（國(guó)家測(cè)繪地理信息局第一航測(cè)遙感院 陜西西安710054）

一、引言

2011年，經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合發(fā)布《關(guān)于印發(fā)〈營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案〉的通知》（財(cái)稅[2011]110號(hào)），規(guī)定從2012年1月1日起，在上海交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)開(kāi)展?fàn)I業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)。2012年7月31日試點(diǎn)范圍由上海市分批擴(kuò)大至北京等8個(gè)省 （直轄市）。2013年8月1日試點(diǎn)范圍擴(kuò)展至全國(guó)。2014年1月1日，鐵路運(yùn)輸和郵政業(yè)被正式納入“營(yíng)改增”試點(diǎn)范圍。2014年6月1日電信業(yè)被正式納入“營(yíng)改增”范圍。

測(cè)繪行業(yè)現(xiàn)階段是否屬于 “營(yíng)改增”范圍，由于相關(guān)政策未明確列示，因此各地稅務(wù)機(jī)關(guān)理解與執(zhí)行并不一致。通過(guò)網(wǎng)絡(luò)查詢(xún)可知福建省國(guó)家稅務(wù)局認(rèn)定 “測(cè)繪科技咨詢(xún)服務(wù)屬于鑒證咨詢(xún)服務(wù)，屬于營(yíng)改增范圍;測(cè)繪圖像處理不屬于營(yíng)改增范圍，不改征增值稅。”;江蘇省國(guó)家稅務(wù)局認(rèn)定 “房屋測(cè)繪不屬于本次營(yíng)改增范圍”;而安徽、海南則認(rèn)定屬于“營(yíng)改增”范圍。根據(jù)國(guó)務(wù)院相關(guān)部署，不管各地現(xiàn)階段是否將測(cè)繪行業(yè)納入“營(yíng)改增”范圍，測(cè)繪行業(yè)以后必將全部納入“營(yíng)改增”范圍。

測(cè)繪事業(yè)單位是從事測(cè)繪服務(wù)的事業(yè)單位。根據(jù)中共中央、國(guó)務(wù)院《關(guān)于分類(lèi)推進(jìn)事業(yè)單位改革的指導(dǎo)意見(jiàn)》，目前測(cè)繪事業(yè)單位大部分為公益二類(lèi)事業(yè)單位，小部分為公益一類(lèi)事業(yè)單位。由于公益一類(lèi)事業(yè)單位不得從事經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，財(cái)政給予經(jīng)費(fèi)保障，因此“營(yíng)改增”對(duì)其無(wú)影響。對(duì)于公益二類(lèi)測(cè)繪事業(yè)單位來(lái)講，財(cái)政給予經(jīng)費(fèi)補(bǔ)助，經(jīng)費(fèi)不足部分由市場(chǎng)配置資源。因此大部分測(cè)繪事業(yè)單位承擔(dān)著努力開(kāi)拓測(cè)繪服務(wù)市場(chǎng)、依法取得服務(wù)收入、彌補(bǔ)測(cè)繪經(jīng)費(fèi)不足的任務(wù)。測(cè)繪事業(yè)單位只要開(kāi)展測(cè)繪服務(wù)活動(dòng)，取得相應(yīng)市場(chǎng)收入，就應(yīng)根據(jù)客戶(hù)要求開(kāi)具發(fā)票，有依法納稅的義務(wù)，也就存在“營(yíng)改增”的問(wèn)題。因此分析“營(yíng)改增”對(duì)測(cè)繪事業(yè)單位的影響具有明顯的實(shí)用價(jià)值。

二、小規(guī)模納稅人認(rèn)定

根據(jù) 《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)增值稅一般納稅人資格認(rèn)定有關(guān)事項(xiàng)的公告》（2013年75號(hào)）第二點(diǎn)：“營(yíng)改增試點(diǎn)實(shí)施前（以下簡(jiǎn)稱(chēng)試點(diǎn)實(shí)施前）應(yīng)稅服務(wù)年銷(xiāo)售額滿(mǎn)500萬(wàn)元的試點(diǎn)納稅人，應(yīng)向國(guó)稅主管稅務(wù)機(jī)關(guān) （以下簡(jiǎn)稱(chēng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)）申請(qǐng)辦理增值稅一般納稅人資格認(rèn)定手續(xù)。”

年應(yīng)稅服務(wù)銷(xiāo)售額未滿(mǎn)500萬(wàn)元的測(cè)繪事業(yè)單位可選擇成為小規(guī)模納稅人。小規(guī)模納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅，增值稅征收率為3%。簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的應(yīng)納稅額，應(yīng)按照不含稅銷(xiāo)售額和增值稅征收率計(jì)算的增值稅額，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

