單學勇 黃 瑩

（安徽財經(jīng)大學，安徽 蚌埠 233030）

基于重構(gòu)地方稅條件下的消費稅改革

單學勇 黃 瑩

（安徽財經(jīng)大學，安徽 蚌埠 233030）

基于“營改增”稅制體系大調(diào)整的背景下，從重構(gòu)地方稅體系的視角，對消費稅如何調(diào)整以滿足地方財力需要并實現(xiàn)消費調(diào)節(jié)功能進行理論與實證分析，提出應(yīng)將消費稅稅目進行劃分：一部分稅目分給地方，另一部分稅目則是中央和地方共享的政策建議。消費稅改革不應(yīng)單獨進行，還應(yīng)配以輔助措施才能發(fā)揮消費稅的功能，調(diào)整增值稅，普遍開征房產(chǎn)稅，開征環(huán)境稅等。

消費稅；地方稅體系；改革

近年來，在稅制結(jié)構(gòu)性調(diào)整背景下，消費稅制改革問題比以往得到了更多的關(guān)注。盡管在“營改增”之際，為了保證地方政府稅收收入不受影響，中央決定“營改增”的稅收收入不在中央和地方之間按比例分享，而是全部留歸地方。但這項決定只是暫時性的，是為了減小改革阻力而作的權(quán)宜之計，等“營改增”全部推行之后，地方政府會慢慢失去這筆收入。這對地方政府來說無疑是雪上加霜。因此，對于地方政府而言，必然迫切需要尋求一個新的稅收收入來源，以彌補“營改增”后地方政府的減少的稅收收入。消費稅在經(jīng)過一定的改革后，最終將消費稅收入100%歸中央轉(zhuǎn)變到中央和地方共享，達到地方政府想要實現(xiàn)的改革目標。

一、“營改增”后地方稅收體系的重構(gòu)

對于地方財政而言，收入來源主要有三種，分別為中央政府的轉(zhuǎn)移支付、稅收收入、地方政府發(fā)債收入。相比于其他兩種收入，地方政府的稅收收入是最穩(wěn)定，最可靠的收入。我國是單一制國家，實行的是分稅制體制。根據(jù)國際經(jīng)驗，各國的分稅制體制可以大致分為兩類，一類是徹底的分稅制。這種分稅制不設(shè)共享稅，各級政府的財力主要來源于本級政府的稅收收入，例如英法美等國；另一類是共享型分稅制，也就是不徹底的分稅制，共享型分稅制也可分為兩類，一類是以共享稅稅收為主，地方主體稅為輔的稅收體系，指的是地方主要稅收收入是由各級政府按比例，稅目或稅率分享得到，這種分稅制是以中央和地方的共享稅稅收為主，以地方的主體稅為輔的一種稅制結(jié)構(gòu)，例如德國、日本；另一類是以共享稅收入為輔，地方主體稅收入為主的稅收體系。我國1994年實行分稅制改革，將營業(yè)稅、所得稅作為地方政府的主體稅種，而增值稅確定為共享稅。2002年起實行所得稅分享后，營業(yè)稅便成為地方的主體稅種?！盃I改增”意味著地方政府稅收收入的1/3以上進入共享稅范圍，進一步擴大了共享稅的份額，2013年共享稅收入占比高達67.85%以上（王金秀，2014［1］）?？紤]到我國的政治體制以及地區(qū)間發(fā)展極不平衡的國情，在我國實行徹底的分稅制是不具有現(xiàn)實基礎(chǔ)的。高比例的共享稅收入意味著我國可以實行以共享稅為主，地方主體稅為輔的地方稅收體系。

“營改增”后，應(yīng)將消費稅一部分改為中央、地方共享，一部分改為地方稅。保證地方政府的稅收收入和實現(xiàn)消費稅的調(diào)節(jié)功能。有一部分學者認為應(yīng)該將消費稅作為地方政府主體稅，代替以前的營業(yè)稅在地方稅收入中的地位。許善達（2014）認為應(yīng)將生產(chǎn)環(huán)節(jié)的消費稅改為零售環(huán)節(jié)征收的消費稅，并劃給地方，由中央稅改為地方稅，成為地方的主體稅，沖減營改增對地方稅收造成的損失；賈康（2014）也認為無論是從收入規(guī)模還是轄區(qū)收益原則，國內(nèi)消費稅都是營改增后短期內(nèi)最直接有效的稅種（賈康，2014［2］）。筆者認為他們的觀點都有不合理之處。消費稅不能成為地方主體稅的原因主要有以下幾點，首先我國的消費稅是選擇性消費稅，是在普遍征收增值稅的基礎(chǔ)上，選擇一部分產(chǎn)品再征收一道稅，目的是引導消費者消費行為。加征消費稅這些商品大致分為三類：奢侈品、高污染高能耗、有害產(chǎn)品。如果將消費稅改為地方稅，地方政府有可能為了增加稅收，刺激消費，這就與消費稅“寓禁于征”的初衷背道而馳；其次我國的消費稅稅率很高，如果不同地區(qū)執(zhí)行的稅率不同，有可能刺激消費者在低稅率區(qū)購買，這將對高稅率區(qū)地方經(jīng)濟帶來負面影響；最后，即使將消費稅下放給地方政府，也不能彌補營改增后地方政府的稅收損失（楊志勇，2014［3］）。

