調(diào) 研報(bào) 告

2015-03-16 06:39:40

中國(guó)會(huì)計(jì)年鑒 2015年0期

關(guān)鍵詞：審計(jì)報(bào)告財(cái)務(wù)報(bào)告報(bào)告

調(diào) 研報(bào) 告

我國(guó)上市公司2013年實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系情況分析報(bào)告

根據(jù)財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)和保監(jiān)會(huì)聯(lián)合頒布的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及其配套指引，以及財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)發(fā)布的《關(guān)于2012年主板上市公司分類分批實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的通知》的要求，我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系自2011年1月1日起首先在境內(nèi)外同時(shí)上市的公司施行，2012年實(shí)施范圍擴(kuò)大到國(guó)有控股主板上市公司，2013年進(jìn)一步擴(kuò)大到一定規(guī)模以上非國(guó)有控股主板上市公司。為了全面、深入了解我國(guó)上市公司實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系情況，財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)聯(lián)合山東財(cái)經(jīng)大學(xué)，跟蹤分析了2013年滬深兩市所有公開披露的年度內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告、內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告、年度報(bào)告等公開資料，結(jié)合我國(guó)上市公司2011年、2012年實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系情況，以及財(cái)政部和證監(jiān)會(huì)在推動(dòng)內(nèi)部控制規(guī)范體系實(shí)施和日常監(jiān)管工作中掌握的有關(guān)情況，形成《我國(guó)上市公司2013年實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系情況分析報(bào)告》（以下簡(jiǎn)稱本報(bào)告）。

一、2013年我國(guó)上市公司實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系基本情況

（一）總體披露情況。截至2013年12月31日，滬、深交易所共有上市公司2 489家，其中，滬市上市公司953家，深市上市公司1 536家。

2013年，共有2 312家上市公司披露了內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告，占上市公司總數(shù)的92.89%，數(shù)量及比例均比2012年有所提高。其中滬市781家，占滬市上市公司的81.95%，深市1 531家，占深市上市公司的99.67%；主板上市公司1 256家，中小板上市公司701家，創(chuàng)業(yè)板上市公司355家。

在2 312家披露內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的上市公司中，2 287家內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的結(jié)論為有效；9家公司的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控有效，非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控?zé)o效，分別為康達(dá)爾（000048）、農(nóng)產(chǎn)品（000061）、川化股份（000155）、瀘天化（000912）、廣匯能源（600256）、*ST亞星（600319）、金晶科技（600586）、*ST三毛（600689）、光大證券（601788）；8家公司的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控?zé)o效，非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控有效，分別為科倫藥業(yè)（002422）、宏磊股份（002647）、康芝藥業(yè)（300086）、上海家化（600315）、五洲交通（600368）、風(fēng)神股份（600469）、西部礦業(yè)（601168）、*ST銳電（601558）；6家公司的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控和非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控均無(wú)效，分別為：天津磁卡（600800）、迪威視訊（300167）、*ST超日（002506）、大有能源（600403）、鍵橋通訊（002316）、四海股份（000611）；2家公司未出具內(nèi)部控制有效性結(jié)論，分別為星美聯(lián)合（000892）、康得新（002450）。如表1所示。

在2 312家披露內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的上市公司中，428家披露了內(nèi)部控制缺陷，占比18.51%，其中31家披露了內(nèi)部控制重大缺陷，37家披露了內(nèi)部控制重要缺陷，377家披露了內(nèi)部控制一般缺陷；1 884家未披露內(nèi)部控制缺陷，占比81.49%。

披露內(nèi)部控制缺陷的428家上市公司共披露缺陷1 021項(xiàng)，其中重大缺陷51項(xiàng)，占比5%；重要缺陷76項(xiàng)，占比

表1 內(nèi)部控制有效性結(jié)論披露情況

7.44%；一般缺陷894項(xiàng)，占比87.56%。如圖1所示。

圖1 內(nèi)部控制缺陷數(shù)量分布圖

2013年，共有1 816家上市公司聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行審計(jì)或者鑒證1目前，對(duì)于未納入內(nèi)部控制規(guī)范實(shí)施范圍的上市公司，不需要聘請(qǐng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師按照內(nèi)控審計(jì)指引的要求，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行審計(jì)，并發(fā)布內(nèi)控審計(jì)報(bào)告。但是，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行審計(jì)時(shí)，也可能遵照《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則第3101 號(hào)——?dú)v史財(cái)務(wù)信息審計(jì)或?qū)忛喴酝獾蔫b證業(yè)務(wù)》等審計(jì)準(zhǔn)則的要求，關(guān)注財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制，并發(fā)表鑒證意見。，占72.96%。其中，1 802家上市公司披露了內(nèi)部控制審計(jì)或鑒證報(bào)告，占上市公司總數(shù)的72.40%，較2012年61.48%的比例有較大增長(zhǎng)；10家上市公司披露內(nèi)部控制審計(jì)意見，但未披露內(nèi)部控制審計(jì)或鑒證報(bào)告；4家上市公司既未披露內(nèi)部控制審計(jì)意見，也未披露內(nèi)部控制審計(jì)或鑒證報(bào)告。

在披露內(nèi)部控制審計(jì)意見的1 812家公司中，標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見1 753家，占比96.74%；非標(biāo)準(zhǔn)意見59家，占比3.26%，其中，帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段和（或）非財(cái)務(wù)報(bào)告重大缺陷的無(wú)保留意見43家，否定意見13家，無(wú)法表示意見1家，保留意見2家2根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》，內(nèi)部控制審計(jì)意見沒(méi)有保留意見這一類型。但是，根據(jù)立信會(huì)計(jì)師事務(wù)所和天健會(huì)計(jì)師事務(wù)所分別為*ST霞客（002015）和宏磊股份（002647）出具的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告顯示，該兩家公司的內(nèi)部控制審計(jì)意見為保留意見。。非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見的類型、數(shù)量和比例均比去年有所增加。如圖2所示。

圖2 內(nèi)部控制審計(jì)意見分布圖

（二）納入實(shí)施范圍上市公司內(nèi)控規(guī)范體系實(shí)施情況。根據(jù)財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)《關(guān)于2012年主板上市公司分類分批實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的通知》要求，境內(nèi)外同時(shí)上市公司、中央和地方國(guó)有控股主板上市公司，以及非國(guó)有控股主板上市公司，且于2011年12月31日公司總市值（證監(jiān)會(huì)算法）在50億元以上，同時(shí)2009年至2011年平均凈利潤(rùn)在3 000萬(wàn)元以上的，應(yīng)在披露2013年公司年報(bào)的同時(shí)，披露董事會(huì)對(duì)公司內(nèi)部控制的自我評(píng)價(jià)報(bào)告以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。經(jīng)統(tǒng)計(jì)，2013年納入實(shí)施范圍的上市公司共1 052家。其中，2013年新納入實(shí)施范圍204家。

