董音茵，文 成

（徐州市兒童醫(yī)院，江蘇 徐州 221006）

1 概述

2014年1月1日，《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范》正式實施，作為風險管控手段，內(nèi)部控制在企業(yè)經(jīng)營中已有成熟的發(fā)展。內(nèi)部控制起源于西方，按照企業(yè)目標要求，經(jīng)歷了5個發(fā)展階段，①內(nèi)部牽制制度階段。其主要特點就是將組織進行職責分工，從而使任何單獨的部門和個人不能控制任何一項或一部分業(yè)務權(quán)利。 ②內(nèi)部控制制度階段。1947年，美國注冊會計師協(xié)會第一次正式提出了內(nèi)部控制的概念。③內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)階段。20世紀70年代至90年代美國出現(xiàn)了大量的國際間的賄賂，比如以回扣、禮物和政治捐贈為形式，但是這些賄賂通常是在隱蔽的狀態(tài)下通過公司做假賬而被掩蓋了起來。賄賂一經(jīng)曝出，原來的內(nèi)部控制理論不足以指導實務的缺陷就暴露了出來。這時內(nèi)部控制演化為了“內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)”。具體包括3個要素：控制環(huán)境、會計制度、控制程序。④內(nèi)部控制整體框架階段。1992年美國全國舞弊性財務報告委員會下設的COSO委員會發(fā)布了《內(nèi)部控制—整體框架》強調(diào)了內(nèi)部控制應與企業(yè)管理相結(jié)合，首次將風險評估列為內(nèi)部控制的一個組成要素。內(nèi)部控制應具備5個要素：控制環(huán)境、風險評估、控制活動、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督。⑤企業(yè)風險管理整合框架階段。2004年COSO委員會在原有內(nèi)部控制框架的基礎上，發(fā)布了《企業(yè)風險管理—整體框架》，從風險管理角度對內(nèi)部控制進行了全新的詮釋，幫助企業(yè)構(gòu)建以風險管理為中心的內(nèi)部控制體系框架，提出以下4大控制目標：戰(zhàn)略目標、營運目標、報告目標和遵循目標。

我國財政部頒布的《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》適用于各級機關(guān)、事業(yè)單位。其內(nèi)部控制的目標主要包括：合理保證單位經(jīng)濟活動合法合規(guī)、資產(chǎn)安全和使用有效、財務信息真實完整，有效防范舞弊和預防腐敗，提高公共服務的效率和效果。

公立醫(yī)院作為非營利組織，主要使命是提供社會公益性服務。其經(jīng)濟管理目標是獲取并有效使用資金以最大限度地實現(xiàn)組織的社會使命，即實現(xiàn)社會效益最大化和經(jīng)濟效益最大化的有機統(tǒng)一。按照財務會計內(nèi)部控制的要求，醫(yī)院已建立并完善了會計控制體系的基本框架以及關(guān)鍵的內(nèi)部控制活動。但隨著醫(yī)療體制改革的不斷深化，公立醫(yī)院內(nèi)外部的環(huán)境已有很大的改變，醫(yī)院面臨著各種各樣的風險，風險管理應成為實現(xiàn)醫(yī)院戰(zhàn)略目標的重要因素。因此內(nèi)部控制應突破專業(yè)限制，向醫(yī)院管理和醫(yī)院治理進一步拓展和回歸。

本文以徐州市縣20家大中型公立醫(yī)院為調(diào)查對象，對醫(yī)院內(nèi)部控制建設與執(zhí)行進行調(diào)查、分析，為公立醫(yī)院建立健全以風險防范為導向的內(nèi)部控制機制提供意見與參考。

2 問卷設計和數(shù)據(jù)分析方法

調(diào)查問卷的設計主要是根據(jù)COSO報告5個基本要素展開的，即內(nèi)部環(huán)境、風險評估、控制活動、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督。問卷調(diào)查的內(nèi)容主要包括：①公立醫(yī)院內(nèi)部控制管理現(xiàn)狀；②公立醫(yī)院風險的存在與防范需求；③醫(yī)院對在本醫(yī)院建設內(nèi)部控制體系的意見；④確立基于風險管理的醫(yī)院內(nèi)部控制所應包含的關(guān)鍵業(yè)務范圍及控制關(guān)鍵點。

