張麗華

(黑龍江生態(tài)工程職業(yè)學(xué)院，黑龍江 哈爾濱 150025)

新《高等學(xué)校會計制度》(以下簡稱“新制度”)于2013年12月30日公布，并于2014年1月1日起正式實施。總體來說，新制度相對于原有的舊制度，體現(xiàn)以下幾個方面的變化:第一，會計制度“總說明”內(nèi)容的變化，即新制度強調(diào)“高等學(xué)校財務(wù)制度”對新制度的統(tǒng)御作用，調(diào)整制度的適用范圍，強化責(zé)任意識，突出財務(wù)報表的作用等;第二，會計科目的變化，從數(shù)量和形式上發(fā)生變化，目的明確、顯著;第三，會計核算內(nèi)容發(fā)生變化，在原有會計制度基礎(chǔ)上，分離、新增對外投資，固定資產(chǎn)計提折舊，無形資產(chǎn)價值攤銷，分離新增借入資金，新增成本核算等。

1 新會計制度內(nèi)容的改變對高校財務(wù)管理活動產(chǎn)生的影響

1．1 “總說明”的變化對財務(wù)管理活動范圍的影響

“總說明”是指導(dǎo)制定新會計制度的總體綱要，是制定新會計制度的指導(dǎo)性文件。新制度中明確規(guī)定，我國的《高等學(xué)校會計制度》，是以《會計法》《事業(yè)單位會計準則》為基礎(chǔ)，結(jié)合《高等學(xué)校財務(wù)制度》為依據(jù)制定，確定了會計制度服務(wù)于財務(wù)活動，強調(diào)了財務(wù)制度對會計制度的統(tǒng)馭作用，也體現(xiàn)出會計核算服務(wù)于財務(wù)活動的服務(wù)功能。

“總說明”對新制度適用范圍的調(diào)整，可以認為是確定了高校會計工作的未來發(fā)展方向。原高校會計制度的適用范圍為:各級人民政府舉辦的全日制普通高等學(xué)校、成人高等學(xué)校、普通中等專業(yè)學(xué)校、技工學(xué)校、成人中等專業(yè)學(xué)校依照執(zhí)行。企業(yè)事業(yè)組織、社會團體及其他社會組織舉辦的上述學(xué)校參照執(zhí)行。新制度實施后，將其適用范圍修訂為:全日制普通高等學(xué)校、成人高等學(xué)校。該制度適用范圍大大縮減。新制度將此類院校之外的其他組織均已實施市場化、半市場化管理，已執(zhí)行或參照執(zhí)行《企業(yè)會計準則》，可以推斷，在條件成熟時，高校執(zhí)行《企業(yè)會計準則》也并非空談。

1．2 新的會計核算基礎(chǔ)的應(yīng)用對財務(wù)管理理念的影響

舊制度下，高校會計核算依據(jù)收付實現(xiàn)制，經(jīng)營性收支業(yè)務(wù)選擇性使用權(quán)責(zé)發(fā)生制;新制度明確規(guī)定，高校會計核算一般采用收付實現(xiàn)制，部分經(jīng)濟業(yè)務(wù)或事項采用權(quán)責(zé)發(fā)生制(也稱修訂的權(quán)責(zé)發(fā)生制)。新的核算體制，將國庫集中支付方法、預(yù)算管理、國有資產(chǎn)管理及高校的其他資金管理活動有機地加以結(jié)合，兼顧各方利益關(guān)系，是財務(wù)管理活動適應(yīng)財務(wù)環(huán)境變化的一種新的體現(xiàn)。由于財政撥付資金在年內(nèi)基本撥付到位沒有風(fēng)險，并且年內(nèi)若超預(yù)算支付，可以通過新設(shè)置的“財政應(yīng)返還額度”確認財政補助收入。因此從收入確認的角度看，作為高校主要資金來源的財政補助收入，名義上按收付實現(xiàn)制核算，實質(zhì)上也是應(yīng)收應(yīng)計制即權(quán)責(zé)發(fā)生制。核算體制從收付實現(xiàn)制轉(zhuǎn)變成權(quán)責(zé)發(fā)生制，對管理人員素質(zhì)、專業(yè)勝任能力，特別是從業(yè)理念產(chǎn)生重大影響。要求從收付實現(xiàn)制下的事后財務(wù)管理向權(quán)責(zé)發(fā)生制下的預(yù)算管理、事前管理、事后分析、業(yè)績考核相結(jié)合的管理理念轉(zhuǎn)變。

