白洪潮

摘要：我國從2011年開始實(shí)施營改增稅制改革，增值稅相比于營業(yè)稅，不會直接構(gòu)成產(chǎn)品價(jià)格的一部分，且不容易導(dǎo)致重復(fù)征稅的現(xiàn)象發(fā)生，更能體現(xiàn)我國稅制體系中的稅收中性原則。工程施工企業(yè)的利潤率往往較低，營改增將對其產(chǎn)生不可忽略的影響。文章主要介紹了營改增的現(xiàn)實(shí)意義，比較了營改增實(shí)施前后的政策變化，并就其對工程施工企業(yè)的影響做了詳細(xì)的分析。

關(guān)鍵字：工程施工企業(yè)；營改增；意義；影響

2011年以來，我國開始陸續(xù)實(shí)施“營改增”試點(diǎn)工作，按照規(guī)劃，建筑施工企業(yè)將在近期也被納稅“營改增”試點(diǎn)范圍之內(nèi)。

一、實(shí)施營改增的現(xiàn)實(shí)意義

（一）營改增可以在較大程度上緩解重復(fù)征稅

所謂增值稅，從字面意思就可以理解，僅僅是對商品或者服務(wù)的價(jià)值增值部分征收稅款，相比較于營業(yè)稅，可以避免同一筆收入在不同的階段被多次重復(fù)征稅。增值稅可以促進(jìn)各個(gè)產(chǎn)業(yè)的專業(yè)化發(fā)展，且有利于通過稅制來為企業(yè)創(chuàng)造更為公平的競爭環(huán)境，促使整個(gè)經(jīng)濟(jì)環(huán)境得到發(fā)展。營業(yè)稅則會存在一定的重復(fù)征稅弊端，尤其不利于促進(jìn)服務(wù)業(yè)等第三產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。

（二）有利于完善我國的流轉(zhuǎn)稅稅制

隨著我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展日漸融入到國際產(chǎn)業(yè)鏈中，越來越多的企業(yè)也開始走向國際市場進(jìn)行投資。我國在20年之前確立的營業(yè)稅與增值稅兩個(gè)稅種并存的勞務(wù)稅及貨物稅流轉(zhuǎn)稅制度已經(jīng)不能夠進(jìn)一步適應(yīng)國際化競爭環(huán)境的需要。進(jìn)行營改增改革，在一定程度上就意味著改進(jìn)了國家的稅收格局，這對于提高我國整體在全球經(jīng)濟(jì)競爭中的實(shí)力有著十分重要的意義。目前我國正在產(chǎn)業(yè)格局轉(zhuǎn)型的關(guān)鍵時(shí)期，尤其是大力支持和發(fā)展第三產(chǎn)業(yè)，包括現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，所以營改增改革，有助于完善我國的稅制體系，消除重復(fù)征稅，在根本上促進(jìn)三次產(chǎn)業(yè)相互融合，同時(shí)也有利于降低企業(yè)的稅收成本，減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，促進(jìn)國民經(jīng)濟(jì)的健康和協(xié)調(diào)發(fā)展。

（三）營改增能夠有效破解兼營、混合銷售等的征管困境

增值稅和營業(yè)稅作為流轉(zhuǎn)稅中最重要的兩個(gè)稅種，其實(shí)是將各自的征稅對象看成了兩個(gè)極端，即增值稅是針對純貨物征收的稅，而營業(yè)稅是針對純勞務(wù)征收的稅。但是在企業(yè)的實(shí)際業(yè)務(wù)中，存在著很多種中間組合，可能在貨物銷售中存在著勞務(wù)，在提供勞務(wù)中存在著貨物銷售，這樣就容易導(dǎo)致兼營、混合銷售的稅收征管存在著一定的征管困境。所以營改增之后，針對這些混合行為的征稅，就可以起到簡化的作用。

