wù)。如：城鎮(zhèn)化基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)當(dāng)中突然撤出的未完工的基礎(chǔ)性建設(shè)項(xiàng)目的一些貸款;一些不可預(yù)防的意外傷害支出;自然災(zāi)害造成的損失以及其他意外等形成的債務(wù)。地方政府對(duì)上述的債務(wù)沒有確定承擔(dān)直接還款責(zé)任，也沒有提供擔(dān)保，一旦這些項(xiàng)目出現(xiàn)信用危機(jī)，將會(huì)影響社會(huì)的穩(wěn)定與發(fā)展，政府被迫介入而承擔(dān)責(zé)任。

三、城鎮(zhèn)化基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)融資地方政府債務(wù)信息披露存在的問題

（一）政府債務(wù)信息披露不真實(shí)

在城鎮(zhèn)化基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)過程中，地方政府債務(wù)規(guī)模不斷擴(kuò)大，但我國現(xiàn)行的政府會(huì)計(jì)并沒有把所有的債務(wù)信息進(jìn)行全面、真實(shí)的披露。第一，需要地方政府直接償還的債務(wù)披露不全面：會(huì)計(jì)報(bào)表披露的債務(wù)大部分是國債轉(zhuǎn)貸、政府代理發(fā)行的政府債券、財(cái)政周轉(zhuǎn)金借款等直接顯性債務(wù)，而另一部分顯性債務(wù)沒被反映，如在城鎮(zhèn)化基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)中，地方政府為解決資金需求，躲避有關(guān)法律規(guī)定（政府不得直接向外借款），通過設(shè)立附屬單位進(jìn)行融資，用于城鎮(zhèn)化基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)。形成的這些債務(wù)，雖然不是地方政府需要直接償還的債務(wù)，在政府會(huì)計(jì)報(bào)表上沒有被核算和披露，而實(shí)質(zhì)上是地方政府為規(guī)避法律責(zé)任，應(yīng)承擔(dān)的直接顯性債務(wù)。第二，需要地方政府未來償還的確定債務(wù)沒有被披露和報(bào)告：直接隱性債務(wù)主要是城鎮(zhèn)化基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)項(xiàng)目的未來資本性和經(jīng)常性支出等，由于這類支出現(xiàn)在不太確定，未來比較明確，現(xiàn)行的政府會(huì)計(jì)對(duì)此類債務(wù)沒有進(jìn)行核算和報(bào)告。第三，或有顯性債務(wù)沒有被披露：在城鎮(zhèn)化基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)過程中，地方政府提供的各種貸款擔(dān)保，由于與國家法律不符，政府會(huì)計(jì)報(bào)表上沒有對(duì)這些“不合法行為”進(jìn)行確認(rèn)和披露。第四，或有隱性債務(wù)沒有被報(bào)告：城鎮(zhèn)化基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)過程中形成的或有隱性債務(wù)，由于具有不確定性，政府承擔(dān)的支出責(zé)任不易確認(rèn)，難以計(jì)量，在政府會(huì)計(jì)報(bào)表上沒有顯示。地方政府債務(wù)信息披露的不真實(shí)，不利于公眾全面了解政府債務(wù)狀況，也不便于債權(quán)人對(duì)政府債務(wù)規(guī)模及償還能力作出及時(shí)的評(píng)估和合理的判斷，更不能滿足政府對(duì)債務(wù)管理的深層次信息需求，政府債務(wù)管理比較被動(dòng)。

（二）政府債務(wù)信息披露不清晰

我國現(xiàn)行的政府會(huì)計(jì)披露的債務(wù)信息分類太籠統(tǒng)，項(xiàng)目明細(xì)分得不清，債務(wù)內(nèi)容混亂。如“與上級(jí)往來”科目，在政府會(huì)計(jì)報(bào)表上顯示的內(nèi)容不夠明晰，該科目把國債轉(zhuǎn)貸、外債轉(zhuǎn)貸、農(nóng)業(yè)綜合開發(fā)借款、其他財(cái)政轉(zhuǎn)貸、上下級(jí)財(cái)政待結(jié)算款項(xiàng)以及公益性項(xiàng)目投資以財(cái)政資金債還的債務(wù)等不同項(xiàng)目的債務(wù)全部混在一起，沒有區(qū)分國內(nèi)、國外債務(wù)，也沒有區(qū)分長(zhǎng)期、短期債務(wù)，更沒有把有償資金和預(yù)算內(nèi)資金區(qū)分開來。地方政府債務(wù)的具體金額、類別、償還期限等情況在報(bào)表上體現(xiàn)不清，對(duì)于政府債務(wù)的總額到底有多少，具體債務(wù)的構(gòu)成狀況，現(xiàn)行的政府會(huì)計(jì)報(bào)告上并沒有詳細(xì)反映。這樣政府債務(wù)信息的披露不清晰，公開披露的政府債務(wù)總額遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于地方政府應(yīng)承擔(dān)的債務(wù)數(shù)，造成債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)難以量化，對(duì)政府財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)也不能作出預(yù)先防范，增加了債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

