○杜麗麗

（貴州省煙草公司 貴州 貴陽 550004）

加大成本費用控制，打造全員成本意識是貴州煙葉復烤的成本文化，也是貴州煙葉復烤提高盈利能力，提升企業(yè)競爭力的必然途徑，復烤企業(yè)特色決定了復烤企業(yè)自主創(chuàng)收能力受限，唯有從成本費用控制著手改變盈利狀況。作業(yè)成本法是成本核算方法中較為先進的核算方法，作業(yè)成本法以作業(yè)環(huán)節(jié)為基礎，以產品（勞務）消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源為指導思想，將資源要素歸集到作業(yè)，再將作業(yè)成本歸集到產品或服務。作業(yè)成本法彌補了傳統(tǒng)成本核算方法的不足，提出了增值作業(yè)、非增值作業(yè)思想，成本費用依附于動作、業(yè)務，有動作即產生成本費用，只有從業(yè)務源頭上控制業(yè)務才能真正實現成本費用的控制，作業(yè)成本管理注重對作業(yè)、動作的管理，消除非增值作業(yè)，減少成本費用。

一、貴州煙葉成本管理現狀

1、會計核算政策、依據

貴州煙葉復烤企業(yè)以《會計法》、《企業(yè)會計準則》、《煙草行業(yè)復烤加工企業(yè)會計核算辦法》、《貴州煙葉復烤有限責任公司會計核算管理制度》為核算政策、依據。

2、科目設置及核算內容、項目

貴州煙葉復烤企業(yè)成本費用分為生產成本、期間費用，生產成本包括基本生產成本、輔助生產成本、制造費用；期間費用包括管理費用、銷售費用、財務費用，成本費用明細科目核算內容、項目如下。

其中，輔助生產成本核算鍋爐車間發(fā)生的成本費用，具體項目包括：煤、水、電、修理、蒸汽、機物料消耗、運輸、勞務、檢測、職工薪酬等；銷售費用核算儲運科的費用，具體包括：職工薪酬、租賃、裝卸、檢驗、包裝、保管、折舊、修理、車雜等；管理費用核算辦公室、設備部、生產市場部、技術中心、企管部、審計部、財務中心等職能部門的費用，主要包括：職工薪酬、辦公、會議、接待、折舊、修理、差旅、通訊、水電、書報、保險、涉外、訴訟等。

3、成本費用管理制度

貴州煙葉復烤企業(yè)成本費用管理制度可分為三大塊：預算管理制度、會計核算制度、績效考核制度。

（1）預算管理制度

預算管理是指圍繞公司發(fā)展戰(zhàn)略和年度經營管理目標，對各類經營管理活動及其資源配置進行合理預測、控制和監(jiān)督，用數量和貨幣形式反映預算年度供、產、銷及財務等方面經營策略、經營成果的一整套生產經營計劃。主要包括：業(yè)務預算項目、資本預算項目與財務預算項目。

（2）會計核算管理制度

貴州煙葉復烤企業(yè)及其下屬7個復烤廠遵循“統(tǒng)一會計核算”原則，公司財務管理中心負責組織制定公司會計核算管理制度，并監(jiān)督、指導和實施，定期組織檢查和評比；以及財務人員負責認真執(zhí)行會計核算制度，準確核算和反映經濟業(yè)務。

（3）預算考核制度

預算考核辦法由財務管理中心依據公司下達給個復烤廠和公司各部門的年度預算及預算調整開展實施。第一，確定預算考核項目，分為預算結果考核與預算管理過程考核；第二，對各預算結果考核指標進行權重賦值；第三，各項考核指標的評價辦法分為：對復烤廠模擬利潤、可控成本費用和公司各部門預算執(zhí)行情況評分辦法、對業(yè)務招待費預算執(zhí)行情況的評價辦法、對固定資產貢獻率的評分辦法、對機備件年末庫存指標的評分辦法、對不良資產管理的評分辦法等；第四，預算過程考核是指對各廠、各歸口部門在預算編制與上報、預算審核與批復、預算執(zhí)行與控制、預算調整與變更等預算管理過程中的及時性、準確性、規(guī)范性、控制性進行考核。第五，各復烤廠要根據自身實際，把公司下達的預算逐級分解，并參照本辦法制定廠預算考核辦法，把各部門的預算管理工作開展情況及其成效納入績效考核，并與薪酬掛鉤。

二、貴州煙葉復烤作業(yè)成本管理

1、復烤加工業(yè)務流程

通過對復烤企業(yè)生產流程進行梳理，生產流程主要包括：原煙倉儲、挑選整理、復烤加工、成品倉儲、職能管理。

其中，原煙倉儲指原煙裝卸、搬運、保管，原煙裝卸指在同一地點內，通過人力、機械將煙葉載入或卸出運輸工具；原煙搬運指在保管場所內對煙葉進行橫向和斜向移動；原煙保管指利用倉庫及相關設施設備對煙葉的數量、價值和使用價值進行保護。

挑選整理指根據客戶需求對原煙進行人工解把、分級、除雜。

復烤加工指按照工藝配方要求通過專用設備采用高溫處理方式除去雜氣和刺激性，使葉片、葉梗含水率達到規(guī)定的指標，以利于長期儲存和純化的工藝過程。

2、復烤加工作業(yè)確認

針對復烤企業(yè)的生產流程，根據波特的價值鏈理論，將整個業(yè)務環(huán)節(jié)（生產作業(yè)鏈）上的作業(yè)環(huán)節(jié)分為：原煙倉儲環(huán)節(jié)、煙葉挑選環(huán)節(jié)、復烤加工環(huán)節(jié)、成品倉儲環(huán)節(jié)、采購環(huán)節(jié)、職能管理六個環(huán)節(jié)（見圖1）。