二、消費稅改革建議

現(xiàn)行制度中，消費稅屬于中央稅。但事實上，消費稅收入有一部分用于稅收返還，消費稅并不能算是嚴格意義上的中央稅（楊志勇2014）。消費稅收入雖沒有共享之名，卻有共享之實。那消費稅應(yīng)該如何共享？消費稅的改革取向很大程度上取決于消費稅的功能定位，可以說不管消費稅需要承擔什么樣的功能，它的籌集財政收入和調(diào)節(jié)經(jīng)濟的功能都是必不可少的。如果說消費稅的籌集財政收入的功能的要實現(xiàn)的話，那就意味著消費稅改革必須要遵守穩(wěn)定稅負的原則，穩(wěn)定稅負是既不會給納稅人增加額外的稅收負擔，也不會使國家的稅收收入下降；消費稅如何實現(xiàn)調(diào)節(jié)經(jīng)濟的功能，是消費稅改革必須直面的難題。目前對消費稅共享方式的設(shè)計有兩種：一是按消費稅稅目設(shè)計分稅方案；二是按照消費稅稅收收入分成來設(shè)計分稅方案。第一種按稅目分享能更好的適應(yīng)不同地方消費特性；第二種方式易于與財權(quán)財力宏觀調(diào)控聯(lián)系起來。筆者覺得最好的一種方式就是將兩種方式結(jié)合起來，將消費稅稅目分成兩類，一類是劃給地方，收入歸地方政府；另一類是收入中央和地方共享，中央政府也可根據(jù)各個地方具體情況將一部分消費稅稅收收入轉(zhuǎn)移到地方。以下是消費稅的具體改革方案：

（一）有增有減調(diào)整消費稅稅目

1.現(xiàn)行消費稅制對一些稅目的設(shè)計一方面體現(xiàn)了消費稅收入的功能，另一方面體現(xiàn)了再分配調(diào)節(jié)奢侈品消費的功能。但是，奢侈品是相對而言的，某個階段的奢侈品，到了下一個階段可能就成了必需品。例如普通化妝品。像普通化妝品這樣成為生活必需品的還有啤酒，應(yīng)取消這類產(chǎn)品的消費稅。

2.增設(shè)一些高檔消費品和高檔服務(wù)消費。目前的稅制結(jié)構(gòu)中，對商品和服務(wù)普遍課征的一般流轉(zhuǎn)稅-增值稅、營業(yè)稅的比重比較高，調(diào)控功能更強的選擇性課征的特殊流轉(zhuǎn)稅-消費稅的比重偏低?，F(xiàn)行消費稅只對煙、酒等大類消費品征稅，征收范圍偏窄，應(yīng)將一些高檔消費品和高檔服務(wù)消費列入征收范圍。高檔消費品例如高檔住宅，高檔家具，私人飛機等。將這些產(chǎn)品列入稅目有利于調(diào)節(jié)消費者行為，控制消費者對奢侈品的追求，發(fā)揮消費稅的調(diào)節(jié)功能。其次、在“營改增”向全國全面推廣后，應(yīng)對原來征收營業(yè)稅的夜總會等一些高檔服務(wù)消費以消費稅支持。一同并入消費稅征稅范圍。

3.增設(shè)一些高污染、高耗能稅目。目前環(huán)境污染、資源浪費問題比以往得到更多的關(guān)注，將一些高污染、高耗能的產(chǎn)品納入消費稅的征收范圍，是促進經(jīng)濟結(jié)構(gòu)調(diào)整，產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型升級必不可少的一步。具體應(yīng)包括：不可降解的一次性產(chǎn)品、含磷洗滌用品、煤炭制品、污染性電子產(chǎn)品、會對臭氧層造成破壞的氟利昂產(chǎn)品等等。

（二）價內(nèi)稅改為價外稅

現(xiàn)階段的消費稅還是價內(nèi)稅，稅金作為價格的組成部分，具有很大的隱蔽性。價內(nèi)稅有很多的缺陷，例如納稅人不知道自己繳納了多少稅收，這既不利于納稅人提高納稅意識，也不利于引導他們的消費行為。改革后的消費稅采取價外稅而不是價內(nèi)稅，將課稅重點從生產(chǎn)者轉(zhuǎn)移到消費者，這不僅便于消費者對價格和稅收進行監(jiān)督，也便于生產(chǎn)者根據(jù)市場銷售情況確定價格，減少稅收扭曲成本。