表2 納入實(shí)施范圍的上市公司的行業(yè)分布

1.納入實(shí)施范圍上市公司的總體情況。在納入實(shí)施范圍的1 052家公司中，滬市有716家，深市有336家；A股有1 036家，B股有16家；國(guó)有上市公司有857家，非國(guó)有上市公司有195家；銷售收入低于1億元的有9家，銷售收入大于1億元小于10億元的有158家，銷售收入大于10億元小于100億元的有603家，銷售收入大于100億元的有282家；被ST或PT的上市公司有28家。按照行業(yè)分類，納入實(shí)施范圍的上市公司的行業(yè)分布如表2所示。

表3 內(nèi)部控制有效性結(jié)論披露情況

表4 納入實(shí)施范圍上市公司內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)披露情

表5 內(nèi)部控制審計(jì)被出具否定意見的納入實(shí)施范圍上市公司明細(xì)表

2.內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告披露情況。2013年，納入實(shí)施范圍的1 052家上市公司全部披露了內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告。其中，1 038家上市公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)結(jié)論為有效，占比98.57%；8家公司的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控有效，非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控?zé)o效，分別為農(nóng)產(chǎn)品（000061）、川化股份（000155）、瀘天化（000912）、廣匯能源（600256）、*ST亞星（600319）、金晶科技（600586）、*ST三毛（600689）、光大證券（601788）；5家公司的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控?zé)o效，非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控有效，分別為上海家化（600315）、五洲交通（600368）、風(fēng)神股份（600469）、西部礦業(yè)（601168）、*ST銳電（601558）；大有能源（600403）的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控和非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控均無(wú)效。如表3所示。

披露內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的1 052家上市公司中，1 012家披露了內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，其中987家上市公司明確了財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)和非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，25家上市公司未區(qū)分財(cái)務(wù)報(bào)告和非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。40家上市公司未披露內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。如表4所示。

披露內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的1 052家上市公司中，披露內(nèi)部控制缺陷的上市公司272家，占比25.86%。其中，116家上市公司區(qū)分財(cái)務(wù)報(bào)告和非財(cái)務(wù)報(bào)告披露內(nèi)部控制缺陷；156家上市公司未區(qū)分財(cái)務(wù)報(bào)告和非財(cái)務(wù)報(bào)告披露內(nèi)部控制缺陷。780家上市公司未披露內(nèi)部控制缺陷，占比74.14%。如圖3所示。

區(qū)分財(cái)務(wù)報(bào)告和非財(cái)務(wù)報(bào)告披露內(nèi)部控制缺陷的116家上市公司中，披露財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷的上市公司有6家（見附錄一），披露財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重要缺陷的上市公司有15家（見附錄二），披露財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制一般缺陷的上市公司有38家；披露非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷的上市公司有11家（見附錄三）；披露非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重要缺陷的上市公司有21家（見附錄四），披露非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制一般缺陷的上市公司有64家。未區(qū)分財(cái)務(wù)報(bào)告和非財(cái)務(wù)報(bào)告披露內(nèi)部控制缺陷的156家上市公司披露內(nèi)部控制缺陷的基本為一般缺陷。

在披露內(nèi)部控制缺陷的272家上市公司中， 65家披露了內(nèi)部控制缺陷的具體內(nèi)容，共披露內(nèi)部控制缺陷162個(gè)（見附錄五），其中控制活動(dòng)缺陷112個(gè)，內(nèi)部環(huán)境缺陷18個(gè)，信息與溝通缺陷13個(gè)，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估缺陷11個(gè)，內(nèi)部監(jiān)督缺陷8個(gè)。缺陷數(shù)量由多到少排列分別是：控制活動(dòng)的授權(quán)審批控制缺陷(32個(gè))、會(huì)計(jì)系統(tǒng)控制缺陷(32個(gè))、財(cái)產(chǎn)保護(hù)控制缺陷(18個(gè))、運(yùn)行分析控制缺陷(15個(gè))，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估缺陷(11個(gè))和信息與溝通缺陷(11個(gè))。

3.內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告披露情況。截至2014年4月30日，在2013年納入實(shí)施范圍的1 052家上市公司中，有1 049家上市公司披露了內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告，其余3家上市公司僅在年度報(bào)告中披露內(nèi)部控制審計(jì)意見，但并未披露內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。其中，標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見1 005家，占比95.53%；非標(biāo)準(zhǔn)意見47家，占比4.47%。在非標(biāo)準(zhǔn)意見中，否定意見9家（具體名單如表5所示），帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無(wú)保留意見33家（具體名單如表6所示），披露非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷的無(wú)保留意見8家（具體名單如表7所示）。

表6 內(nèi)部控制審計(jì)被出具帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無(wú)保留意見的納入實(shí)施范圍上市公司明細(xì)表

2013年，共有39家具有證券期貨業(yè)務(wù)資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所為納入實(shí)施范圍的1 052家上市公司提供了內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)(見附錄六)。其中，前十大事務(wù)所執(zhí)行內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)的上市公司家數(shù)占總市場(chǎng)份額的66.25%，內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)市場(chǎng)集中度比較高。

2013年，納入實(shí)施范圍的1 052家上市公司中，1 032家采用整合審計(jì)的方式開展內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)，占比98.1%，20家單獨(dú)實(shí)施內(nèi)部控制審計(jì)(見附錄七)，占比1.9%。

2013年，納入實(shí)施范圍的1 052家上市公司中，109家公司的內(nèi)部控制審計(jì)機(jī)構(gòu)發(fā)生了變更，占比10.35%，其中有102家上市公司基于整合審計(jì)的考慮，同步變更了內(nèi)部控制審計(jì)機(jī)構(gòu)和財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)機(jī)構(gòu)。

在納入實(shí)施范圍的1 052家上市公司中，內(nèi)部控制審計(jì)意見類型基本與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見類型保持一致，具體情況見如表8所示。財(cái)務(wù)報(bào)表被出具非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見、同時(shí)內(nèi)部控制被出具非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見的公司有18家。

2013年，納入實(shí)施范圍的1 052家上市公司中，單獨(dú)披露內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用的上市公司為849家，占80.70%。披露內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用的849家公司中，內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用的均值為58.24萬(wàn)元。方大炭素（600516）支付的審計(jì)費(fèi)用最低，為6萬(wàn)元，中國(guó)銀行（601988）支付的審計(jì)費(fèi)用最高，為1 500萬(wàn)元。

