方菲

摘 要：審計服務的質量高低對于企業(yè)的利益相關者影響巨大，它直接影響了對企業(yè)現有及潛在投資者保護的有效程度，進而影響了社會公眾對企業(yè)的信任和資本市場的成熟度?，F今社會，人們對審計質量的認識還不夠具體，對其相關概念還不夠明確，其評價方法還未統(tǒng)一，所以提高注冊會計師審計質量的重點在于規(guī)范會計師對審計質量問題的正確認識和恰當評價。我們需要探尋一個合理的審計質量評級方法，確定相應的評級方法。

關鍵詞：審計目標；審計質量分層；審計質量評價

一、審計質量的概念

審計是一個完整的程序，我們既要關注審計的結果質量，即會計報表的使用者所關注的審計報告的質量；也要關注審計的工作質量，即審計機關和審計人員所關注的審計工作過程的質量。審計質量應具有客觀性、可靠性、準確性、全面性、充分性、重要性、一致性和及時性等方面的特征。DeAngelo（1981）給出了審計質量的經典定義：審計質量是市場對特定審計師發(fā)現客戶會計系統(tǒng)中的違規(guī)行為并報告該違規(guī)行為的聯合概率的評價。DeAngelo的定義將審計質量量化為兩個方面，即注冊會計師的審計能力（其查出錯報的概率）和注冊會計師的獨立性（其披露錯報的概率）。對審計質量的認識應該從廣義和狹義兩方面分析。本人認為，廣義的審計質量是指審計時對企業(yè)業(yè)務能力和管理能力的總體質量的分析評價，狹義的審計質量是指對一系列審計工作過程中的每一具體項目完成程度的評價，分析每一環(huán)節(jié)的工作效率和效果。

二、審計質量的影響因素分析

根據研究，我認為存在以下幾點因素：

（1）審計需求與審計質量。需求決定市場，審計需求的強弱程度影響了審計質量的高低，審計需求是審計市場發(fā)展的主要推動力量。高質量的審計需求決定了審計市場上對審計產品質量的高要求，引導了一條以提高產品質量為核心的良性審計市場競爭之路，從而保護了廣大投資者利益，促進市場公平。我們知道，對于審計的需求有自愿性審計需求和義務性審計需求兩個層次。義務性審計需求是國家政府和相關法律法規(guī)強制要求的對審計服務的需求，自愿性需求則是企業(yè)為了提高自身利益目的而對審計服務的需求。企業(yè)自愿性審計需求的目的有很多，主要分為以下兩個方面：緩解代理沖突與向資本市場投資者傳遞信號。委托代理理論告訴我們企業(yè)所有者與管理者存在著一定程度的代理沖突和利益沖突，而高質量的審計結果能緩解兩者間的委托代理關系而產生的沖突；高質量的審計結果向資本市場的投資者傳遞了對企業(yè)合理估價的信號，提升投資者信心。財務信息披露責任與風險共享的保險目的使得代理沖突越嚴重的企業(yè)越有動機選擇高質量審計。

（2）事務所規(guī)模與審計質量。隨著國內本土事務所的數量增多，對事務所規(guī)模與審計質量關系的研究越來越多。我們用審計意見類型作為審計質量的替代變量，以審計業(yè)務收入，執(zhí)業(yè)注冊會計師人數和從業(yè)人員數量作為事務所規(guī)模的替代變量，通過對近幾年上市公司數據的回歸分析得出事務所規(guī)模與審計質量的關系。據相關研究結果顯示：無論采用何種方法度量事務所規(guī)模，事務所規(guī)模與審計質量之間均未表現出顯著的正向關系，而是在一定程度上呈倒U型關系，尤其是在以業(yè)務收入度量事務所規(guī)模的時候。所以，我們得出結論：不能單純地將會計師事務所規(guī)模的大小作為對審計質量好壞的評級指標，在我國，事務所規(guī)模的提升（做大）并不總意味著審計質量的提高（做強）。

（3）審計收費標準與審計質量。審計收費的標準在我國長期存在分歧，也缺乏對審計收費的標準規(guī)定。為了賺取更多的利潤，爭取更多的審計業(yè)務，很多事務所往往通過減少審計程序來壓縮審計成本，減少審計程序的后果必然導致審計結果的失真，隨之降低了審計質量。