1．3 會計科目改變對投資活動的影響

現(xiàn)代市場經(jīng)濟狀況下獨立的經(jīng)濟主體為了滿足經(jīng)營管理的需要，或者為了達到盈利和保值、增值的目標，往往存在多種多樣的投資活動。根據(jù)高校對外投資多樣化、多元化的現(xiàn)狀，將原制度中的“對校辦產(chǎn)業(yè)投資”和“對外投資”科目進行重新界定。按投資目的新增“短期投資”“長期投資”促進高校專門投資理財部門的設(shè)置以及對外投資活動專門化、市場化和專業(yè)化。

1．4 計量基礎(chǔ)改變對資產(chǎn)價值管理的影響

按照原高等學(xué)校會計制度規(guī)定，高校的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)以歷史成本為計量基礎(chǔ)，資產(chǎn)取得時按原始價值入賬，除非發(fā)生各種形式的減少，賬面價值保持不變，賬面和財務(wù)報表中按原始價值入賬。但實際業(yè)務(wù)中，由于實體性損耗、無形損耗等原因，資產(chǎn)的價值已經(jīng)減少或大大減少，這樣按原制度方法核算，產(chǎn)生資產(chǎn)價值虛列，造成財務(wù)信息不實。按照新制度的核算體制，遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則，采用特定資產(chǎn)價值管理模式。

為兼顧高校預(yù)算管理和財務(wù)管理的需要，新制度中采用了“虛提”折舊和攤銷模式，即在計提折舊和攤銷時，按照新會計準則模式單獨設(shè)置折舊和攤銷的會計科目，但在處理時直接沖減凈資產(chǎn)(非流動資產(chǎn)基金)，而不是計入當(dāng)期費用支出。這一變化，加大了財務(wù)人員每期計提固定資產(chǎn)折舊和對無形資產(chǎn)價值攤銷的工作量，促使財務(wù)人員設(shè)置“固定資產(chǎn)卡片賬”“無形資產(chǎn)統(tǒng)計賬”，對資產(chǎn)進行價值管理、實務(wù)管理。其結(jié)果會使固定資產(chǎn)價值和無形資產(chǎn)價值得以真實體現(xiàn)。有利于信息使用者了解資產(chǎn)規(guī)模、資產(chǎn)營運能力、獲利能力及抵御風(fēng)險能力。

1．5 信息范圍的改變對報告內(nèi)容的影響

新會計制度明確規(guī)定“高等學(xué)校在編制財務(wù)報表時，應(yīng)當(dāng)將校內(nèi)獨立核算單位的會計信息納入學(xué)校財務(wù)報表反映”。高校為了滿足經(jīng)營活動的需要，內(nèi)部附屬各種非獨立核算的法人部門，如食堂、招待所等后勤部門，如綜合性大學(xué)下屬的各二級學(xué)院和掛靠的各種獨立學(xué)院。有的學(xué)校財務(wù)上實行“統(tǒng)一控制，集中管理”體制，各二級單位在財務(wù)上屬于非獨立核算的二級單位。但為了便于管理并進一步調(diào)動二級單位員工積極性，大多高校二級單位財務(wù)上獨立核算，學(xué)校實行“統(tǒng)一控制，分級管理”體制，期末時獨立形成單體報表。根據(jù)新制度要求，期末對外報表時，要編制整個學(xué)校的合并財務(wù)報表。學(xué)校本部報表與各二級單位報告先匯總、再抵消，綜合反映學(xué)?？傮w狀況。這一規(guī)定，要求高校財務(wù)人員提供專業(yè)知識、專業(yè)技能，掌握合并報表的編制規(guī)程和編制方法，增加了會計人員工作壓力和財務(wù)工作量。但合并報表的編制，有利于學(xué)校財務(wù)部門合理調(diào)配資源，提高資金使用效率，樹立大局意識，產(chǎn)生合并效應(yīng)。同時，合并報表的編制也有利于各信息使用部門了解學(xué)院總體財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，對投資活動和籌資活動產(chǎn)生有利影響。