（三）未納入實(shí)施范圍上市公司內(nèi)控規(guī)范體系實(shí)施情況。2013年，未納入內(nèi)部控制規(guī)范體系實(shí)施范圍的上市公司有1 437家，其中的1 260家上市公司自愿披露了內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告，占比87.68%，較2012年的84.87%有所增加。自愿披露內(nèi)控評(píng)價(jià)報(bào)告的1 260家公司中，主板有210家，占比16.67%；中小板695家，占比55.16%；創(chuàng)業(yè)板355家，占比28.17%。

2013年，所有自愿披露的1 257家上市公司披露的內(nèi)部控制有效性結(jié)論均為有效；2012年，有2家自愿披露的上市公司披露的內(nèi)部控制有效性結(jié)論為無(wú)效。

自愿披露內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的1 260家上市公司中，492家上市公司未披露內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，占比39.04%，而納入實(shí)施范圍上市公司中未披露內(nèi)控缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的公司比例僅為3.8%，這在一定程度上說(shuō)明納入實(shí)施范圍上市公司內(nèi)控信息披露質(zhì)量較高。從圖4可以看出，未納入實(shí)施范圍自愿披露內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的主板上市公司比例與中小板上市公司比例差別不大，但明顯優(yōu)于創(chuàng)業(yè)板上市公司的披露比例。

圖4 未納入實(shí)施范圍上市公司內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)按板塊分類披露比較

自愿披露內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的1 260家上市公司中，披露內(nèi)部控制缺陷的上市公司有156家，占比12.41%，納入實(shí)施范圍上市公司披露內(nèi)部控制缺陷的公司占比為25.86%；區(qū)分財(cái)務(wù)報(bào)告和非財(cái)務(wù)報(bào)告披露內(nèi)部控制缺陷的上市公司有70家，占比5.57%，相比而言，納入實(shí)施范圍上市公司占比為11.03%。從圖5可以看出，未納入實(shí)施范圍披露內(nèi)部控制缺陷的主板上市公司比例明顯高于中小板和創(chuàng)業(yè)板上市公司，中小板上市公司的披露比例略高于創(chuàng)業(yè)板上市公司的披露比例。

表7 內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告披露了非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷的無(wú)保留意見的納入實(shí)施范圍上市公司明細(xì)表

圖5 未納入實(shí)施范圍上市公司按板塊分類披露內(nèi)部控制缺陷上市公司數(shù)量比較

2013年，未納入內(nèi)部控制規(guī)范體系實(shí)施范圍的1 437家上市公司中，有756家披露了內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告，占比51.88%，較2012年41.66%有所增加。其中，主板71家，占比9.39%；中小板472家，占比62.43%；創(chuàng)業(yè)板213家，占比28.18%。

在未納入內(nèi)部控制規(guī)范體系實(shí)施范圍的1 432家上市公司中，有761家披露了內(nèi)控審計(jì)意見，其中標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見為749家，帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無(wú)保留意見為5家，保留意見2家，否定意見為4家，無(wú)法表示意見1家。

在761家披露內(nèi)控審計(jì)意見的上市公司中，698家未披露內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用，僅63家單獨(dú)披露了內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用，其中，羅普斯金（002333）支付的審計(jì)費(fèi)用最低，為2萬(wàn)元，蘇寧云商（002024）支付的審計(jì)最高，為220萬(wàn)元。

二、企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系實(shí)施以來(lái)取得的成效

總體來(lái)看，企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系自發(fā)布實(shí)施以來(lái)，實(shí)施范圍不斷擴(kuò)大，實(shí)施效果逐年顯現(xiàn)，有效提升了企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理水平及風(fēng)險(xiǎn)防范和應(yīng)對(duì)能力，有力保護(hù)了投資者權(quán)益和公眾利益。

（一）政府監(jiān)管部門聯(lián)合行動(dòng)，積極推動(dòng)我國(guó)上市公司和中央企業(yè)貫徹實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系。近年來(lái)，財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)等部門精心組織、周密安排，密切跟蹤內(nèi)部控制規(guī)范實(shí)施過(guò)程中反映出來(lái)的各種突出問(wèn)題，采取多種措施積極推動(dòng)我國(guó)上市公司和國(guó)有大中型企業(yè)施行企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系。一是按照“總結(jié)經(jīng)驗(yàn)、穩(wěn)步推進(jìn)”的原則，在2011年首先選擇內(nèi)控體系較為健全的境內(nèi)外同時(shí)上市公司開展試點(diǎn)的基礎(chǔ)上，針對(duì)我國(guó)上市公司內(nèi)控水平存在較大差異的實(shí)際情況，財(cái)政部會(huì)同證監(jiān)會(huì)制定了主板上市公司分類分批實(shí)施方案，確保內(nèi)控規(guī)范實(shí)施落到實(shí)處、取得實(shí)效。二是財(cái)政部聯(lián)合國(guó)資委推動(dòng)中央企業(yè)加快構(gòu)建內(nèi)部控制體系，要求全部中央企業(yè)用兩年的時(shí)間，按照《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及其配套指引的要求，建立起規(guī)范、完善的內(nèi)部控制體系，組織開展內(nèi)部控制年度自我評(píng)價(jià)與審計(jì)工作。三是密切跟蹤上市公司實(shí)施和試點(diǎn)情況，財(cái)政部會(huì)同證監(jiān)會(huì)等有關(guān)部門對(duì)實(shí)施中的普遍性問(wèn)題進(jìn)行了分析研究，先后發(fā)布兩項(xiàng)企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系實(shí)施中相關(guān)問(wèn)題解釋，就企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范實(shí)施的共性問(wèn)題提出了具體的指導(dǎo)意見。四是針對(duì)近兩年來(lái)有些上市公司在執(zhí)行企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系過(guò)程中存在的內(nèi)控評(píng)價(jià)報(bào)告內(nèi)容與格式不統(tǒng)一、內(nèi)控缺陷標(biāo)準(zhǔn)和缺陷認(rèn)定不恰當(dāng)、評(píng)價(jià)結(jié)論不客觀等問(wèn)題，證監(jiān)會(huì)、財(cái)政部聯(lián)合制定發(fā)布了《公開發(fā)行證券的公司信息披露編報(bào)規(guī)則第21號(hào)——年度內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的一般規(guī)定》（以下簡(jiǎn)稱21號(hào)文），進(jìn)一步規(guī)范上市公司年度內(nèi)控評(píng)價(jià)報(bào)告格式和內(nèi)容，提高內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量。五是為了宣傳貫徹企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系，普及內(nèi)部控制相關(guān)知識(shí)，財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、國(guó)資委、中注協(xié)、中國(guó)會(huì)計(jì)報(bào)等單位聯(lián)合舉辦了企業(yè)內(nèi)部控制知識(shí)競(jìng)賽。全國(guó)共有210萬(wàn)人參加了競(jìng)賽，在全社會(huì)掀起參加內(nèi)控競(jìng)賽、學(xué)習(xí)內(nèi)控知識(shí)的高潮，有力地促進(jìn)了企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的貫徹實(shí)施。

