鄒 英

（長(zhǎng)沙市人民檢察院 湖南·長(zhǎng)沙 410000）

《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》于2014年1月1日正式實(shí)行，標(biāo)志著行政事業(yè)單位內(nèi)部控制改革的熱潮開始，我國行政事業(yè)單位內(nèi)部控制逐步走向規(guī)范化。規(guī)范我國行政事業(yè)單位內(nèi)部控制是適應(yīng)新常態(tài)、提高單位管理水平和風(fēng)險(xiǎn)防范能力、維護(hù)社會(huì)公眾利益的重要手段。但從2014年、2015年行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)舞弊、貪污案件來看，我國行政事業(yè)單位內(nèi)部控制還比較薄弱，作用未完全發(fā)揮，日常經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)防范能力和管控能力不足。本文立足于分析行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的現(xiàn)狀，針對(duì)出現(xiàn)的問題，結(jié)合筆者實(shí)踐工作經(jīng)驗(yàn)，提出自己看法和見解，以期能對(duì)強(qiáng)化行政事業(yè)單位內(nèi)部控制有所幫助。

一、事業(yè)單位內(nèi)部控制簡(jiǎn)介

（一）概念和內(nèi)涵

事業(yè)單位內(nèi)部控制，根據(jù)《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》的規(guī)定是指單位為實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)，通過制定制度、實(shí)施措施和執(zhí)行程序，對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行防范和管控。具體來說，是指行政事業(yè)單位制定和實(shí)施一系列有效的控制方法措施和程序，例如不相容崗位分離、相互監(jiān)督等，旨在提高行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，有效執(zhí)行法律法規(guī)和各項(xiàng)管理規(guī)章，進(jìn)而提高行政事業(yè)單位各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的效率和質(zhì)量，確保公眾財(cái)產(chǎn)的資源配置效率。它是隨著行政事業(yè)單位一系列風(fēng)險(xiǎn)而產(chǎn)生的，即行政事業(yè)單位日常經(jīng)濟(jì)管理活動(dòng)中不合規(guī)定的行為和效率低下的行為，例如不符合法律法規(guī)的“白條抵庫”、無監(jiān)督機(jī)制等。隨著經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的頻繁，我國行政事業(yè)單位往往面臨著管理層和業(yè)務(wù)層面的各種風(fēng)險(xiǎn)，為了提高行政事業(yè)單位廉潔、高效的公共行為，促進(jìn)管理的現(xiàn)代化水平，迫切需要強(qiáng)化內(nèi)部控制。

（二）行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的特征

相比較企業(yè)而言，行政事業(yè)單位內(nèi)部控制有諸多的“獨(dú)特”之處，具體而言，主要有：（1）內(nèi)部控制的目標(biāo)有所不同，側(cè)重于保證公共服務(wù)的效果和效率，這是由行政事業(yè)單位占有一定的公共資源，必須實(shí)現(xiàn)服務(wù)社會(huì)公共服務(wù)的動(dòng)態(tài)目標(biāo)，關(guān)注企業(yè)的營(yíng)利目標(biāo)不是側(cè)重點(diǎn)，而企業(yè)的內(nèi)部控制目標(biāo)卻側(cè)重于營(yíng)運(yùn)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，側(cè)重于經(jīng)營(yíng)效益的最大化；（2）內(nèi)部控制的起止點(diǎn)不同，行政事業(yè)單位開展活動(dòng)的起止點(diǎn)是預(yù)算管理，預(yù)算管理的相關(guān)內(nèi)容在行政事業(yè)單位有著相應(yīng)的法律基礎(chǔ)，是國家法律法規(guī)的重要組成部分，是行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)收支計(jì)劃的主要手段，但是對(duì)于企業(yè)來說，預(yù)算管理僅僅是內(nèi)部財(cái)務(wù)管理的工具，其作用范圍僅僅局限于企業(yè)內(nèi)部的經(jīng)濟(jì)資源的優(yōu)化配置；（3）績(jī)效評(píng)價(jià)的側(cè)重點(diǎn)不同，行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的主要目標(biāo)是公共服務(wù)提供的效果和效率，那么績(jī)效評(píng)價(jià)就是在考慮投入和產(chǎn)出比例的基礎(chǔ)上重點(diǎn)強(qiáng)調(diào)公共服務(wù)目標(biāo)的完成，強(qiáng)調(diào)行政管理行為的功能和效果，企業(yè)確實(shí)強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)的運(yùn)營(yíng)效率，強(qiáng)調(diào)投入產(chǎn)出比例，實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值的最大化；（4）從風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避角度來說有所不同，現(xiàn)代企業(yè)由于盈利性質(zhì)，往往正常情況下無法接受高風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)于無法降低和分擔(dān)的高風(fēng)險(xiǎn)，就可以采取風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避措施甚至是退出所在的領(lǐng)域，但是對(duì)于行政事業(yè)單位來說，內(nèi)部控制可以容忍的風(fēng)險(xiǎn)程度不同，一般認(rèn)為可以分為三種風(fēng)險(xiǎn)控制方式，無選擇承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)、有選擇降低風(fēng)險(xiǎn)和無條件規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)三類。例如，對(duì)于社會(huì)保險(xiǎn)基金運(yùn)營(yíng)類的事業(yè)單位，由于歷史轉(zhuǎn)制等體制原因形成了隱形負(fù)債，對(duì)于社?；鸬木薮笕笨?，相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)控制方式就是無選擇承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)社?；鸬耐顿Y也就成為了一種必須。