二、“營改增”實(shí)施前后政策對比

（一）征稅對象變化

營改增前，營業(yè)稅的征稅對象主要是針對提供的應(yīng)稅服務(wù)或者勞務(wù)來征稅，涉及的行業(yè)主要是建筑業(yè)、交通運(yùn)輸業(yè)、文化體育業(yè)、娛樂業(yè)、金融業(yè)等服務(wù)類行業(yè)；增值稅則主要是針對銷售貨物、提供加工修理修配勞務(wù)、進(jìn)口貨物等行為來征稅，兩者的征稅范圍存在本質(zhì)上的區(qū)別。在營改增之后，許多原本繳納營業(yè)稅的服務(wù)類產(chǎn)業(yè)開始轉(zhuǎn)而繳納增值稅，所以營改增之后，兩個(gè)稅各自的征稅范圍和對象發(fā)生了一定的變化，增值稅增稅范圍擴(kuò)大，營業(yè)稅則縮小。

（二）納稅人身份變化

原來繳納營業(yè)稅的納稅人，在改為繳納增值稅之后，其納稅人身份將進(jìn)行一般納稅人和小規(guī)模納稅人的劃分，根據(jù)不同的營業(yè)規(guī)?；蛘咪N售規(guī)模，來承擔(dān)不同的納稅義務(wù)。

（三）稅率變化

我國營業(yè)稅的稅率等級較少，大部分都是按照5%來繳納，而改為繳納增值稅之后，原來的營業(yè)稅納稅人將被分離成6%、11%、13%、17%等多個(gè)稅率等級來履行納稅義務(wù)，所以不能夠簡單地判斷營改增增加還是減輕了某一納稅人的稅負(fù)。

（四）稅額計(jì)算方式變化

在繳納營業(yè)稅時(shí)，納稅人只要按照營業(yè)額乘以稅率就可以，但是在計(jì)算繳納增值稅時(shí)，可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅來計(jì)算，所以納稅人在改繳增值稅后，能不能取得進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣也是重要關(guān)注點(diǎn)之一。

（五）對企業(yè)利潤影響變化

營業(yè)稅作為價(jià)內(nèi)稅，企業(yè)在繳納稅金之后要計(jì)入營業(yè)稅金及附加科目，會影響企業(yè)的利潤。而增值稅作為價(jià)內(nèi)稅，企業(yè)在繳納稅金之后并不需要計(jì)入到利潤表中去，所以對企業(yè)利潤不產(chǎn)生影響，可見原來繳納營業(yè)稅的企業(yè)改為繳納增值稅后，在一定程度上有利于企業(yè)在利潤表上有更好的業(yè)績表現(xiàn)。

（六）發(fā)票管理變化

在繳納營業(yè)稅的時(shí)候，企業(yè)的發(fā)票一般是屬地化管理的，主要由地方來管理營業(yè)稅的發(fā)票，但是在繳納增值稅后，企業(yè)的發(fā)票管理主要是進(jìn)入全國共用的管理系統(tǒng)之內(nèi)，且由于涉及到進(jìn)項(xiàng)稅額的合法抵扣，增值稅的發(fā)票管理要比營業(yè)稅發(fā)票管理嚴(yán)格得多。

三、營改增對工程施工企業(yè)影響分析

（一）對稅負(fù)的影響

營改增之后工程施工企業(yè)的稅負(fù)將有所增加。主要原因體現(xiàn)如下：第一，經(jīng)過有關(guān)部門測算調(diào)研，工程施工企業(yè)改為繳納增值稅后，大部分的企業(yè)都從3%的較低稅率上升到了11%的高稅率，有80%以上的工程施工企業(yè)稅負(fù)有所增加，且這些稅負(fù)增加的企業(yè)中絕大部分的增幅達(dá)到了90%以上?？梢姸惵实闹苯幼吒?，對于工程施工企業(yè)稅負(fù)的影響是十分顯著地，作為微利行業(yè)的代表，11%的稅負(fù)對于工程施工企業(yè)而言可能就意味著是滅頂之災(zāi)。第二，盡管增值稅可以享受進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的優(yōu)惠，但是通常工程施工企業(yè)的成本有大部分是難以或者無法取得購進(jìn)的增值稅專用發(fā)票的。比如，工程施工企業(yè)目前的供應(yīng)商還有較大部分是小規(guī)模納稅人，這些小規(guī)模納稅人并不能夠提供增值稅專用發(fā)票；目前我國施工企業(yè)還是以勞動密集型企業(yè)為主，人力成本的支出本身無法取得增值稅專用發(fā)票；很多工程的施工地點(diǎn)都在較為偏遠(yuǎn)的地點(diǎn)，原材料就近取材，也不能取得增值稅專用發(fā)票進(jìn)行抵扣。在施工企業(yè)進(jìn)行分包業(yè)務(wù)時(shí)，多是由個(gè)人承包，他們不能開具專用發(fā)票。綜合以上幾點(diǎn)，營改增之后，大部分工程施工企業(yè)將面臨著稅收負(fù)擔(dān)加重的威脅。

