吳成麗

【摘 要】成本核算是企業(yè)產(chǎn)品定價的基礎(chǔ)和關(guān)鍵，它直接影響產(chǎn)品價格策略的制定，影響企業(yè)的定價目標(biāo)和在市場中的競爭力。本文通過案例對作業(yè)成本法的應(yīng)用展開說明，并得出作業(yè)成本法將能夠為企業(yè)制定合理的價格決策提供相對準(zhǔn)確的產(chǎn)品成本信息，同時可以為企業(yè)管理者提供豐富的可利用的定價決策信息的結(jié)論。

【關(guān)鍵詞】作業(yè)成本法；產(chǎn)品定價；應(yīng)用

一、引言

隨著經(jīng)濟(jì)全球化的日益深入和市場競爭的不斷加劇，賣方市場向買方市場的轉(zhuǎn)變，企業(yè)的生存與發(fā)展環(huán)境對企業(yè)成本核算和成本管理提出了更高的要求。產(chǎn)品成本既是企業(yè)利潤高低的決定因素，也是企業(yè)制定價格和取舍產(chǎn)品的關(guān)鍵因素。沒有利益，企業(yè)就沒有生存的價值，利潤是企業(yè)的核心利益，降本增利是企業(yè)的本性所在。決定利潤的兩個主要因素：一個是產(chǎn)品成本，一個是產(chǎn)品價格。而成本核算的好壞直接影響著定價的高低，更直接影響產(chǎn)品的市場競爭力和企業(yè)的盈利能力；合理的成本核算方法，將為企業(yè)產(chǎn)品定價決策提供準(zhǔn)確的成本信息。

2013年8月16日，國家財政部發(fā)布了《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度（試行）》，自2014年1月1日起在除金融保險業(yè)以外的大中型企業(yè)范圍內(nèi)施行，其規(guī)定：制造企業(yè)可以采用作業(yè)成本法對不能直接歸屬于成本核算對象的成本進(jìn)行歸集和分配。新制度的實施，讓企業(yè)利用作業(yè)成本法有了政策依據(jù)和制度保證。

二、作業(yè)成本法在產(chǎn)品定價中的應(yīng)用

1.作業(yè)成本法的原理

作業(yè)成本法是一種以作業(yè)為核算對象（傳統(tǒng)制造成本法是以產(chǎn)品為核算對象），以作業(yè)為中介聯(lián)系資源和產(chǎn)品，以多樣化成本動因為依據(jù)，將資源分配到作業(yè)，將作業(yè)成本追蹤到產(chǎn)品，提供相對準(zhǔn)確的成本信息的計算方法。

作業(yè)成本法的基本原理有兩點：

（1）成本計算原理

成本分配分成兩步：第一步是將耗費(fèi)的資源按資源動因計入作業(yè)并計算作業(yè)成本，第二步是將作業(yè)成本按作業(yè)動因計入產(chǎn)品并計算產(chǎn)品成本。也就是在計算產(chǎn)品成本時，不是跨過作業(yè)直接把資源分配給產(chǎn)品，而是通過企業(yè)的作業(yè)鏈分析，找出相應(yīng)的作業(yè)及作業(yè)鏈，發(fā)掘出資源與作業(yè)的關(guān)系（資源動因）以及作業(yè)與產(chǎn)品之間（作業(yè)動因）的關(guān)系，根據(jù)“作業(yè)消耗資源，產(chǎn)品消耗作業(yè)”邏輯，將資源通過資源動因分配給作業(yè)形成作業(yè)成本，將作業(yè)成本通過作業(yè)動因分配給最終產(chǎn)品對象。

（2）流程管理

包括對流程優(yōu)化和對流程當(dāng)事人業(yè)績考核兩項基本內(nèi)容。

作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法在對直接費(fèi)的分配上，兩者無區(qū)別；而在對間接費(fèi)用的分配上，兩者的不同點主要表現(xiàn)在：

第一，從傳統(tǒng)的以產(chǎn)品為中心轉(zhuǎn)移到以作業(yè)為中心上來；

第二，利用信息技術(shù)縮小對間接費(fèi)用的分配范圍，盡可能找出這些費(fèi)用與產(chǎn)品的直接關(guān)聯(lián)；

第三，對間接費(fèi)用的分配方式由統(tǒng)一分配改為若干個具有同質(zhì)成本動因的成本庫分別進(jìn)行分配，分配標(biāo)準(zhǔn)由單一標(biāo)準(zhǔn)分配改為更加客觀、準(zhǔn)確的多標(biāo)準(zhǔn)分配方式；