二、從“表哥”、“房叔”看我國行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的現(xiàn)狀

（一）相關(guān)案例

2012年被曝光的“表哥”楊達(dá)才，在達(dá)到延安特大交通事故現(xiàn)場(chǎng)后進(jìn)行慰問仍然面帶微笑，此后被爆出其擁有諸多名表，在被雙規(guī)后查出其個(gè)人存款超過900萬，私藏現(xiàn)金700萬以上，認(rèn)知期間嚴(yán)重涉嫌違紀(jì)、巨額財(cái)產(chǎn)來歷不明罪、受賄罪。“表哥”由于數(shù)量較多的名表而爆出違紀(jì)違法情況，“房叔”蔡彬作為原廣州城市管理綜合執(zhí)法局番禺分局政委，因受賄罪被查出，其起因是爆料出其有20多套房產(chǎn)，后來經(jīng)司法機(jī)關(guān)查出“房叔”受賄275萬元?！氨砀纭焙汀胺渴濉彼趩挝痪芙^過申請(qǐng)人要求公開當(dāng)事人工資信息的申請(qǐng)，均折射出行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的薄弱。還有一種典型的現(xiàn)象就是“白條抵庫”，即用白條套取現(xiàn)金。據(jù)審計(jì)署查出的相關(guān)案件來看，某單位銀行賬戶存在432萬元的短缺，進(jìn)而在出納的保險(xiǎn)柜里面找到30多張“白條”，合計(jì)金額為432萬元，錢哪去了呢？原來這些“白條”均是該單位的行政處副處長(zhǎng)簽字所寫，出納和會(huì)計(jì)均無法拒絕領(lǐng)導(dǎo)的“指示”，該副處長(zhǎng)將所套取的資金全部用于網(wǎng)絡(luò)賭球。每年曝光的違法違紀(jì)事件均折射出行政事業(yè)單位內(nèi)部控制環(huán)境不好，內(nèi)部結(jié)構(gòu)設(shè)置不合理，缺乏內(nèi)部監(jiān)督，權(quán)責(zé)匹配不科學(xué)，貨幣資金管理松散等問題。

（二）我國行政事業(yè)單位內(nèi)部控制存在的問題

1.從控制環(huán)境來說，領(lǐng)導(dǎo)內(nèi)部控制意識(shí)不強(qiáng)，單位文化不健全。行政事業(yè)單位領(lǐng)導(dǎo)對(duì)內(nèi)部控制的重視程度，直接影響到內(nèi)部控制的實(shí)施是否有效。重視內(nèi)部控制的行政事業(yè)單位領(lǐng)導(dǎo)，往往法律法規(guī)紀(jì)律意識(shí)強(qiáng)，杜絕忽視或者規(guī)避特定控制措施或者程序。但是如果行政事業(yè)單位領(lǐng)導(dǎo)對(duì)內(nèi)部控制不夠重視甚至是忽視，例如“房叔”，利用職務(wù)之便收受賄賂，忽視行政法規(guī)法紀(jì)。影響內(nèi)部控制環(huán)境的另一個(gè)因素是單位的文化建設(shè)。例如行政事業(yè)單位對(duì)人才的激勵(lì)和輪崗制度。上述白條抵庫案例中，關(guān)鍵崗位，會(huì)計(jì)和出納從未輪崗。行政事業(yè)單位的文化建設(shè)很重要，會(huì)促使單位形成共同的思想、作風(fēng)、價(jià)值觀念和行為準(zhǔn)則，可以極大地提高內(nèi)部控制的效果。目前有些行政事業(yè)單位文化建設(shè)匱乏，源于“人治”模式，變成了“用公家的錢，辦自己的事情”。