圖1 復烤企業(yè)生產作業(yè)鏈

3、復烤企業(yè)資源消耗成本庫構建

（1）構建復烤企業(yè)資源庫

復烤企業(yè)生產需要用到的資源有：資金、物料、機械和人力資源等。應掌握三點分配原則分配資源：價值高的資源要慎重歸類；差異性大的資源要慎重歸類；產品需求模式與傳統(tǒng)分配無關的資源要慎重歸類。

（2）依據作業(yè)中心資源耗費構建成本庫

首先科學劃分作業(yè)中心是作業(yè)成本核算的首要條件；其次確定成本庫后深作業(yè)層歸集資源消耗；最后根據已劃分的作業(yè)中心設立成本庫并歸集各自成本。煙葉復烤企業(yè)可依據自身情況設立成本庫并歸集各個成本庫成本。

（3）作業(yè)中心成本的成本對象分配

煙葉復烤企業(yè)屬于制造型企業(yè)，它向客戶提供的是單一的復烤產品，因而復烤加工后的煙葉就是復烤企業(yè)生產的產品，提供優(yōu)質的復烤產品是復烤企業(yè)生產運作的目的，所以對于各作業(yè)庫的成本費用，不需要根據上述分配率在不同的產出品直接進行分配，只需要把各作業(yè)成本庫得到的費用進行加總就組成了最終產品的成本費用耗費。

4、貴州煙葉復烤有限公司標準成本關鍵作業(yè)動因

（1）貴州煙葉復烤公司標準成本關鍵作業(yè)動因分析

根據貴州煙葉復烤有限公司2012年的各作業(yè)中心的成本費用情況，得出各作業(yè)中心的成本費用金額占比如圖2所示。

圖2 貴州煙葉復烤公司各作業(yè)中心成本費用占比圖

由圖2看出，貴州煙葉復烤有限公司的六個生產作業(yè)中心中，生產成本費用占比最大的為復烤加工作業(yè)中心，占比46.38%，其次為職能管理作業(yè)中心，生產成本費用占比為34.34%。由此可以確定貴州煙葉復烤有限公司成本控制關鍵作業(yè)動因為復烤加工作業(yè)和職能管理作業(yè)兩個作業(yè)環(huán)節(jié)，可以從控制這兩個環(huán)節(jié)的生產作業(yè)的成本費用出發(fā)，達到最終控制總成本費用的目的。

（2）貴州煙葉復烤有限公司關鍵資源動因分析

根據貴州煙葉復烤有限公司的成本費用構成項目及資源庫的歸類數據，得出復烤加工作業(yè)中心的成本費用金額占比如圖3所示。

圖3 2013年貴州煙葉復烤有限公司復烤加工作業(yè)中心資源庫構成比例

由各資源庫的成本耗費比例可以看出，能源動力資源庫、機械儀器廠房資源庫、人力資源庫的綜合占比達到復烤加工作業(yè)環(huán)節(jié)資源總耗費的88.62%，其中人力資源庫的總資源占比38.97%，因此貴州煙葉復烤有限公司復烤加工作業(yè)的關鍵資源動因為能源動力資源庫、機械儀器廠房資源庫、人力資源庫。

三、貴州煙葉復烤作業(yè)成本法管理意義

首先，復烤企業(yè)現有的成本核算方法，是以會計科目、輔助核算項目對成本費用進行的簡單歸集、計量，財務信息只能通過會計術語進行反映，無法深入到業(yè)務層次，導致業(yè)務部門無成本觀念，成本控制意識淡薄，成本控制無法從根源著手，控制較薄弱。作業(yè)成本法是成本核算方法中較為先進的核算方法，作業(yè)成本法以作業(yè)環(huán)節(jié)為基礎，以產品（勞務）消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源為指導思想，作業(yè)成本法彌補了傳統(tǒng)成本核算方法的不足，作業(yè)成本法注重對作業(yè)的管理，從作業(yè)層次加大成本費用控制，改變企業(yè)盈利狀況，提升企業(yè)競爭力。

其次，通過復烤企業(yè)作業(yè)成本分析，從作業(yè)環(huán)節(jié)看，復烤企業(yè)復烤加工作業(yè)和職能管理作業(yè)是作業(yè)中心中費用占比最大的兩個作業(yè)，復烤企業(yè)可將作業(yè)環(huán)節(jié)與資源庫結合分析，查找深層次原因，控制成本費用，改變盈利狀況。

最后，通過復烤企業(yè)資源庫分析，能源動力資源庫、機械儀器廠房資源庫、人力資源庫的綜合占比到達成本費用80%以上，因此貴州煙葉復烤有限公司復烤加工作業(yè)的關鍵資源動因為能源動力資源庫、機械儀器廠房資源庫、人力資源庫。而其作業(yè)動因為人工工時、機器工時、年時以及機械設備耗費電量、水量、蒸汽量、煤量，可以從人工工時耗費、機器工時耗費、噸煙耗電量、水量、蒸汽量、煤量幾個方面來控制煙葉復烤加工的單位成本費用。通過制定復烤加工作業(yè)環(huán)節(jié)這幾個關鍵作業(yè)動因的標準成本耗費，及時控制復烤加工的成本費用，達到降低成本費用，提高管理效率的目的。

[1]王英：煙葉復烤行業(yè)發(fā)展現狀與對策研究[D].中國農業(yè)大學，2005.

[2]謝志勇：準時生產在煙草復烤企業(yè)的應用研究[D].貴州大學，2006.

[3]何勇：基于信息化平臺的復烤企業(yè)煙葉業(yè)務協(xié)同能力提升研究[D].廈門大學，2013.