（三）政府債務(wù)信息披露不規(guī)范

由于各自承擔(dān)不同的社會(huì)服務(wù)業(yè)務(wù)，目前我國總預(yù)算會(huì)計(jì)、行政單位會(huì)計(jì)、事業(yè)單位會(huì)計(jì)遵循的會(huì)計(jì)制度不同，期末按照不同的會(huì)計(jì)制度分別編制不同的會(huì)計(jì)報(bào)表，這樣披露的債務(wù)信息各自陳述，比較分散，造成在同一會(huì)計(jì)期間對(duì)同一事項(xiàng)不同的會(huì)計(jì)主體都有所表述，容易出現(xiàn)總預(yù)算會(huì)計(jì)與行政單位會(huì)計(jì)在某些項(xiàng)目上債務(wù)重復(fù)披露，虛增債務(wù)總額;也有很多債務(wù)由于分散在下屬單位，沒有納入到預(yù)算管理當(dāng)中。這樣，每年的政府財(cái)政報(bào)告、政府工作報(bào)告、政府統(tǒng)計(jì)報(bào)告以及發(fā)展規(guī)劃等文件與現(xiàn)實(shí)的債務(wù)信息通報(bào)不相符。由于沒有統(tǒng)一的政府會(huì)計(jì)制度，表述的債務(wù)信息統(tǒng)計(jì)不完整，對(duì)財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)狀況無法準(zhǔn)確進(jìn)行評(píng)估，管理部門對(duì)政府債務(wù)難以了解總貌，也不便對(duì)某筆債務(wù)進(jìn)行全程監(jiān)控，無法對(duì)政府債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)程度作出真實(shí)判斷，從而隱藏了債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

（四）政府債務(wù)信息披露不及時(shí)

現(xiàn)行政府會(huì)計(jì)披露的債務(wù)信息僅僅是部分的直接顯性債務(wù)，對(duì)一些當(dāng)期雖已發(fā)生，但尚未用現(xiàn)金支付的債務(wù)，如政府負(fù)有兜底責(zé)任的債務(wù)和一些現(xiàn)在不確定以后才能確定數(shù)額的債務(wù)，當(dāng)上述的債務(wù)需支付現(xiàn)金償還時(shí)才會(huì)被確認(rèn)、計(jì)量在報(bào)表中。在進(jìn)行城鎮(zhèn)化基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)中，一些工程項(xiàng)目由于政府資金不足，暫時(shí)讓施工方墊付一部分建設(shè)資金，待地方政府資金寬裕時(shí)，償還給施工單位。對(duì)于那些施工項(xiàng)目發(fā)生，政府沒有資金支付而需地方政府將來承擔(dān)的債務(wù)，地方政府會(huì)計(jì)報(bào)表上就沒有披露該項(xiàng)債務(wù)。這種已發(fā)生未支付的債務(wù)，由于不及時(shí)披露，一旦債務(wù)集中到期，此時(shí)決策者再根據(jù)滯后的信息采取應(yīng)對(duì)措施將相當(dāng)被動(dòng)。同時(shí)，也會(huì)使政府有關(guān)管理部門對(duì)政府債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)判和防范缺乏足夠的認(rèn)識(shí)，不利于有效控制政府債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