（三）適當調(diào)整稅率，促進理性消費與節(jié)能減排

消費稅制設(shè)計雖然根據(jù)不同的稅目設(shè)計不同的稅率，并且在經(jīng)過多年的探索與改革，稅率設(shè)計日臻完善。但仍存在些許不合理的地方。例如：生活必需品的稅率很高，而那些“三高”（高消費，高污染，高能耗）產(chǎn)品和資源品稅率卻相對低一些。稅率的高低決定消費稅稅額的大小，是消費稅調(diào)節(jié)縱向深度的體現(xiàn)。消費稅稅率設(shè)計得當能更好地調(diào)節(jié)消費者的消費行為，促進人們保護環(huán)境和節(jié)約資源。消費稅的稅率設(shè)計應(yīng)遵守以下原則，一是取消或降低那些日益成為生活必需品的稅率如普通化妝品的消費稅稅率，這些產(chǎn)品的需求彈性很小，價格對需求的影響有限，而且這類產(chǎn)品已成為生活用品，不需要消費稅進行調(diào)節(jié)；二是對新增的奢侈品、高檔消費行為及高檔娛樂場所設(shè)定較高稅率。這些大多或是有悖于綠色環(huán)?；蚴切枰右哉{(diào)節(jié)引導的奢侈過度消費。三是對那些對環(huán)境影響程度不同的應(yīng)稅商品設(shè)置差別稅率，例如對不可再生資源和部分重點污染產(chǎn)品提高稅率。

（四）拓寬消費稅征收環(huán)節(jié)

我國現(xiàn)行的消費稅除了部分應(yīng)稅消費品，例如零售環(huán)節(jié)征收的金銀手飾，批發(fā)環(huán)節(jié)加征從價稅的卷煙以外，其余的都在產(chǎn)制環(huán)節(jié)-加工、生產(chǎn)、進口課征。這樣的消費稅征收環(huán)節(jié)雖然有利于稅務(wù)機關(guān)征收消費稅，但是會給生產(chǎn)企業(yè)避稅創(chuàng)造可操作的空間，導致稅收收入流失。所以進行征收環(huán)節(jié)的改革也是消費稅改革的一大趨勢。筆者認為應(yīng)將一部分消費品的征收環(huán)節(jié)移到銷售環(huán)節(jié)，實現(xiàn)真正的消費稅，并將這部分消費品的稅收全部作為地方政府的收入，而剩下的稅目仍在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征收，這部分實現(xiàn)的稅收改為地方和政府共享收入。將部分稅目劃給地方是因為某些消費具有明顯的地域化消費特征，地方政府比中央政府更了解本地方的消費特點，地方政府可以將這部分的稅收用到更加合理的用途上，如某地汽車銷售量大，那么地方政府所得的汽車消費稅就高，但是汽車消費量大，汽車銷售導致的城市交通維護和治理擁堵的財政支出就相應(yīng)較高。那么像這類消費稅收入就是適合劃歸地方的。對于另外一些適合在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征收的稅目，例如作為國家重要戰(zhàn)略性物資的成品油和國家專賣的煙草消費品，仍然保留在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征收，但收入改為中央和消費地共享（鄧美珍，2014［4］）。

三、實行促進消費稅改革的配套措施，完善地方稅體系

為建立穩(wěn)健的地方稅收體系，只進行消費稅改革遠遠不夠，不能發(fā)揮稅制的整體功能。在進行消費稅改革的同時應(yīng)完善地方稅收制度，促進各類稅收相輔相成。

（一）調(diào)整增值稅分享比率，適當簡化增值稅稅率檔次

調(diào)整增值稅的分享比率，降低地方政府的分成，主要原因是消費稅改革后敵方政府享有的稅收足以彌補“營改增”帶來的損失。如果中央仍按照原來的分享比率與地方政府分享增值稅，那么就會減少中央政府的稅收收入，減少的這部分收入不管是用發(fā)債彌補還是用其他的方式來彌補對中央政府來說都不容易。另外，應(yīng)適當簡化增值稅稅率檔次，為大共享稅分成提供簡便易行的稅制基礎(chǔ)?，F(xiàn)在很多國家的增值稅一般只設(shè)置三檔稅率：標準稅率、低稅率和零稅率，分別用于一般企業(yè)、對食品等特殊商品的優(yōu)惠以及出口商品。目前我國營業(yè)稅還沒有完全改成增值稅，但稅率卻增加了兩檔，增加了稅收征收工作的復雜性。