（二）實(shí)施企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制的重視程度日漸增強(qiáng)，逐步建立健全符合企業(yè)實(shí)際的內(nèi)部控制體系。企業(yè)內(nèi)控規(guī)范體系發(fā)布以來(lái)，我國(guó)上市公司和國(guó)有大中型企業(yè)高度重視，精心組織，嚴(yán)格實(shí)施，努力探索并建立健全具有中國(guó)特色、符合企業(yè)實(shí)際的內(nèi)部控制體系。一是加強(qiáng)組織領(lǐng)導(dǎo)，發(fā)揮主導(dǎo)作用。企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系明確要求企業(yè)董事、監(jiān)事、經(jīng)理及其他高級(jí)管理人員要在內(nèi)部控制體系構(gòu)建中發(fā)揮主導(dǎo)作用。各有關(guān)企業(yè)負(fù)責(zé)人充分認(rèn)識(shí)到建立健全內(nèi)部控制體系的重要性和必要性，加強(qiáng)組織領(lǐng)導(dǎo)，強(qiáng)化責(zé)任意識(shí)，成立或指定專門工作機(jī)構(gòu)，有力推動(dòng)了企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的貫徹實(shí)施工作。二是梳理業(yè)務(wù)流程，健全內(nèi)部控制制度。企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系以原則為導(dǎo)向，如何將企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系中的理念和方法與企業(yè)的治理結(jié)構(gòu)、業(yè)務(wù)流程、管理制度很好地銜接、融合，是貫徹實(shí)施工作的關(guān)鍵。有關(guān)企業(yè)根據(jù)監(jiān)管要求，結(jié)合行業(yè)的特點(diǎn)和企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理狀況，認(rèn)真梳理業(yè)務(wù)流程，建立健全適合企業(yè)實(shí)際的內(nèi)部控制制度體系。三是健全風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制，提升風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)能力。各實(shí)施企業(yè)圍繞企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)，全面辨識(shí)各類風(fēng)險(xiǎn)，根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性和影響程度評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)等級(jí)，針對(duì)重大風(fēng)險(xiǎn)制定風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)策略及改進(jìn)措施，并強(qiáng)化全體員工的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，培育良好的風(fēng)險(xiǎn)文化。四是優(yōu)化信息系統(tǒng)，提高控制效率效果。企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范要求相關(guān)的內(nèi)部控制措施要有效地嵌入企業(yè)信息系統(tǒng)。有關(guān)企業(yè)加大對(duì)企業(yè)信息系統(tǒng)的改造或新建投入，充分運(yùn)用信息技術(shù)實(shí)現(xiàn)對(duì)各類業(yè)務(wù)和事項(xiàng)的剛性控制，減少人為操縱因素，提高內(nèi)部控制工作效率和執(zhí)行力。

（三）內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作更加規(guī)范，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的披露數(shù)量和質(zhì)量逐年提高。實(shí)施內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)是推動(dòng)企業(yè)內(nèi)控規(guī)范有效實(shí)施和不斷完善的一項(xiàng)重要制度安排。近年來(lái)，越來(lái)越多的上市公司通過(guò)開展內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作，查找、分析存在的內(nèi)部控制缺陷，認(rèn)真編制并披露內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告，并有針對(duì)性地采取有效應(yīng)對(duì)措施，及時(shí)堵塞管理漏洞，建立內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作長(zhǎng)效機(jī)制，持續(xù)改進(jìn)和完善企業(yè)內(nèi)部控制體系，促進(jìn)企業(yè)管理水平不斷提升。

1.披露內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告和內(nèi)部控制缺陷的上市公司數(shù)量逐年增多。2008年至2013年，披露內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的上市公司從1 076家增加至2 312家，披露比例也從67%增加至93%（具體數(shù)據(jù)見圖6）。2013年，納入實(shí)施范圍的1 052家上市公司全部披露了內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告；在未納入實(shí)施范圍的上市公司中，中小板、創(chuàng)業(yè)板上市公司根據(jù)深圳證券交易所的有關(guān)要求，也全部披露了內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告。

表8 納入實(shí)施范圍上市公司內(nèi)部控制審計(jì)意見與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見分布情況

圖6 2008—2013年內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告披露情況

披露內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的2 312家上市公司中，1 777家上市公司披露內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，428家上市公司披露內(nèi)部控制缺陷。披露內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)和內(nèi)部控制缺陷的上市公司數(shù)量均較前兩年有大幅度的提升。

2.內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告披露的內(nèi)容更加全面、準(zhǔn)確，披露質(zhì)量逐年提高。近年來(lái)，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)信息披露的規(guī)范性不斷提高，特別是2014年1月證監(jiān)會(huì)、財(cái)政部制定發(fā)布了21號(hào)文，進(jìn)一步規(guī)范了上市公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告格式和內(nèi)容。2013年，共有1 574家遵循21號(hào)文的要求編制披露了內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告，占比68%；在納入實(shí)施范圍的1 052家上市公司中，934家遵循了21號(hào)文的要求，占比89%。

2013年，在納入實(shí)施范圍的1 052家上市公司中，935家公司將“控制環(huán)境”納入評(píng)價(jià)內(nèi)容，占88.88%；689家公司將“風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估”納入評(píng)價(jià)內(nèi)容，占65.49%；979家公司將“控制活動(dòng)”納入評(píng)價(jià)內(nèi)容，占93.06%；748家公司將“信息與溝通”納入評(píng)價(jià)內(nèi)容，占71.1%；541家公司披露將“內(nèi)部監(jiān)督”納入評(píng)價(jià)內(nèi)容，占51.43%，評(píng)價(jià)內(nèi)容趨于全面。

在內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)方面，大部分上市公司不僅區(qū)分財(cái)務(wù)報(bào)告和非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，還區(qū)分定量標(biāo)準(zhǔn)和定性標(biāo)準(zhǔn)，定性標(biāo)準(zhǔn)又區(qū)分重大缺陷和重要缺陷披露，內(nèi)控缺陷評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)更具體，更易于理解，更具有操作性。

3.內(nèi)部控制缺陷整改的積極性較高。存在內(nèi)部控制缺陷的部分上市公司不僅披露內(nèi)部控制缺陷的具體類型和內(nèi)容，還披露缺陷整改的具體措施，以及整改實(shí)施情況和進(jìn)一步的整改計(jì)劃。2013年，共有807家上市公司披露內(nèi)部控制缺陷整改情況。在納入實(shí)施范圍并披露內(nèi)部控制缺陷的272家上市公司中，245家上市公司披露了內(nèi)部控制缺陷整改情況，披露內(nèi)部控制缺陷的大多數(shù)上市公司能夠采取有效措施對(duì)發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制缺陷予以整改。