（二）對財(cái)務(wù)核算的影響

根據(jù)已有稅法規(guī)定，若納稅人在銷售自產(chǎn)貨物的同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)，則應(yīng)該講銷售貨物的銷售額與建筑業(yè)的勞務(wù)收入分開來進(jìn)行核算，同時(shí)根據(jù)貨物銷售額計(jì)算繳納增值稅，根據(jù)勞務(wù)收入計(jì)算繳納營業(yè)稅，如果兩種性質(zhì)的收入未進(jìn)行分別核算，則由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行核定征收，這一規(guī)定主要是針對工程施工企業(yè)的混合銷售行為做出的規(guī)定。在實(shí)施營改增稅制之后，工程施工類企業(yè)銷售貨物和提供建筑業(yè)的勞務(wù)都統(tǒng)一繳納增值稅，只不過適用的稅率依然不同。若企業(yè)不能自行將貨物銷售額和建筑業(yè)勞務(wù)的營業(yè)收入分開核算，則一律使用17%的高稅率納稅。

舉例說明，某一工程施工企業(yè)對外提供建筑服務(wù)業(yè)勞務(wù)后取得的不含稅收入為1萬元，銷售貨物取得銷售收入2千元。若企業(yè)能夠單獨(dú)區(qū)分銷售貨物和提供建筑服務(wù)業(yè)勞務(wù)取得的收入，則按照不同的使用稅率計(jì)算，得出應(yīng)繳納的增值稅金額為1440元；如果企業(yè)沒有單獨(dú)核算，則兩者都使用17%的高稅率，繳納增值稅金額為2040元，兩個(gè)金額一比較，稅負(fù)提高了40%左右?？梢妼τ诠こ淌┕て髽I(yè)而言，完善自身的財(cái)務(wù)核算制度，有著十分重要的現(xiàn)實(shí)意義。

（三）對企業(yè)組織結(jié)構(gòu)的影響

目前我國較為大型的工程施工企業(yè)旗下往往有數(shù)個(gè)工程公司，各個(gè)公司的城建項(xiàng)目類型也較為不同。不同的項(xiàng)目利潤率不同，而不同項(xiàng)目產(chǎn)生的增值稅銷項(xiàng)稅金額和進(jìn)項(xiàng)稅金額也不同，某些項(xiàng)目的銷項(xiàng)稅金額大于進(jìn)項(xiàng)稅，而另一些項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅則大于銷項(xiàng)稅。如果企業(yè)下面的各個(gè)分支機(jī)構(gòu)是作為獨(dú)立核算法人的形式存在的，則整個(gè)建筑企業(yè)的增值稅就不能匯總在一起進(jìn)行核算，會出現(xiàn)有些子公司銷項(xiàng)稅不能用進(jìn)項(xiàng)稅全部抵扣完，而另一些子公司則有多余的進(jìn)行稅抵扣額不能被充分利用。此時(shí)，若工程施工企業(yè)將組織結(jié)構(gòu)進(jìn)行一定的變更，將子公司設(shè)置成為分公司，則此時(shí)整個(gè)企業(yè)集團(tuán)的增值稅金額可以匯總核算繳納，此時(shí)各個(gè)分支機(jī)構(gòu)的進(jìn)項(xiàng)稅金額就可以匯總起來用于抵扣銷項(xiàng)稅額，從整體上降低企業(yè)的稅負(fù)。

我國建筑行業(yè)營改增實(shí)施在即，涉及面廣、影響范圍較大，工程施工企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)對營改增影響的研究，并適時(shí)采取應(yīng)對措施，在將營改增的負(fù)面影響降到最低的同時(shí)充分利用好營改增的正面效益。

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（作者單位：河北省地礦局秦皇島礦產(chǎn)水文工程地質(zhì)大隊(duì)）