四、制約政府債務(wù)信息正確披露的因素分析

（一）財(cái)經(jīng)法規(guī)制度制約債務(wù)信息正確披露

由于《預(yù)算法》和《擔(dān)保法》等法律制度規(guī)定，地方政府不準(zhǔn)進(jìn)行直接借款，不得對(duì)任何單位的借款行為進(jìn)行擔(dān)保，因此為規(guī)避政府的一些“不法行為”在會(huì)計(jì)報(bào)告中顯示，政府會(huì)計(jì)報(bào)表對(duì)一些債務(wù)就不進(jìn)行反映，政府債務(wù)信息披露就不全面、不真實(shí)。如：對(duì)那些需要地方政府承擔(dān)的未來不確定債務(wù)和基于社會(huì)責(zé)任和道義需要政府負(fù)有兜底責(zé)任的債務(wù)，政府會(huì)計(jì)報(bào)表就沒有進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和反映，對(duì)需政府直接償還的債務(wù)，會(huì)計(jì)報(bào)表上的披露也并非全面;政府債務(wù)反映的只是當(dāng)期需償還本金數(shù)，對(duì)應(yīng)由本期承擔(dān)，未來需支付的利息也沒有進(jìn)行披露。這樣，對(duì)于地方政府債務(wù)的規(guī)模到底有多大，具體構(gòu)成如何，現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)并沒有提供相關(guān)可靠的信息。

（二）會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)錯(cuò)位，政府債務(wù)隱性化

目前我國政府會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)采用的是收付實(shí)現(xiàn)制，它的記賬依據(jù)是現(xiàn)金的收到或支付，對(duì)不涉及的現(xiàn)金收支，會(huì)計(jì)報(bào)表上不予確認(rèn)、計(jì)量。采用收付實(shí)現(xiàn)制這一記賬基礎(chǔ)，政府會(huì)計(jì)報(bào)表上反映支出業(yè)務(wù)，僅僅包括實(shí)際支付的現(xiàn)金部分，對(duì)那些當(dāng)期已經(jīng)發(fā)生的但實(shí)際上并沒有用現(xiàn)金支付的債務(wù)業(yè)務(wù)，政府會(huì)計(jì)報(bào)表上沒有披露。這種只反映現(xiàn)金實(shí)際收支信息，對(duì)當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的沒有涉及現(xiàn)金支付的債務(wù)，報(bào)表上不進(jìn)行反映的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)，不能全面反映政府的債務(wù)信息，隱藏了政府債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，政府管理部門依據(jù)這些滯后信息進(jìn)行財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)預(yù)控時(shí)，效果不明顯，一旦出現(xiàn)差錯(cuò)，可能導(dǎo)致巨額現(xiàn)金流出，若支付能力不足，其中很大一部分將有可能轉(zhuǎn)化為真實(shí)負(fù)債。

（三）會(huì)計(jì)科目設(shè)置不科學(xué)，缺乏針對(duì)性造成債務(wù)信息披露不全面

我國《財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)制度》對(duì)政府部門有關(guān)債務(wù)活動(dòng)設(shè)置了“借入款科目”、“借入財(cái)政周轉(zhuǎn)資金科目”、“與上級(jí)往來科目”和“暫存款科目”四類。其中“借入款科目”核算的內(nèi)容是地方政府需要直接償還的借款業(yè)務(wù)，但國家法律規(guī)定地方政府不能直接向外借款，該科目實(shí)際上沒有相關(guān)核算內(nèi)容;“與上級(jí)往來科目”核算的內(nèi)容是地方政府預(yù)算內(nèi)資金與上級(jí)政府財(cái)政往來待清算的款項(xiàng)，實(shí)際上預(yù)算外的政府“債轉(zhuǎn)貸”業(yè)務(wù)和“代理發(fā)行的地方政府債券”業(yè)務(wù)都合并到該科目之內(nèi);“暫存款科目”核算的內(nèi)容是各級(jí)政府財(cái)政部門暫時(shí)承擔(dān)的應(yīng)付款項(xiàng)、暫收款項(xiàng)和收到的一些不明性質(zhì)的款項(xiàng)，這些業(yè)務(wù)實(shí)際上是政府內(nèi)部的往來結(jié)算業(yè)務(wù);“借入財(cái)政周轉(zhuǎn)金科目”核算的內(nèi)容是地方政府財(cái)政部門為彌補(bǔ)預(yù)算資金周轉(zhuǎn)，需要向上級(jí)財(cái)政部門借入的有償使用預(yù)算資金，這類業(yè)務(wù)也屬預(yù)算內(nèi)資金的上、下年度調(diào)整業(yè)務(wù)，并不是真正意義的負(fù)債。會(huì)計(jì)科目設(shè)置不科學(xué)，致使地方政府的隱性和或有債務(wù)不能完整、全面地在會(huì)計(jì)報(bào)表中披露。