4 調(diào)查結(jié)果與分析

4．1 基本情況

本次調(diào)查發(fā)放調(diào)查問卷200份，收回有效問卷198份，有效問答率99%。基本可以看出公立醫(yī)院工作人員的風險管理與內(nèi)部控制意識、認知和態(tài)度。

調(diào)查結(jié)果顯示醫(yī)院各層次、各部門、各崗位的工作人員都意識到醫(yī)院存在較高的風險性，對不同種類的醫(yī)院風險都有一定程度的認知和了解。醫(yī)院關(guān)鍵的風險按重要性遞減依次為：醫(yī)療風險、財務風險、經(jīng)濟風險、新技術(shù)使用風險、信用風險、法律風險、突發(fā)公共衛(wèi)生事件、政治風險、人事管理風險、安全風險、組織制度風險、戰(zhàn)略風險。醫(yī)院職工對內(nèi)部控制中度以上了解的占39．59%，了解程度較高的占 19．70%，了解不多的有 50．51%。

表1 公立醫(yī)院內(nèi)部控制管理現(xiàn)狀

表2 公立醫(yī)院員工對風險的認識

表3 醫(yī)院內(nèi)部控制工作在醫(yī)院管理中的作用

表4 醫(yī)院為完善內(nèi)部控制體系應采取的管控措施

5 公立醫(yī)院實施內(nèi)部控制存在的問題

5．1 思想認識不到位

在醫(yī)院，各類人員對內(nèi)部控制的認識和理解上存在偏差，內(nèi)部控制遠遠不是各項工作制度和業(yè)務規(guī)章的匯總，而應包括制度制定，制度執(zhí)行和制定執(zhí)行結(jié)果的考核，三者構(gòu)成了一個統(tǒng)一的有機整體。再者醫(yī)院管理者普遍重醫(yī)療輕管理，雖認識到風險的存在，但管理觀念淡薄，低估風險管理的重要性。還有不少員工認為公立醫(yī)院為國家所有，不存在破產(chǎn)重組，往往出現(xiàn)經(jīng)營效率低、資源浪費嚴重、事不關(guān)已，漠視風險等弊端。

5．2 醫(yī)院內(nèi)部控制環(huán)境弱化

根據(jù)COSO內(nèi)部控制框架的描述，內(nèi)部控制環(huán)境主要為企業(yè)管理活動構(gòu)建起一定的基礎條件，內(nèi)部環(huán)境對醫(yī)院戰(zhàn)略目標的制定、業(yè)務活動的組織以及風險的識別都有深刻的影響。目前醫(yī)院的職能結(jié)構(gòu)單一，缺乏有效的現(xiàn)代醫(yī)院企業(yè)治理機制和內(nèi)部控制制度。導致內(nèi)部控制環(huán)境趨于弱化。

5．3 醫(yī)院風險管理水平較低，風險管理理念不強

在公立醫(yī)院風險管理是管理中一個相對薄弱的環(huán)節(jié)，往往只體現(xiàn)在財務控制，屬被動型管理。如醫(yī)院管理者只關(guān)注短期收益，缺少提升自身核心競爭力的意識，導致面臨戰(zhàn)略發(fā)展的風險；過分追求規(guī)模，資產(chǎn)閑置與資金利用率低下，導致醫(yī)院面臨重大財務風險；只追求業(yè)務量增長，忽視醫(yī)療技術(shù)與服務，導致醫(yī)療糾紛頻頻發(fā)生，醫(yī)患關(guān)系過于緊張，使醫(yī)院面臨醫(yī)療風險，等等。這些風險不是財務控制能防范的，如果醫(yī)院未能有效應對各種風險，會給醫(yī)院發(fā)展帶來影響，風險所帶來的不確定性甚至會影響到醫(yī)院的長遠發(fā)展。