測(cè)繪事業(yè)單位中存在相當(dāng)部分年應(yīng)稅服務(wù)銷(xiāo)售額不滿(mǎn)500萬(wàn)元的單位，加之“營(yíng)改增”對(duì)測(cè)繪事業(yè)單位中一般納稅人的影響已有文章分析，因此本文僅就測(cè)繪事業(yè)單位小規(guī)模納稅人作一分析。

三、對(duì)測(cè)繪事業(yè)單位小規(guī)模納稅人的影響

（一）對(duì)稅款負(fù)擔(dān)大小的影響

屬于小規(guī)模納稅人的測(cè)繪事業(yè)單位增值稅計(jì)稅方法為：應(yīng)納稅額=不含稅銷(xiāo)售額×征收率=含稅銷(xiāo)售額/（1+征收率）×征收率=含稅銷(xiāo)售額/（1+3%）×3%。營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅方法為：應(yīng)納稅額=含稅銷(xiāo)售額×適用稅率=含稅銷(xiāo)售額×5%。二者相比，主要差別在于：首先增值稅銷(xiāo)售額要換算為不含稅銷(xiāo)售額，其次稅率不同。

測(cè)繪事業(yè)單位小規(guī)模納稅人增值稅計(jì)稅公式為：含稅銷(xiāo)售額/（1+3%）×3%=含增值稅銷(xiāo)售額×2.92%?！盃I(yíng)改增”前營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅公式為：含營(yíng)業(yè)稅銷(xiāo)售額×5%。因此營(yíng)業(yè)稅負(fù)擔(dān)在 “營(yíng)改增”后降低了2.08個(gè)百分點(diǎn)。比如測(cè)繪服務(wù)收入100萬(wàn)元，原應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅5萬(wàn)元，現(xiàn)繳納增值稅2.92萬(wàn)元，稅款減少2.08萬(wàn)元。

城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加、地方教育費(fèi)附加稅率不變，但因計(jì)稅依據(jù)（增值稅稅款）減少，稅費(fèi)相應(yīng)減少2.08%/5%=41.6%。

印花稅以合同金額為計(jì)稅依據(jù)，如果合同中既有不含稅額又有增值稅額，且分別記載的，以不含稅額作為印花稅的計(jì)稅依據(jù);只有不含稅額，以不含稅額作為印花稅的計(jì)稅依據(jù)。因此如果在“營(yíng)改增”后測(cè)繪服務(wù)合同中分別記載不含稅額和增值稅額的或只記載不含稅額的，印花稅計(jì)稅依據(jù)減少，稅款相應(yīng)減少。

在“營(yíng)改增”前企業(yè)所得稅計(jì)算方法中，收入為含稅收入，營(yíng)業(yè)稅支出反映在成本費(fèi)用——營(yíng)業(yè)稅金及附加中;在“營(yíng)改增”后，繳納增值稅時(shí)，收入為不含稅收入，增值稅支出在往來(lái)中反映，不計(jì)入成本費(fèi)用。二者計(jì)算方法雖然不同，但結(jié)果相同，因此對(duì)企業(yè)所得稅款無(wú)影響。

（二）對(duì)發(fā)票管理的影響

測(cè)繪事業(yè)單位小規(guī)模納稅人現(xiàn)階段只能開(kāi)具普通發(fā)票 （通用機(jī)打發(fā)票），不可以開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票。但如果小規(guī)模納稅人向一般納稅人提供測(cè)繪服務(wù)，對(duì)方要求提供增值稅專(zhuān)用發(fā)票時(shí)，可由小規(guī)模納稅人向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)代開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票。

根據(jù) 《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于推行增值稅發(fā)票系統(tǒng)升級(jí)版有關(guān)問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第73號(hào)）的相關(guān)規(guī)定，小規(guī)模納稅人從2015年1月1日起，將根據(jù)各地安排逐步更換為增值稅發(fā)票系統(tǒng)升級(jí)版，屆時(shí)小規(guī)模納稅人將可以開(kāi)具增值稅普通發(fā)票。

測(cè)繪事業(yè)單位小規(guī)模納稅人在更換增值稅發(fā)票系統(tǒng)升級(jí)版時(shí)要先行購(gòu)買(mǎi)增值稅防偽稅控系統(tǒng)并在主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理發(fā)行，發(fā)行后方可領(lǐng)用發(fā)票。增值稅普通發(fā)票實(shí)行限量供應(yīng)，且須使用完畢后方可領(lǐng)購(gòu)。在發(fā)票開(kāi)具時(shí)，增值稅普通發(fā)票有最高開(kāi)票限額限制，且必須通過(guò)防偽稅控系統(tǒng)開(kāi)具。測(cè)繪事業(yè)單位“營(yíng)改增”前開(kāi)具營(yíng)業(yè)稅通用網(wǎng)絡(luò)在線(xiàn)發(fā)票時(shí)一般無(wú)最高限額，只要開(kāi)通網(wǎng)絡(luò)即可開(kāi)具發(fā)票。