（四）政府會(huì)計(jì)制度不統(tǒng)一，致使債務(wù)信息披露不完整

目前我國政府會(huì)計(jì)核算體系缺乏統(tǒng)一規(guī)范的政府會(huì)計(jì)制度和準(zhǔn)則體系，現(xiàn)行的政府會(huì)計(jì)體系是由總預(yù)算會(huì)計(jì)、行政單位會(huì)計(jì)和事業(yè)單位會(huì)計(jì)構(gòu)成?？傤A(yù)算會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)主體是各級(jí)地方政府的財(cái)政部門，由它代表本級(jí)政府對(duì)預(yù)算資金執(zhí)行情況進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和反映;行政單位會(huì)計(jì)是核算、反映和監(jiān)督各級(jí)行政單位、黨團(tuán)組織預(yù)算資金執(zhí)行情況及其結(jié)果的專業(yè)會(huì)計(jì);事業(yè)單位會(huì)計(jì)是核算、反映和監(jiān)督各級(jí)事業(yè)單位預(yù)算資金執(zhí)行情況及其結(jié)果、經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)活動(dòng)的專業(yè)會(huì)計(jì)。由于政府會(huì)計(jì)沒有制定統(tǒng)一的政府會(huì)計(jì)制度和政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，地方政府的總預(yù)算會(huì)計(jì)、行政單位會(huì)計(jì)、事業(yè)單位會(huì)計(jì)期末各自按遵循的會(huì)計(jì)制度分別編制各自的會(huì)計(jì)報(bào)表，以反映其財(cái)務(wù)狀況，不能匯總生成總的報(bào)表，不能綜合反映、披露地方政府債務(wù)的整體情況。

五、地方政府債務(wù)信息正確披露的路徑選擇

（一）完善、修訂相關(guān)的財(cái)經(jīng)法律、法規(guī)，如實(shí)披露政府債務(wù)信息

地方政府的債務(wù)，從形式上講不是直接的借款，也沒有進(jìn)行直接擔(dān)保，政府會(huì)計(jì)就沒有對(duì)這些債務(wù)進(jìn)行核算和反映;從實(shí)質(zhì)上講，籌措的資金地方政府用于基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)，就是地方政府真正的債務(wù)，依據(jù)會(huì)計(jì)真實(shí)性原則，就應(yīng)對(duì)這些債務(wù)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告，這就需要完善相關(guān)的財(cái)經(jīng)法律、法規(guī)，使地方政府負(fù)債行為合法化。首先，完善、修訂《預(yù)算法》和《擔(dān)保法》，對(duì)地方政府的舉債行為以法律法規(guī)的形式確定借債的規(guī)模、期限、用途等，對(duì)地方政府的擔(dān)保行為明確擔(dān)保范圍、擔(dān)保資格等;其次，完善其他配套的法律、法規(guī)制度，加強(qiáng)對(duì)地方政府借債行為的監(jiān)管。通過完善、修訂相關(guān)的財(cái)經(jīng)法律、法規(guī)，使地方政府債務(wù)信息能夠被如實(shí)、正確地披露。

（二）變革政府債務(wù)會(huì)計(jì)的核算基礎(chǔ)，真實(shí)披露債務(wù)信息

會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)是影響會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的一個(gè)重要因素，也是影響政府債務(wù)規(guī)模真實(shí)性的重要條件。我國目前的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)以及經(jīng)濟(jì)管理模式?jīng)Q定了我國政府債務(wù)會(huì)計(jì)的核算基礎(chǔ)應(yīng)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。第一，到期應(yīng)付未付款項(xiàng)、國債本息等計(jì)量難度相對(duì)較低，可以作為進(jìn)行政府會(huì)計(jì)改革的初步目標(biāo)，直接采用權(quán)責(zé)發(fā)生制核算;第二，對(duì)需要地方政府承擔(dān)未來確定的債務(wù)和基于社會(huì)責(zé)任與道義需要政府將來償還的明確債務(wù)能可靠計(jì)量的或有債務(wù)也可以適當(dāng)確認(rèn)，采用補(bǔ)充權(quán)責(zé)發(fā)生制核算;第三，對(duì)滿足條件的政府擔(dān)保、兜底責(zé)任的或有債務(wù)和隱性債務(wù)，能確認(rèn)、計(jì)量的，按遞延的權(quán)責(zé)發(fā)生制預(yù)先確認(rèn)為負(fù)債（準(zhǔn)備），不符合確認(rèn)計(jì)量條件的或難以用會(huì)計(jì)方式反映的債務(wù)則可以通過附表和附注披露。