（四）內(nèi)部控制審計(jì)的監(jiān)督作用更加有效，內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的披露數(shù)量和質(zhì)量穩(wěn)步提升。內(nèi)部控制審計(jì)是貫徹實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的重要制度安排，同時(shí)也改變了我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所業(yè)務(wù)結(jié)構(gòu)單一的局面，為注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)做強(qiáng)做大提供了新的業(yè)務(wù)增長(zhǎng)點(diǎn)。近年來(lái)，有關(guān)會(huì)計(jì)師事務(wù)所組建專業(yè)團(tuán)隊(duì)，強(qiáng)化內(nèi)部控制專業(yè)培訓(xùn)，科學(xué)制定審計(jì)計(jì)劃，將內(nèi)控審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)有效整合，嚴(yán)格實(shí)施內(nèi)部控制有效性測(cè)試，如實(shí)發(fā)布審計(jì)意見，提升了內(nèi)控審計(jì)質(zhì)量，內(nèi)部控制審計(jì)的監(jiān)督作用更加有效。

1.披露內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的上市公司數(shù)量逐年上升。2008年至2013年，聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)內(nèi)部控制有效性進(jìn)行審計(jì)并出具審計(jì)報(bào)告的上市公司數(shù)量從316家增加至1 802家，出具報(bào)告比例也從20%增加至72%（具體數(shù)據(jù)見圖7），披露絕對(duì)數(shù)以及比例均呈較快上升的趨勢(shì)。

圖7 2008—2013年內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告披露情況

2.審計(jì)師規(guī)范執(zhí)業(yè)，內(nèi)部控制審計(jì)的監(jiān)督效能提升。越來(lái)越多的注冊(cè)會(huì)計(jì)師在內(nèi)部控制審計(jì)過(guò)程中，勤勉盡責(zé)，規(guī)范執(zhí)業(yè)，努力發(fā)現(xiàn)上市公司存在的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷，充分關(guān)注、披露非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷，并提出針對(duì)性的改進(jìn)建議。2013年，在披露內(nèi)部控制審計(jì)意見的1 812家公司中，標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見為1 753家，占比96.74%，非標(biāo)準(zhǔn)意見為59家，其中47家為納入實(shí)施范圍的上市公司。

三、企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系實(shí)施中存在的主要問(wèn)題

企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的建立健全和有效實(shí)施是一項(xiàng)復(fù)雜的系統(tǒng)工程，必然要經(jīng)歷一個(gè)逐步摸索、逐步提高的過(guò)程。在企業(yè)內(nèi)控規(guī)范體系貫徹實(shí)施工作取得一定成效的同時(shí)，不可避免地會(huì)出現(xiàn)各種各樣的問(wèn)題。本報(bào)告通過(guò)對(duì)上市公司公開披露的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告、內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告等資料的分析，結(jié)合財(cái)政部和證監(jiān)會(huì)在日常監(jiān)管工作中掌握的信息，總結(jié)出以下企業(yè)內(nèi)控規(guī)范體系實(shí)施中存在的主要問(wèn)題。

（一）有關(guān)責(zé)任主體在企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系實(shí)施中存在的問(wèn)題。

1.部分實(shí)施企業(yè)開展內(nèi)控體系建設(shè)的內(nèi)生動(dòng)力缺失，存在內(nèi)部控制被人為逾越的現(xiàn)象，少數(shù)企業(yè)評(píng)價(jià)內(nèi)部控制有效性有失客觀和公允。部分實(shí)施企業(yè)開展內(nèi)部控制體系建設(shè)僅為滿足監(jiān)管要求，缺乏實(shí)現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)和提升管理效率的內(nèi)生動(dòng)力，內(nèi)控體系建設(shè)多是做表面文章和形式化操作，內(nèi)控手冊(cè)經(jīng)常被束之高閣，或內(nèi)部控制與企業(yè)戰(zhàn)略、經(jīng)營(yíng)管理各行其道。有些實(shí)施企業(yè)“官本位”的思想嚴(yán)重，企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人利用手中的權(quán)力和影響，隨意逾越內(nèi)部控制要求，導(dǎo)致企業(yè)內(nèi)部控制失效；也有一些企業(yè)為了追求自身利益出現(xiàn)團(tuán)體串通舞弊的現(xiàn)象，致使內(nèi)部控制形同虛設(shè)。少數(shù)企業(yè)在開展內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作時(shí)，評(píng)價(jià)范圍不全面、缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)不恰當(dāng)、缺陷認(rèn)定隨意性強(qiáng)，造成內(nèi)部控制有效性結(jié)論有失客觀和公允。還有些企業(yè)對(duì)存在的內(nèi)部控制缺陷視若無(wú)睹，同一內(nèi)控缺陷每年重復(fù)出現(xiàn)，缺乏及時(shí)有效的整改。

2.內(nèi)控審計(jì)、內(nèi)控咨詢業(yè)務(wù)質(zhì)量有待進(jìn)一步增強(qiáng)，低價(jià)競(jìng)爭(zhēng)的現(xiàn)象依然十分嚴(yán)重。有些上市公司存在審計(jì)師和管理層在內(nèi)控審計(jì)的范圍、缺陷標(biāo)準(zhǔn)的認(rèn)定、內(nèi)控有效性的結(jié)論等方面，標(biāo)準(zhǔn)不一，結(jié)論不同，影響了投資者對(duì)于上市公司內(nèi)部控制有效性的判斷。部分審計(jì)師、咨詢顧問(wèn)在內(nèi)控審計(jì)和咨詢領(lǐng)域業(yè)務(wù)經(jīng)驗(yàn)相對(duì)較少，缺乏一套標(biāo)準(zhǔn)、規(guī)范且成熟有效的內(nèi)控評(píng)價(jià)或?qū)徲?jì)流程及方法論，造成審計(jì)或咨詢工作過(guò)程細(xì)化度不夠，業(yè)務(wù)操作不規(guī)范。部分審計(jì)師對(duì)審計(jì)底稿文檔的質(zhì)量要求不高，很多文檔編制不完整或質(zhì)量較低，加之質(zhì)量復(fù)核不到位，難以全面反映內(nèi)控審計(jì)的過(guò)程，不能為審計(jì)結(jié)論提供充分的支持證據(jù)。內(nèi)控審計(jì)和咨詢行業(yè)低價(jià)競(jìng)爭(zhēng)的現(xiàn)象依然十分嚴(yán)重，部分內(nèi)控審計(jì)機(jī)構(gòu)和咨詢機(jī)構(gòu)低價(jià)招攬客戶，有些上市公司內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用僅為幾萬(wàn)元，嚴(yán)重影響了內(nèi)控審計(jì)和咨詢服務(wù)質(zhì)量。還有些上市公司將內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)費(fèi)用捆綁在一起，不單獨(dú)披露內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用，使得監(jiān)管機(jī)構(gòu)等利益相關(guān)者無(wú)法全面監(jiān)督上市公司的內(nèi)部控制審計(jì)情況。此外，還存在部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所同時(shí)為一家公司提供內(nèi)控咨詢和內(nèi)控審計(jì)的情況，內(nèi)控審計(jì)的獨(dú)立性受到損害。