2.從內(nèi)部控制活動(dòng)來看，內(nèi)部控制活動(dòng)不嚴(yán)格，缺乏科學(xué)性。行政事業(yè)單位的內(nèi)部控制活動(dòng)有很多，例如不相容崗位的分離、貨幣資金的盤點(diǎn)、對(duì)賬、內(nèi)部授權(quán)和審批、信息內(nèi)部公開、會(huì)計(jì)控制等等。有些行政事業(yè)單位假發(fā)票現(xiàn)象很嚴(yán)重，都反映出控制活動(dòng)在設(shè)計(jì)和落實(shí)環(huán)節(jié)均為遵守嚴(yán)格的程序，設(shè)置缺乏科學(xué)性。內(nèi)部控制活動(dòng)是一套體系，針對(duì)不同的部門設(shè)置，如果內(nèi)部控制的某一個(gè)部門或者環(huán)節(jié)松散，就無法形成一個(gè)科學(xué)的、嚴(yán)格的內(nèi)部控制體系。例如，管理部門制定的年度預(yù)算，財(cái)務(wù)部門負(fù)責(zé)執(zhí)行，但是各個(gè)職能部門就必須在財(cái)務(wù)部門執(zhí)行預(yù)算中提供必要的幫助，例如基礎(chǔ)營(yíng)運(yùn)數(shù)據(jù)等，才能避免預(yù)算執(zhí)行的脫節(jié)。還有一個(gè)問題就是有的行政事業(yè)單位的內(nèi)部控制與實(shí)際是脫節(jié)的，內(nèi)部控制并沒有隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)以及單位自身的變革而改革或者變化，使得內(nèi)部控制“名存實(shí)亡”。

3.從內(nèi)部監(jiān)督來看，我國目前有些行政事業(yè)單位內(nèi)部監(jiān)督不到位，監(jiān)督不嚴(yán)實(shí)，存在“人控”現(xiàn)象。我國行政事業(yè)單位本來就存在產(chǎn)權(quán)關(guān)系模糊的問題，使得“人控”現(xiàn)象泛濫，行政事業(yè)單位在擁有巨大的公權(quán)力的同時(shí)，外部約束力量較為薄弱，就得依靠?jī)?nèi)部監(jiān)督。但是我國行政事業(yè)單位內(nèi)部監(jiān)督的現(xiàn)狀是監(jiān)督機(jī)構(gòu)設(shè)置不到位、獨(dú)立性不強(qiáng)、監(jiān)督力度不夠。首先來看看監(jiān)督機(jī)構(gòu)的設(shè)置，有的行政事業(yè)單位沒有內(nèi)部監(jiān)督機(jī)構(gòu)，有的雖然設(shè)置了，但是獨(dú)立性不強(qiáng)，例如內(nèi)部審計(jì)部門和紀(jì)檢監(jiān)察部門往往處于雙重領(lǐng)導(dǎo)，獨(dú)立性大打折扣。其次來看看內(nèi)部監(jiān)督的力度，由于獨(dú)立性不強(qiáng)，內(nèi)部監(jiān)督的力度不足也就成為內(nèi)部控制執(zhí)行的阻力，就內(nèi)部審計(jì)來看，審計(jì)頻次低，審計(jì)范圍窄，有時(shí)候內(nèi)部審計(jì)就是過場(chǎng)而已，即使發(fā)現(xiàn)了問題，也沒有嚴(yán)肅處理甚至只是成為了審計(jì)報(bào)告紙上的問題，使得監(jiān)督機(jī)制虛設(shè)，滋生了官員干部的腐敗思想。