（4）審計人員的職業(yè)技術水平與職業(yè)道德?！吨袊詴嫀熉殬I(yè)道德基本準則》規(guī)定注冊會計師應必須保持獨立、客觀、公正的原則，但是現今仍存在部分注冊會計師為了自身利益而做出失真的審計結論。同時高質量的審計專業(yè)服務也需要擁有一批具備優(yōu)秀專業(yè)能力和職業(yè)判斷力的審計從業(yè)人員，但是我國現今本土事務所中存在專業(yè)素質低、員工流動性大、“臨時工”良莠不齊的現象，這必然導致審計質量的相應下降。

三、審計質量分層與審計質量評價

對審計質量的決定因素分析得出，對審計質量的評估指標一般采用以下替代變量：事務所執(zhí)業(yè)會計師人數、資產規(guī)模；事務所出具審計意見類型；收費水平；行業(yè)專長；會計師事務所涉及的訴訟；品牌聲譽；獨立性；事務所的內部控制的制度完善和執(zhí)行情況等。而這些變量又可以分為兩類，一類是確定的且易于獲取的變量，如事務所的規(guī)模；另一類則是模糊的不能直接得到的變量，如獨立性等。而審計質量的評價只能用確定性的且易于觀察的變量，模糊的變量不能列入，其實無論用哪種方法，完全準確地評價審計質量都是不可能實現的。因此，我們還可以嘗試把注冊會計師對各個層次的審計目標的實現程度作為評價標準來對審計質量進行分層評價。

審計目標是審計活動的既定方向和要達到的既定結果，因此，根據社會需求方的期望與人們對審計條件的實際情況的認識，我們可以把某一特定時期的審計目標分層為：理想審計目標、基本審計目標和合規(guī)審計目標。這些目標體現了不同的利益相關者對不同審計目的的需求程度，目標從大到小反映了對審計人員不同的職業(yè)要求。理想審計目標，即指在一定社會環(huán)境下人們所期望能達到的最終審計結果；基本審計目標，即指根據審計需求方的要求所規(guī)定的符合企業(yè)自身和客觀條件而確定的審計目標；合規(guī)審計目標，即指在審計過程中按照職業(yè)界所制定的準則、程序和方法進行從而得出的符合法律法規(guī)要求的審計結果目標。

根據上述分析，如果把審計目標進行相應分層，分為理想審計目標、基本審計目標和合規(guī)審計目標，就會產生針對不同審計目標而實現的不同審計質量要求。理想審計目標與理想審計質量層次相對應，實現理想審計目標就會要求實現滿足人們所期望的高質量審計；基本審計目標與基本審計質量層次相對應，實現基本審計目標就會要求滿足在企業(yè)客觀條件下需求方所要求的基本審計質量；合規(guī)審計目標與合規(guī)審計質量層次相對應，實現合規(guī)審計目標就會要求滿足在嚴格按照審計法律法規(guī)執(zhí)行審計過程而得出的合規(guī)審計質量。國家運用強制性的法律法規(guī)對審計方法、步驟和責任作出規(guī)定而得到的客觀審計結論，是一種理想的審計結果狀態(tài)，現實的審計質量是會計師事務所通過執(zhí)行相應審計程序而最終得出的審計質量，而這種審計質量又因審計目標實現的不同層次而產生不同的質量分層。所以，在評價審計質量的時候，我們不僅要從會計事務所的獨立性、相應審計程序的完成度和對審計法律法規(guī)的遵守方面評價審計質量，也應考慮現實中達到的審計質量與目標審計質量的差距，通過這種差距的大小來相應評價審計質量。

綜上所述，會計師事務所應加強行業(yè)自律，政府監(jiān)管部門也應加大對事務所和注冊會計師不當審計行為的處罰力度，把相應的處罰結果及時公正的發(fā)布在網絡或期刊、報紙、政府微信公眾號上，讓社會公眾和廣大投資者知悉。也要加強對注冊會計師的職業(yè)道德培訓，取締那些審計質量不達標的事務所。所以，對會計師事務所審計質量進行評價時，要以注冊會計師對各個層次的審計目標的實現程度和相應審計質量要求的差距大小作為評價標準，對會計師事務所的審計質量進行分層考核的等級評定。然而，對不同審計目標下的審計質量的分層評價雖然是一種可行的新思路，但其現實適應性還有待進一步商榷。（作者單位：北京工商大學商學院）

參考文獻：

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