（二）普遍開征房產(chǎn)稅，將其發(fā)展成地方主體稅之一

房產(chǎn)稅，是以房產(chǎn)為征稅對象，按照房產(chǎn)的計稅價值或房產(chǎn)租金收入向房產(chǎn)所有人或經(jīng)營管理人等征稅的一種稅。房產(chǎn)稅在房產(chǎn)所在地繳納。我國的房地產(chǎn)行業(yè)在經(jīng)過十幾年的高速發(fā)展之后，日趨成熟。同時，隨著收入差距的逐漸增大，房產(chǎn)稅的調(diào)節(jié)社會收入水平的功能被寄予更多的希望。房產(chǎn)稅需要進一步改革才能更好的實現(xiàn)調(diào)節(jié)功能。首先，應(yīng)擴大房產(chǎn)稅的征稅范圍，建立普遍征收的房產(chǎn)稅制度，著力調(diào)控房產(chǎn)投機行為和高檔住房消費。其次，加快建立全國統(tǒng)一的房地產(chǎn)稅源信息系統(tǒng)，實現(xiàn)信息高速共享，加強房地產(chǎn)稅征收管理。最后，應(yīng)將房產(chǎn)稅發(fā)展成為地方主體稅之一，以增強地方政府履行事權(quán)和支出責任的保障能力（楊志勇，2013［5］）。

（三）開征環(huán)境稅，配合消費稅實現(xiàn)“綠色發(fā)展”

改革開放至今，中國的奇跡式發(fā)展震撼人心，但中國為此付出的資源、環(huán)境的代價同樣震撼人心。隨著可持續(xù)發(fā)展理論得到更多的認同，環(huán)境友好型社會更加深入人心，中國決不能走先發(fā)展后治理的老路子。保護環(huán)境最有力的一種方式就是稅制保護。我國應(yīng)開征環(huán)境稅，改環(huán)境污染費為稅，與消費稅配合控制“三廢”、“兩高”。我國環(huán)境污染嚴重與環(huán)境成本外部化、環(huán)境稅費錯位、監(jiān)管不嚴等有很大的關(guān)系。我們有必要針對污染環(huán)境的“三廢”確立稅目，將環(huán)境污染費改為環(huán)境污染稅，對“兩高”企業(yè)課以重稅。環(huán)境污染一般具有地域性，與生產(chǎn)者的某些特定行為相聯(lián)系，筆者認為從征管便利角度看環(huán)境稅更適于作為地方稅基。將環(huán)境稅下放到地方，增加地方政府的財力，不給地方政府在環(huán)境保護方面不作為提供借口，地方政府就不會為了一味發(fā)展地方經(jīng)濟而忽視環(huán)境保護。此外，環(huán)境稅費還應(yīng)配合消費稅，實現(xiàn)功能互補，避免重復征稅。

［1］王金秀.“營改增”后地方財稅體系重構(gòu)設(shè)想［J］.稅務(wù)研究，2014，（4）：23-27.

［2］賈康.我國地方稅體系的現(xiàn)實選擇：一個總體構(gòu)架［J］.改革，2014，（7）：57-65.

［3］楊志勇.消費稅稅制改革趨勢與地方稅體系的完善［J］.國際稅收，2014，（3）：6-11.

［4］鄧美珍.我國現(xiàn)行消費稅制存在的問題及改革的建議［J］.長沙理工大學學報（社會科學版），2014，（3）：86-89.

［5］楊志勇.中國地方稅系的構(gòu)建與完善問題探討［J］.涉外稅務(wù)，2013，（6）：14-18.

The Reformation of Consumption Tax Under the Condition of Reconstruction Local Tax System

Shan Xue-yong，Huang Ying
（Anhui University of Finance and Economics；Anhui Bengbu 233030，China）

This paper is based on the background of replacing the business tax with a value-added tax and having a big reformation in the tax system.From the angle of reconstruction the local tax system，the author analysis the reform of consumption tax.The paper makes some theoretical and empirical analyses on how consumption tax reform can meet the need of local governments and realize function of regulating consuming behavior.And it suggests that we should divide consumption tax items into two parts.One belongs to local government，while the other is the central and local governments to be shared.The consumption tax reform should not be alone，but also should match with auxiliary measures to develop the function of the consumption tax，for examples，adjusting the added value tax，beginning to collect housing property tax and imposing environmental tax and so on.

consumption tax；local tax system；reformation

F812.42

A

1672-0547（2015)04-0031-03

2015-07-19

單學勇（1959-),男,天津人,安徽財經(jīng)大學財政與公共管理學院副院長,教授,碩士生導師,研究方向：財稅理論與政策、政府預算管理、中國財稅史、西方財稅理論與制度；黃 瑩（1991-),女,安徽蚌埠人,安徽財經(jīng)大學財政與公共管理學院財政學專業(yè)碩士研究生,研究方向：財稅理論與政策。