1．6 基建并賬對財務(wù)風(fēng)險控制的影響

新制度規(guī)定，高校基本建設(shè)投資業(yè)務(wù)要定期并入“會計大賬”。新制度一方面要求高校按照國家有關(guān)基本建設(shè)會計核算規(guī)定單獨建賬、單獨核算，另一方面要求高?；窘ㄔO(shè)投資業(yè)務(wù)要定期并入“會計大賬”這一會計政策改變，使學(xué)校站在財務(wù)層次及時全面了解高校基建資金的運作狀況，便于從整體上把握投資活動的運轉(zhuǎn)，提高會計信息完整性，加強資產(chǎn)負債管理。一套行之有效的會計流程是并賬的可靠保證，設(shè)計難度和工作量較大。現(xiàn)代高校已經(jīng)從先前的精英教育向素質(zhì)教育轉(zhuǎn)變，學(xué)校辦學(xué)方向和規(guī)模發(fā)生了根本性的轉(zhuǎn)變。隨之而來的是籌資結(jié)構(gòu)的變化。先前的財政撥款已經(jīng)無法滿足籌資的需要，包括銀行借款等資金籌措方式被引入學(xué)校的改建、擴建。龐大的借款規(guī)模形成的利息已經(jīng)構(gòu)成很多高校的財務(wù)負擔(dān)，單獨反映這部分資金，關(guān)注籌資結(jié)構(gòu)、關(guān)注財務(wù)風(fēng)險，使財務(wù)人員增強風(fēng)險意識，防范財務(wù)風(fēng)險，合理地控制風(fēng)險。

1．7 會計核算原則對成本核算的影響

新制度要求進行成本核算工作。新制度根據(jù)高校資金運動的特點，按照會計核算的重要性和相關(guān)性原則，設(shè)置了教育事業(yè)支出、科研事業(yè)支出、行政管理支出、后勤保障支出、離退休支出等核算科目，體現(xiàn)了高校成本核算的精細化。為滿足這一管理要求，成本管理活動要有目的性，資金重點滿足以上開支需求，產(chǎn)生經(jīng)濟效益、社會效益，同時按照每一類成本費用的特點，進行分類管理活動，提高成本信息的充分性和可靠性。

2 高校實施新會計制度需關(guān)注的幾個問題

新制度將預(yù)算管理、國有資產(chǎn)管理及財政撥付體系有機結(jié)合，也可看作是高校會計制度與會計準則的一次初步接軌，但運行時需關(guān)注一下幾個問題:

2．1 完善會計計量屬性

新制度對資產(chǎn)的計量，沿循了以往的歷史成本計量基礎(chǔ)，雖然對固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)分別確認了累計折舊和累計攤銷，但在市場環(huán)境發(fā)生變動時，是否引入公允價值屬性，是否可借鑒會計準則的做法，計提資產(chǎn)減值準備。

2．2 財務(wù)報告的組成

新制度財務(wù)報告是由資產(chǎn)負債表、收入支出表、財政補助收入支出表和附注組成。沒有披露現(xiàn)金狀況的現(xiàn)金流量表，而會計中的一些真實、準確的信息體現(xiàn)在現(xiàn)金流量表中，是否考慮將現(xiàn)金流量表加入報告。

2．3 權(quán)責(zé)發(fā)生制運用中的特殊事項

高校資金運動特點之一是每年9月學(xué)生入學(xué)時繳納一學(xué)年的學(xué)費，形成教育事業(yè)收入。由于學(xué)費是按照學(xué)年度繳納，權(quán)責(zé)發(fā)生制下的會計年度是每年的1月1日至12月31日，造成收繳學(xué)費的學(xué)年度與會計年度不一致，是否考慮采用分期確認。

［1］王國生． 新舊《高等學(xué)校會計制度》之比較［J］． 財會月刊，2014，(7)．

［2］喬帆．新高等學(xué)校會計制度變化解析［J］．行政事業(yè)資產(chǎn)與財務(wù)，2014，(19)．

［3］宋文秀．新會計制度對事業(yè)單位財務(wù)管理的影響［J］．財會研究，1999，(2)．