5．4 控制活動多為制度執(zhí)行不力

內(nèi)部控制常規(guī)的控制活動包括職責分工控制、授權(quán)控制、重大事項集體決策審批或?qū)嵭新?lián)簽制度、績效考評控制、信息技術(shù)控制等。但在醫(yī)院，院長“一言堂”集權(quán)管理比比皆是；為達到上級考核標準，高層管理人員越權(quán)干預、數(shù)字造假，無法如實反映醫(yī)院經(jīng)營的真實情況；缺乏市場論證、盲目上馬的新項目、高新設備導致國有資產(chǎn)大量閑置；在大型設備招標投標過程中暗箱操作，以高價購買低價值產(chǎn)品，致使國有資產(chǎn)大量流失。以上諸多不良現(xiàn)象的產(chǎn)生并不因為醫(yī)院缺乏規(guī)章和制度，最大問題就是制度執(zhí)行不力，對于醫(yī)院管理層沒有實質(zhì)性的約束，且責任追究不到位。

5．5 信息披露制度和內(nèi)外部審計監(jiān)督虛化

與企業(yè)相比，資本市場、產(chǎn)品市場、人力資源市場等外部主體對公立醫(yī)院的激勵約束作用較弱，財務信息、醫(yī)療質(zhì)量信息不對外公開，公眾失去對醫(yī)院進行問責和監(jiān)督的制度與信息基礎。監(jiān)管的有效性相當程度上只能取決于醫(yī)院的自我約柬。而醫(yī)院內(nèi)部審計普遍缺少獨立性，缺乏權(quán)威性。審計業(yè)務與醫(yī)院各部門有著千絲萬縷的關(guān)系，對于基礎性審計無法自主選擇，工作重點偏重事后審計，審計效力滯后，監(jiān)督力度削弱。更不要說在高風險領域能有效發(fā)揮內(nèi)審的作用。同時內(nèi)部審計也不能夠主動地對已有內(nèi)控制度的有效性進行評價。

6 結(jié)論與建議

通過對在公立醫(yī)院實行內(nèi)部控制的目標、重要性、現(xiàn)狀、風險管理的要求及內(nèi)部控制實現(xiàn)因素的調(diào)查與統(tǒng)計分析，可看出在公立醫(yī)院內(nèi)部控制建設的重要性得到廣泛認可，但是如何有效地實施，醫(yī)院各層次管理者的概念還不清晰。具有普遍影響的關(guān)鍵內(nèi)部控制事項還要繼續(xù)完善與優(yōu)化。從歷年來圍繞醫(yī)院所發(fā)生的各類應引以為戒的醫(yī)療事故案件，醫(yī)院舞弊、受賄案件的啟示，在公立醫(yī)院不僅要認識建立內(nèi)部控制和風險管理的重要性，更要明確如何構(gòu)建起完善的內(nèi)部控制和風險管理機制。

6.1 醫(yī)院管理層對內(nèi)部控制和風險管理的態(tài)度和身體力行是完善內(nèi)部控制和風險管理機制的關(guān)鍵

醫(yī)院運行中要盡量避免管理者的絕對權(quán)威和不受約束的行為，避免管理者凌駕于內(nèi)部控制之上，這就要求醫(yī)院治理結(jié)構(gòu)包括民主、透明的決策程序和管理議事規(guī)則，高效、嚴謹?shù)臉I(yè)務執(zhí)行系統(tǒng)，健全、有效的內(nèi)部監(jiān)督和反饋系統(tǒng)。

6.2 要將內(nèi)部控制融入到醫(yī)院文化之中

醫(yī)院內(nèi)部控制建設不僅是為了實現(xiàn)控制目標，更是對醫(yī)院的風險進行防范和管控，為醫(yī)院的價值增值服務，為員工實現(xiàn)自身價值服務。因此，要將內(nèi)部控制融入到醫(yī)院的文化建設中，從每位員工的責任感和使命感出發(fā)，通過“我要做”凝聚醫(yī)院的核心競爭力，迎接外部的各種挑戰(zhàn)。