如果小規(guī)模納稅人向一般納稅人提供測(cè)繪服務(wù)，對(duì)方要求提供增值稅專(zhuān)用發(fā)票時(shí)，可由小規(guī)模納稅人向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)代開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票。代開(kāi)發(fā)票時(shí)，小規(guī)模納稅人應(yīng)攜帶《稅務(wù)登記證》副本原件、客戶(hù)《稅務(wù)登記證》副本或《增值稅一般納稅人資格證書(shū)》復(fù)印件和發(fā)票專(zhuān)用章等，到主管?chē)?guó)稅機(jī)關(guān)填寫(xiě)《代開(kāi)發(fā)票申請(qǐng)表》，先行繳納稅款，然后由稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)發(fā)票。

其他增值稅普通發(fā)票管理與“營(yíng)改增”前營(yíng)業(yè)稅普通發(fā)票管理基本相同。

（三）對(duì)會(huì)計(jì)核算的影響

“營(yíng)改增”后，測(cè)繪事業(yè)單位小規(guī)模納稅人應(yīng)在“應(yīng)交稅費(fèi)”科目下增設(shè)“應(yīng)交增值稅”明細(xì)科目。取得測(cè)繪服務(wù)收入時(shí)，按確認(rèn)的收入和按規(guī)定繳納的增值稅額，借記 “應(yīng)收賬款”“應(yīng)收票據(jù)”“銀行存款”等科目;按規(guī)定繳納的增值稅額，貸記 “應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目;按確認(rèn)的收入，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”“其他業(yè)務(wù)收入”等科目。繳納稅款時(shí)借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目，貸記“銀行存款”科目。

按稅法有關(guān)規(guī)定，小規(guī)模納稅人初次購(gòu)買(mǎi)增值稅稅控系統(tǒng)專(zhuān)用設(shè)備支付的費(fèi)用以及繳納的技術(shù)維護(hù)費(fèi)允許在增值稅應(yīng)納稅額中全額抵減的，按規(guī)定抵減的增值稅應(yīng)納稅額應(yīng)直接借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目，貸記“管理費(fèi)用”等科目。

（四）對(duì)納稅申報(bào)的影響

1.主管稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)生變化。“營(yíng)改增”前營(yíng)業(yè)稅為地方稅務(wù)部門(mén)主管，“營(yíng)改增”后增值稅改為國(guó)家稅務(wù)部門(mén)主管。營(yíng)業(yè)稅的申報(bào)需向地稅機(jī)關(guān)申報(bào)，“營(yíng)改增”后需向國(guó)稅機(jī)關(guān)申報(bào)，而城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加、地方教育費(fèi)附加、印花稅、水利基金等稅種仍需向地稅機(jī)關(guān)申報(bào)，單位主管稅務(wù)部門(mén)增多，大大延長(zhǎng)了稅務(wù)申報(bào)流程。

2.納稅申報(bào)方式發(fā)生變化?！盃I(yíng)改增”前營(yíng)業(yè)稅為網(wǎng)上申報(bào)，簡(jiǎn)單易操作;“營(yíng)改增”后目前需要在申報(bào)軟件中進(jìn)行申報(bào)，在小規(guī)模納稅人增值稅發(fā)票系統(tǒng)升級(jí)后則需要先在申報(bào)軟件中和增值稅防偽稅控系統(tǒng)中分別進(jìn)行網(wǎng)上報(bào)稅操作，報(bào)稅方式變得復(fù)雜。

（五）對(duì)拓展市場(chǎng)業(yè)務(wù)的影響

1.簽訂合同，應(yīng)明確列示稅費(fèi)和不含增值稅價(jià)款以降低印花稅金額。如合同中有明確記載，印花稅計(jì)稅依據(jù)減少，印花稅款相應(yīng)減少。

2.測(cè)繪事業(yè)單位小規(guī)模納稅人可以提供稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)的增值稅專(zhuān)用發(fā)票，將降低一般納稅人客戶(hù)的稅負(fù)，提高本單位報(bào)價(jià)的競(jìng)爭(zhēng)力，有利于爭(zhēng)取客戶(hù)，開(kāi)拓市場(chǎng)。

四、小結(jié)

“營(yíng)改增”試點(diǎn)能夠有效降低測(cè)繪事業(yè)單位小規(guī)模納稅人的稅款負(fù)擔(dān)，有利于測(cè)繪事業(yè)單位的穩(wěn)定發(fā)展，有利于提高測(cè)繪事業(yè)單位小規(guī)模納稅人的綜合競(jìng)爭(zhēng)力。各測(cè)繪事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)認(rèn)真學(xué)習(xí)和研究“營(yíng)改增”相關(guān)政策，加強(qiáng)培訓(xùn)，重新梳理相關(guān)業(yè)務(wù)和財(cái)務(wù)處理流程，充分利用相關(guān)政策，促進(jìn)本單位的健康穩(wěn)定發(fā)展。