3.政府監(jiān)管部門在提高企業(yè)內(nèi)控規(guī)范體系的操作性和指導(dǎo)性、開展內(nèi)控規(guī)范實(shí)施情況監(jiān)督檢查等方面的工作仍需進(jìn)一步加強(qiáng)。我國(guó)現(xiàn)行的企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系屬于原則性規(guī)定，更具操作性和指導(dǎo)性的行業(yè)內(nèi)部控制操作指南尚未形成體系，造成企業(yè)在開展內(nèi)控體系建設(shè)時(shí)，僅以滿足監(jiān)管要求為出發(fā)點(diǎn)，生搬硬套，不切合實(shí)際，沒(méi)有將內(nèi)部控制與企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理有效融合；同時(shí)還造成企業(yè)在開展內(nèi)控評(píng)價(jià)時(shí)，缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)不科學(xué)，缺陷認(rèn)定程序不規(guī)范，內(nèi)控缺陷認(rèn)定結(jié)果不客觀、準(zhǔn)確，致使內(nèi)控評(píng)價(jià)工作存在走過(guò)場(chǎng)現(xiàn)象。同時(shí)，政府監(jiān)管部門對(duì)內(nèi)部控制規(guī)范體系實(shí)施情況的監(jiān)督檢查工作有待增強(qiáng)，應(yīng)在總結(jié)我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系建設(shè)與實(shí)施經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，完善相關(guān)監(jiān)督檢查規(guī)程，系統(tǒng)性地、有針對(duì)性地開展對(duì)上市公司和會(huì)計(jì)師事務(wù)所貫徹執(zhí)行企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系情況的專項(xiàng)檢查活動(dòng)，不斷強(qiáng)化對(duì)企業(yè)內(nèi)控規(guī)范體系實(shí)施情況的監(jiān)管工作，并加大監(jiān)督檢查和處罰力度，促進(jìn)有關(guān)上市公司和會(huì)計(jì)師事務(wù)所更加有效地實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系。

（二）內(nèi)部控制信息披露存在的問(wèn)題。

1.內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告披露存在的問(wèn)題。

（1）內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)不夠恰當(dāng)。一些上市公司內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)披露不完整，未區(qū)分財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制和非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制披露缺陷標(biāo)準(zhǔn)，或者只披露了內(nèi)部控制缺陷的定量標(biāo)準(zhǔn)，未披露定性標(biāo)準(zhǔn)。據(jù)統(tǒng)計(jì)，在區(qū)分財(cái)務(wù)報(bào)告和非財(cái)務(wù)報(bào)告披露內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的987家上市公司中，78家上市公司未披露財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷定性標(biāo)準(zhǔn)，362家上市公司未披露財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重要缺陷定性標(biāo)準(zhǔn)，109家上市公司未披露非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷定性標(biāo)準(zhǔn)，445家上市公司未披露非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重要缺陷定性標(biāo)準(zhǔn)。

上市公司之間披露的內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)可比性不強(qiáng)，同行業(yè)、類似規(guī)模上市公司界定的內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)存在較大差異，類似的缺陷在某些公司歸屬于重大缺陷，而在另外一些公司卻被歸屬于重要缺陷，甚至一般缺陷。有些上市公司界定的內(nèi)控缺陷標(biāo)準(zhǔn)則不規(guī)范，如有些標(biāo)準(zhǔn)既是重大缺陷的定性標(biāo)準(zhǔn)，也是重要缺陷的定性標(biāo)準(zhǔn)，或者財(cái)務(wù)報(bào)告與非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控缺陷的界定采用相同的標(biāo)準(zhǔn)（見附錄八、九、十、十一）。此外，一些上市公司對(duì)內(nèi)部控制缺陷定性標(biāo)準(zhǔn)表述不具體，只是簡(jiǎn)單引用21號(hào)文中缺陷分類的定義。

（2）內(nèi)部控制缺陷內(nèi)容的披露不夠規(guī)范。一是對(duì)缺陷性質(zhì)及影響披露不夠充分。納入實(shí)施范圍并披露內(nèi)部控制缺陷的272家上市公司中，179家上市公司未披露內(nèi)部控制缺陷的內(nèi)容，披露內(nèi)部控制缺陷的相關(guān)披露也不夠詳細(xì)，大多數(shù)只是對(duì)缺陷做出籠統(tǒng)描述，沒(méi)有詳細(xì)披露內(nèi)部控制缺陷的具體內(nèi)容。二是對(duì)缺陷性質(zhì)及影響披露不夠準(zhǔn)確。首先，部分上市公司內(nèi)部控制缺陷披露側(cè)重于內(nèi)部控制缺陷導(dǎo)致的影響和后果，而非內(nèi)部控制缺陷本身的性質(zhì)，例如披露的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重要缺陷為發(fā)生的財(cái)務(wù)報(bào)表錯(cuò)報(bào)，披露的非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷為發(fā)生的安全事故等。其次，未按照既定的內(nèi)部控制缺陷標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)定內(nèi)部控制缺陷。一些公司雖然分別披露了財(cái)務(wù)報(bào)告和非財(cái)務(wù)報(bào)告披露內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，但卻未按這些標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行分類認(rèn)定內(nèi)控缺陷。此外，對(duì)內(nèi)部控制缺陷影響程度披露不完整，例如某公司披露由于非財(cái)務(wù)報(bào)告重要缺陷導(dǎo)致發(fā)生安全事故，造成員工死傷，該公司在評(píng)價(jià)該內(nèi)部控制缺陷影響時(shí)只考慮了停產(chǎn)導(dǎo)致的損失，并未考慮由于安全事故而導(dǎo)致公司需要承擔(dān)的其他各項(xiàng)損失，如員工傷亡的賠償金、財(cái)產(chǎn)損失以及行政罰款等。三是有些企業(yè)存在隱瞞內(nèi)控缺陷的可能性。據(jù)統(tǒng)計(jì)，在未披露內(nèi)部控制缺陷的780家上市公司中，卻有112家上市公司披露了內(nèi)部控制缺陷整改情況，說(shuō)明在未披露內(nèi)部控制缺陷的企業(yè)中，也有部分企業(yè)存在內(nèi)部控制缺陷。