6.3 增加醫(yī)院對風險的評估及增強風險應對策略

醫(yī)院內(nèi)部控制需要嚴格控制醫(yī)院設計目標和戰(zhàn)略實行的風險。當前醫(yī)院都在想方設法謀求發(fā)展，在醫(yī)院做大做強的過程中，人員素質(zhì)、組織結(jié)構(gòu)以及醫(yī)院文化都在磨合，醫(yī)院的創(chuàng)新活動、新業(yè)務、新技術(shù)的拓展，使得各類風險交織呈現(xiàn)，并出現(xiàn)越來越多的特殊風險。因此醫(yī)院應通過目標設定、識別風險、評估風險、風險應對來規(guī)避風險。管理者可參照國資委頒布的《中央企業(yè)全面風險管理指引》中全面風險總體結(jié)構(gòu)制定出具有醫(yī)療行業(yè)特色的風險管理策略和內(nèi)部控制制度。

6.4 加強對醫(yī)院各項業(yè)務活動的控制

由于公立醫(yī)院的行業(yè)特殊性，涉及醫(yī)療服務、生產(chǎn)經(jīng)營、藥品物資采購、基本建設、科研培訓、社會任務等各項業(yè)務，醫(yī)院在實行內(nèi)部控制時首先要選準關(guān)鍵控制環(huán)節(jié)和控制點，采取以下措施進行業(yè)務活動控制。①授權(quán)審批控制。醫(yī)院必須明確規(guī)定相關(guān)工作的授權(quán)批準范圍、權(quán)限、程序、責任。內(nèi)部各級管理人員必須在授權(quán)范圍內(nèi)行使職權(quán)。②明確不相容職務的相互分離。內(nèi)部相互牽制是以事務分管為核心的自檢系統(tǒng)，在醫(yī)院活動的內(nèi)部控制過程中，一項業(yè)務至少要經(jīng)過彼此業(yè)務不相牽連的兩個或多個經(jīng)辦人員，以使一方工作能夠接受另一方的檢查和制約，通過交叉核對及時發(fā)現(xiàn)錯誤。③加強會計記錄。會計記錄控制是內(nèi)部控制的重要方面。健全而又正確的會計記錄既有助于醫(yī)院保持高效經(jīng)營和獲取高質(zhì)量的財務信息，也為其他環(huán)節(jié)的控制提供有力保證。④設置補償性控制點。內(nèi)部控制應根據(jù)每類業(yè)務處理的重要性，設置數(shù)目不等的補償性控制點，通過補償性控制形成合力，以保證控制運行的可靠性。⑤預算控制，在《新醫(yī)院財務制度》中要求：為保證貫徹執(zhí)國家醫(yī)療衛(wèi)生政策，防范財務危機、強化政府監(jiān)管，醫(yī)院必須實行全面預算管理。全面預算管理是醫(yī)院經(jīng)濟管理的主線，實行全面預算控制應成為醫(yī)院收支活動內(nèi)部控制的重要方法。⑥運營分析控制，醫(yī)院主要以科室為單位，管理部門可通過標準化指標控制質(zhì)量與成本。通過盈虧平衡點分析、杜邦分析、現(xiàn)金流量分析等，找出科室與經(jīng)營績效之間的關(guān)系，預防經(jīng)營風險，為醫(yī)院發(fā)展提供決策依據(jù)。⑦績效考評控制，績效考評可具體到每個病種及每位醫(yī)生，主要通過建立責任中心，以績效獎勵為手段將考核落實到科、組、人，從而實現(xiàn)控制目標。

6.5 完善醫(yī)院監(jiān)督體系的建設，充分發(fā)揮國家監(jiān)督、社會監(jiān)督和內(nèi)部監(jiān)督的作用

政府通過對公立醫(yī)院經(jīng)濟工作的巡視和審計，以及定期的資產(chǎn)評估，加強對醫(yī)院等的監(jiān)督。從而改善由于信息不對稱導致的政府對醫(yī)院監(jiān)管不到位的現(xiàn)狀。加強醫(yī)院內(nèi)部審計機構(gòu)在內(nèi)部監(jiān)督中的作用，明確內(nèi)部審計在醫(yī)院組織機構(gòu)中的定位，提高內(nèi)部審計人員的專業(yè)素質(zhì)，并保持其獨立性。同時，要建立和不斷完善激勵約束機制，尤其是要加大對事故責任人的懲罰力度，提高違法違規(guī)成本，從制度上約束人，以達到內(nèi)部控制和風險管理的目標。

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