三、加強(qiáng)我國行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的建議

（一）我國行政事業(yè)單位內(nèi)部控制強(qiáng)化的原則

1.由于行政事業(yè)單位的特殊性，內(nèi)部控制的活動(dòng)設(shè)置必須和行政事業(yè)單位具體情況相結(jié)合，主要涵蓋事業(yè)單位的預(yù)算、收支、政府采購、資產(chǎn)管理、項(xiàng)目建設(shè)、債務(wù)管理、經(jīng)濟(jì)合同的訂立以及執(zhí)行等。

2.內(nèi)部控制規(guī)定要注意整合行政事業(yè)單位業(yè)務(wù)管理規(guī)定和行業(yè)財(cái)務(wù)規(guī)則，提高內(nèi)部控制規(guī)則規(guī)范的可操作性，例如要規(guī)定“做什么”，增加具體的內(nèi)部控制措施，即“怎么做”，力求體系完整，操作性錢，有利于促進(jìn)內(nèi)部控制各項(xiàng)措施的到位、有效實(shí)施。

3.突出內(nèi)部監(jiān)督的地位，力求內(nèi)部監(jiān)督和外部監(jiān)督形成合力。內(nèi)部監(jiān)督是內(nèi)部控制有效實(shí)施的重要保障，強(qiáng)化內(nèi)部監(jiān)督可以堵塞內(nèi)部控制中的漏洞，促進(jìn)內(nèi)部控制有效執(zhí)行，達(dá)到內(nèi)部控制應(yīng)有的作用。

（二）強(qiáng)化我國行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的建議

1.提升負(fù)責(zé)人內(nèi)部控制意識(shí)，建立并優(yōu)化單位文化，營(yíng)造良好的內(nèi)部控制環(huán)境。行政事業(yè)單位內(nèi)部控制能否有效開展，很大程度上取決于單位負(fù)責(zé)人即一把手的態(tài)度和意識(shí)，要讓負(fù)責(zé)人意識(shí)到內(nèi)部控制的重要性，意識(shí)到內(nèi)部控制失效帶來的風(fēng)險(xiǎn)，才能在行政事業(yè)單位內(nèi)部建立良好的內(nèi)部控制制度和措施。單位負(fù)責(zé)人一旦重視，就會(huì)營(yíng)造良好的單位文化，使得整個(gè)單位都自覺遵守內(nèi)部控制制度并實(shí)行，內(nèi)部控制制度才有了良好的環(huán)境。

2.科學(xué)設(shè)計(jì)，有效落實(shí)控制活動(dòng)。針對(duì)我國行政事業(yè)單位控制活動(dòng)不嚴(yán)格的問題，要做到不相容崗位必須分離，例如出納和會(huì)計(jì)、保管人員和記賬人員的分離，監(jiān)督人員和執(zhí)行人員的分離等等，一定要做到?jīng)Q策、執(zhí)行、監(jiān)督三權(quán)分立；避免一言堂，做到?jīng)Q策和會(huì)簽制度，明確各個(gè)崗位的職責(zé)，明確內(nèi)部授權(quán)和審簽制度；實(shí)行歸口管理，權(quán)責(zé)分明；嚴(yán)格執(zhí)行要預(yù)算制度，發(fā)揮預(yù)算的事前計(jì)劃、事中控制和時(shí)候反饋?zhàn)饔茫徊扇∮行У膬?nèi)部控制措施保護(hù)財(cái)產(chǎn)安全；單據(jù)控制、信息公開也不能落下。

3.單獨(dú)設(shè)置內(nèi)部控制智能部門，和內(nèi)部監(jiān)督部門形成合力，同時(shí)也要借助外部監(jiān)督力量，提高監(jiān)督力度。筆者認(rèn)為有條件的單位可以單獨(dú)成立內(nèi)部控制職能部門，負(fù)責(zé)內(nèi)部控制的組織協(xié)調(diào)工作，這也是從組織上保障內(nèi)部控制的建設(shè)和實(shí)施。充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)和內(nèi)部紀(jì)檢部門的作用，提高內(nèi)部監(jiān)督的獨(dú)立性，加大監(jiān)督力度，落實(shí)監(jiān)督結(jié)果，注意信息公開與外部監(jiān)督形成合力。

[1]劉會(huì)娜.行政事業(yè)單位內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)的治理[J].經(jīng)營(yíng)與管理，2015，（5）.

[2]蔡秀媚.行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)難點(diǎn)和解決對(duì)策[J].中國集體經(jīng)濟(jì)，2015，（13）.