（三）設(shè)置合適的會(huì)計(jì)科目，全面披露債務(wù)信息

依據(jù)不同級(jí)別的權(quán)責(zé)發(fā)生制，結(jié)合政府債務(wù)產(chǎn)生的內(nèi)外部環(huán)境，政府債務(wù)會(huì)計(jì)核算的內(nèi)容按確認(rèn)、計(jì)量的難易程度，應(yīng)分為直接債務(wù)、預(yù)計(jì)負(fù)債和或有負(fù)債，相應(yīng)設(shè)置“政府債務(wù)科目”、“預(yù)計(jì)負(fù)債科目”、“債務(wù)償債基金科目”、“應(yīng)付利息科目”以及“凈資產(chǎn)調(diào)整科目”，對(duì)在城鎮(zhèn)化基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)過程中發(fā)生的下列業(yè)務(wù)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和反映：省級(jí)政府作為發(fā)債主體的地方債務(wù)以及所承擔(dān)債務(wù)和預(yù)算收入的變化;因會(huì)計(jì)科目設(shè)置不合適，致使部分地方政府債務(wù)被納入財(cái)政預(yù)算管理后，需要相應(yīng)調(diào)整預(yù)算總會(huì)計(jì)凈資產(chǎn)的部分;國家財(cái)政預(yù)算為償還到期國債的本金和利息而設(shè)置的一種專用基金;法律沒有規(guī)定的，未來地方政府出于社會(huì)道義、責(zé)任等需要承擔(dān)的支出;屬于政府應(yīng)付未付而形成的債務(wù)和依賴于隨機(jī)事件發(fā)生的，政府需承擔(dān)的不確定性債務(wù)。上述科目的使用范圍也應(yīng)該從中央財(cái)政延伸到地方財(cái)政，全面、完整地披露政府債務(wù)狀況，以滿足地方財(cái)政對(duì)地方債務(wù)核算的需求。

（四）制定統(tǒng)一的報(bào)表編制口徑，完整披露政府債務(wù)信息

為了如實(shí)地反映地方政府某一特定日期的債務(wù)情況和某一會(huì)計(jì)期間的債務(wù)存量，總預(yù)算會(huì)計(jì)制度、行政單位會(huì)計(jì)制度、事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度應(yīng)三位一體，統(tǒng)一口徑，進(jìn)行整合，制定一套規(guī)范的報(bào)告體系。具體為：國家、行政單位、事業(yè)單位發(fā)生的相同業(yè)務(wù)，設(shè)置相同的會(huì)計(jì)科目進(jìn)行核算、反映;不同行政、事業(yè)單位之間發(fā)生的相互交叉的預(yù)算往來業(yè)務(wù)，特別是上下級(jí)預(yù)算資金的往來業(yè)務(wù)，應(yīng)內(nèi)部統(tǒng)一抵銷，不再重復(fù)記錄;編制政府財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)，不再各自表述，應(yīng)統(tǒng)一編制標(biāo)準(zhǔn)和報(bào)表格式，建立一套完整、全面、真實(shí)的政府債務(wù)財(cái)務(wù)報(bào)告披露機(jī)制，真實(shí)、全面披露政府各類債務(wù)信息。

六、結(jié)論

綜上所述，在城鎮(zhèn)化基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)背景下，地方政府需要舉債籌措資金進(jìn)行基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)。為加強(qiáng)債務(wù)管理，防范財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，應(yīng)在對(duì)政府債務(wù)產(chǎn)生的背景進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量基礎(chǔ)上，構(gòu)建一套完善、規(guī)范的地方政府債務(wù)信息披露機(jī)制，全面、及時(shí)、準(zhǔn)確地提供政府債務(wù)信息，使政府債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)被控制在合理的范圍之內(nèi)，促進(jìn)地方政府財(cái)政發(fā)展的可持續(xù)性和穩(wěn)定性?！?/p>

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