（3）內(nèi)部控制缺陷整改情況的披露不具體、不規(guī)范。據(jù)統(tǒng)計(jì)，在披露內(nèi)部控制缺陷整改情況的245家上市公司中，只有58家上市公司根據(jù)每個(gè)內(nèi)部控制缺陷性質(zhì)及影響，披露了內(nèi)部控制缺陷整改情況和整改計(jì)劃。部分企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制缺陷整改措施的披露不夠具體，不是針對(duì)每項(xiàng)內(nèi)部控制缺陷披露整改措施，而只是概括提及采取的整改措施，典型的表述如“針對(duì)發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制缺陷，內(nèi)控評(píng)價(jià)工作小組已向內(nèi)控工作小組、董事會(huì)及相關(guān)管理層進(jìn)行了匯報(bào)，公司已責(zé)成相關(guān)職能部門及負(fù)責(zé)人進(jìn)行整改落實(shí)”、“針對(duì)執(zhí)行過(guò)程出現(xiàn)的例外情況，公司通過(guò)分析產(chǎn)生的原因采取了相應(yīng)的整改措施”等。

2.內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告披露存在的問(wèn)題。

（1）內(nèi)部控制審計(jì)結(jié)論中的非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見比例較低。披露審計(jì)意見的1 810家上市公司中，被出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的公司僅占2.82%。其中，納入實(shí)施范圍的上市公司中，被出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的占3.71%，未納入實(shí)施范圍的上市公司中，被出具非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的僅占1.58%。

（2）內(nèi)部控制評(píng)價(jià)結(jié)論與內(nèi)部控制審計(jì)結(jié)論不一致。有少部分公司被注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具了帶非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷的審計(jì)報(bào)告或者否定意見的審計(jì)報(bào)告，其自評(píng)報(bào)告結(jié)論仍然確定為有效。2013年，公司內(nèi)部控制自評(píng)有效而被審計(jì)師出具否定內(nèi)控審計(jì)意見的上市公司有5家，公司內(nèi)部控制自評(píng)有效而被審計(jì)師出具帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段無(wú)保留內(nèi)控審計(jì)意見的上市公司有30家。

（3）內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告披露不規(guī)范。一些上市公司在披露內(nèi)部控制報(bào)告時(shí)，采用的格式、名稱不一。如報(bào)告名稱就有“內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告”、“內(nèi)部控制審核報(bào)告”、“內(nèi)部控制鑒證報(bào)告”、“內(nèi)部控制專項(xiàng)報(bào)告”等多種情況。此外，還存在個(gè)別公司未按期披露報(bào)告的情況。

（4）強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的使用不規(guī)范。一是強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段強(qiáng)調(diào)的事項(xiàng)屬于非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制方面的問(wèn)題，如有強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段描述為“企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略及決策偏差”、“分公司在人員、機(jī)構(gòu)方面未實(shí)現(xiàn)相互獨(dú)立，且存在業(yè)務(wù)同質(zhì)性”。二是強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段描述的內(nèi)容事項(xiàng)過(guò)于簡(jiǎn)化、模糊，不能為信息使用者提供清晰明確的信息，如強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段提及報(bào)告期內(nèi)上市公司被立案稽查或者行政處罰，但是并未進(jìn)一步說(shuō)明上市公司被立案稽查或者行政處罰具體情況，未明確導(dǎo)致被立案稽查或者行政處罰的事項(xiàng)是否與財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制相關(guān)。

四、建議

為更好地推動(dòng)企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系建設(shè)與實(shí)施工作，結(jié)合前述對(duì)2013年我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系實(shí)施情況以及存在問(wèn)題的分析，本報(bào)告從政府監(jiān)管部門、實(shí)施企業(yè)、內(nèi)控審計(jì)及咨詢機(jī)構(gòu)等層面提出相關(guān)建議，以進(jìn)一步提升我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制水平和風(fēng)險(xiǎn)防范能力。

（一）政府監(jiān)管層面。

1.研究探索中小板和創(chuàng)業(yè)板上市公司實(shí)施內(nèi)控規(guī)范體系，進(jìn)一步擴(kuò)大內(nèi)部控制規(guī)范體系實(shí)施范圍。根據(jù)深圳證券交易所的要求，2013年所有695家中小板上市公司和355家創(chuàng)業(yè)板上市公司全部披露了內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告。在此基礎(chǔ)上，有關(guān)政府監(jiān)管部門應(yīng)積極探索在中小板和創(chuàng)業(yè)板上市公司范圍內(nèi)實(shí)施內(nèi)控規(guī)范體系，對(duì)中小板和創(chuàng)業(yè)板上市公司的內(nèi)控現(xiàn)狀和實(shí)際需求進(jìn)行調(diào)研，深入了解中小板和創(chuàng)業(yè)板上市公司內(nèi)控建設(shè)的實(shí)際狀況，權(quán)衡實(shí)施成本和預(yù)期效益，科學(xué)論證，探索研究中小板和創(chuàng)業(yè)板上市公司實(shí)施企業(yè)內(nèi)控規(guī)范體系的有效方法和途徑，逐步提高其內(nèi)控建設(shè)水平，從而逐步擴(kuò)大內(nèi)部控制規(guī)范的實(shí)施范圍。

2.嚴(yán)格規(guī)范上市公司內(nèi)控評(píng)價(jià)報(bào)告和審計(jì)報(bào)告的內(nèi)容與格式，提高上市公司內(nèi)控信息披露質(zhì)量。對(duì)內(nèi)控的監(jiān)管理念應(yīng)以信息披露為中心，督促上市公司加強(qiáng)內(nèi)控建設(shè)，不斷提高公司內(nèi)控披露水平，加大對(duì)內(nèi)控信息披露違規(guī)行為的處罰力度。進(jìn)一步規(guī)范內(nèi)控評(píng)價(jià)報(bào)告和審計(jì)報(bào)告的格式與內(nèi)容，尤其是內(nèi)控缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)、內(nèi)部控制缺陷類型、缺陷的內(nèi)容與性質(zhì)以及內(nèi)部控制缺陷整改措施，要求上市公司對(duì)每個(gè)內(nèi)部控制缺陷披露缺陷內(nèi)容、缺陷的性質(zhì)及影響和缺陷整改情況。強(qiáng)化上市公司單獨(dú)披露內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用，以便于監(jiān)管機(jī)構(gòu)、外部投資者等利益相關(guān)者有效監(jiān)督上市公司的內(nèi)部控制審計(jì)情況，緩解行業(yè)低價(jià)競(jìng)爭(zhēng)問(wèn)題。加強(qiáng)對(duì)上市公司提交的內(nèi)控評(píng)價(jià)報(bào)告和審計(jì)報(bào)告的格式與內(nèi)容的審查，杜絕對(duì)外披露不合格的內(nèi)控評(píng)價(jià)報(bào)告和審計(jì)報(bào)告，提高內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量。

3.開展對(duì)企業(yè)執(zhí)行內(nèi)部控制規(guī)范的監(jiān)督檢查，促進(jìn)企業(yè)內(nèi)控規(guī)范體系的有效實(shí)施。針對(duì)當(dāng)前部分上市公司內(nèi)部控制披露水平較低、流于形式的現(xiàn)狀，聯(lián)合有關(guān)監(jiān)管部門加強(qiáng)對(duì)有關(guān)企業(yè)和會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)行企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系情況的監(jiān)管力度，重點(diǎn)檢查企業(yè)不披露內(nèi)控信息、披露不實(shí)信息、隱瞞內(nèi)部控制重大缺陷、發(fā)表不實(shí)內(nèi)控有效性結(jié)論以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具虛假內(nèi)控審計(jì)意見等，公開曝光并嚴(yán)厲懲處違反企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系及有關(guān)法律法規(guī)的機(jī)構(gòu)和個(gè)人，促進(jìn)企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的有效實(shí)施。

4.通過(guò)編制行業(yè)內(nèi)部控制操作指南、發(fā)布內(nèi)部控制實(shí)務(wù)公告等形式，提高企業(yè)內(nèi)控規(guī)范體系的操作性和指導(dǎo)性。針對(duì)實(shí)施企業(yè)的實(shí)際情況和現(xiàn)實(shí)需求，研究一些典型行業(yè)的具體運(yùn)作特點(diǎn)、共性風(fēng)險(xiǎn)和行之有效的控制措施，制定發(fā)布分行業(yè)的內(nèi)控操作指南；同時(shí)，根據(jù)一些標(biāo)桿企業(yè)在內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理領(lǐng)域的典型做法，研究發(fā)布內(nèi)部控制實(shí)務(wù)公告，為有關(guān)企業(yè)開展內(nèi)部控制建設(shè)提供借鑒和參考。

（二）實(shí)施企業(yè)層面。

1.加深對(duì)內(nèi)部控制的認(rèn)識(shí)，加強(qiáng)對(duì)企業(yè)一把手的控制。人是內(nèi)部控制最關(guān)鍵的要素，內(nèi)部控制體系的設(shè)計(jì)與實(shí)施要靠人的作用來(lái)推動(dòng)。企業(yè)的一把手是內(nèi)部控制的第一責(zé)任人，是內(nèi)控工作最重要的推動(dòng)者，也是最關(guān)鍵的控制對(duì)象。企業(yè)內(nèi)部控制體系不僅要控制普通員工，更要控制管理層和一把手，防止出現(xiàn)一把手隨意逾越內(nèi)部控制的現(xiàn)象。實(shí)施企業(yè)還應(yīng)當(dāng)加深對(duì)內(nèi)部控制的認(rèn)識(shí)，尤其要充分認(rèn)識(shí)到內(nèi)部控制對(duì)企業(yè)防范風(fēng)險(xiǎn)、提升管理水平等方面的作用，凝聚建立健全內(nèi)控的內(nèi)生動(dòng)力，避免出現(xiàn)企業(yè)開展內(nèi)控體系建設(shè)走形式、走過(guò)場(chǎng)的做法。

2.高質(zhì)量地開展內(nèi)部控制評(píng)價(jià)，提高內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量。各實(shí)施企業(yè)應(yīng)結(jié)合企業(yè)實(shí)際，科學(xué)合理地確定內(nèi)控評(píng)價(jià)范圍，組建評(píng)價(jià)工作團(tuán)隊(duì)，選配合格評(píng)價(jià)人員，高質(zhì)量地開展內(nèi)控評(píng)價(jià)工作，充分發(fā)現(xiàn)內(nèi)控缺陷問(wèn)題，并依據(jù)企業(yè)內(nèi)控缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，認(rèn)定內(nèi)控缺陷的性質(zhì)，如實(shí)出具內(nèi)控評(píng)價(jià)報(bào)告。同時(shí)，有關(guān)實(shí)施企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照監(jiān)管要求，嚴(yán)格遵循21號(hào)文關(guān)于內(nèi)控評(píng)價(jià)報(bào)告內(nèi)容與格式要求，全面客觀作好內(nèi)控評(píng)價(jià)信息披露工作，提升內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量。

3.建立健全以內(nèi)控評(píng)級(jí)為核心的內(nèi)部控制全面監(jiān)督體系，充分發(fā)揮內(nèi)部控制監(jiān)督作用。企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立以內(nèi)控制評(píng)價(jià)為核心，整合財(cái)務(wù)監(jiān)督、法律合規(guī)、內(nèi)部審計(jì)、紀(jì)檢監(jiān)察等職能的全方位、多層次的監(jiān)督體系，形成監(jiān)管合力，并將內(nèi)控評(píng)價(jià)結(jié)果納入績(jī)效考評(píng)體系，建立內(nèi)控責(zé)任追究制度，最大化地發(fā)揮內(nèi)部控制的監(jiān)督作用。

（三）內(nèi)部控制審計(jì)及咨詢機(jī)構(gòu)層面。

1.強(qiáng)化專業(yè)技術(shù)培訓(xùn)，培養(yǎng)內(nèi)控審計(jì)及咨詢專業(yè)人才，提高專業(yè)服務(wù)水平。針對(duì)內(nèi)控實(shí)施過(guò)程中專業(yè)機(jī)構(gòu)執(zhí)業(yè)質(zhì)量參差不齊、內(nèi)控人才嚴(yán)重匱乏等問(wèn)題，各內(nèi)部控制中介機(jī)構(gòu)應(yīng)強(qiáng)化對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)及內(nèi)部控制咨詢的專業(yè)技術(shù)培訓(xùn)，提高專業(yè)勝任能力，培養(yǎng)合格的內(nèi)部控制審計(jì)及咨詢專業(yè)人才，并在執(zhí)業(yè)過(guò)程中規(guī)范嚴(yán)格執(zhí)業(yè)，不斷提高專業(yè)服務(wù)水平。

2.強(qiáng)化獨(dú)立性要求，公平合理收費(fèi)，促進(jìn)內(nèi)控審計(jì)及咨詢服務(wù)市場(chǎng)有序健康發(fā)展。有關(guān)中介機(jī)構(gòu)在開展內(nèi)控審計(jì)和秩序業(yè)務(wù)時(shí)，應(yīng)嚴(yán)格遵守獨(dú)立性要求，確?！安荒芡瑫r(shí)為一家企業(yè)提供內(nèi)控咨詢和審計(jì)服務(wù)”，維護(hù)市場(chǎng)秩序。各內(nèi)控審計(jì)、咨詢機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)在確保項(xiàng)目質(zhì)量的前提下，克服短期行為，公平合理收費(fèi)，堅(jiān)決杜絕低價(jià)惡性競(jìng)爭(zhēng)現(xiàn)象。

附錄