第四，計算出來的成本信息比傳統(tǒng)成本法的計算結(jié)果更接近產(chǎn)品的實際消耗，以此做出的利潤分析結(jié)果更準(zhǔn)確，做出的產(chǎn)品定價決策更加合理；同時幫助企業(yè)優(yōu)化生產(chǎn)決策、定價決策和投資決策。

2.某企業(yè)應(yīng)用作業(yè)成本法制定銷售價格的案例分析

某企業(yè)是大型高新技術(shù)企業(yè)產(chǎn)業(yè)集團(tuán)下屬子公司，前些年生產(chǎn)銷售某知名化妝品。在生產(chǎn)初期，產(chǎn)品毛利率在60% ～ 80%左右，但是企業(yè)的利潤額一直保持微利，后來管理層決定加大廣告投入，連續(xù)幾年投入大量電視廣告費(fèi)，以期待獲得更高的利潤。然而事與愿違，大量的廣告投入不但沒有給企業(yè)帶來利潤，卻讓企業(yè)背上了虧損的包袱，最終停產(chǎn)。

企業(yè)在進(jìn)行化妝品生產(chǎn)銷售的同時，也積極開拓保健品市場，其生產(chǎn)的某品牌的保健品深受市場歡迎?；瘖y品和保健品的營銷有一個共同點：都需要大量的廣告投入。企業(yè)在保健品的營銷過程中汲取了化妝品營銷的經(jīng)驗，對企業(yè)生產(chǎn)的保健品進(jìn)行了市場細(xì)分，在廣告費(fèi)的投入上，根據(jù)不同區(qū)域的市場，制定相應(yīng)的市場營銷模式，分別制定廣告投放類型（如電視、報紙、網(wǎng)絡(luò)、促銷宣傳）和投放額度，針對不同市場制定不同的結(jié)算價格，保健品的銷售規(guī)模很快就與化妝品平分秋色，最終超過了化妝品的銷售。

該企業(yè)在制定某種保健品銷售價格的時候，應(yīng)用作業(yè)成本法的原理，分析歷年成本資料后認(rèn)為產(chǎn)品生產(chǎn)成本多年來波動不大，而銷售費(fèi)用對產(chǎn)品的盈利有直接的影響，因此細(xì)分與保健品相關(guān)的銷售、管理等費(fèi)用項目，對屬于該產(chǎn)品的廣告費(fèi)直接計入該產(chǎn)品成本中，并與銷售量掛鉤考核對營銷部門的業(yè)績；通過對銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用等進(jìn)行歷年數(shù)據(jù)對比，找出與該產(chǎn)品的比例關(guān)系，并結(jié)合當(dāng)年生產(chǎn)、預(yù)計未來市場銷售規(guī)模以及國家政策變化情況，根據(jù)歷年產(chǎn)品的平均售價，制定出了產(chǎn)品銷售價格及生產(chǎn)成本、費(fèi)用指標(biāo)（以下均為單位成本、單位售價、單位費(fèi)用）：

從表1可以看出：

方案0與方案1的最大區(qū)別在于方案1找出了影響企業(yè)盈虧的關(guān)鍵因素——廣告費(fèi)，并且對廣告費(fèi)的投入及投入多少做了細(xì)致的核算，如果廣告費(fèi)支出超過1295萬元，企業(yè)將沒有利潤。

表2 XXX保健品銷售價格預(yù)測表（作業(yè)成本法）

從表2可以看出，在作業(yè)成本法核算下：

其他條件不變，廣告費(fèi)支出發(fā)生變化，方案1是虧損3.53元，方案3是贏利10.91元，影響利潤的關(guān)鍵因素是廣告費(fèi)投入的多少。

其他條件不變，銷售價格發(fā)生變化，方案1是虧損3.53元，方案2是贏利5.06元，影響利潤的關(guān)鍵因素是單位售價的高低。但是方案2通過提高售價來實現(xiàn)贏利，會加大市場銷售的困難，因為漲價很可能導(dǎo)致銷售數(shù)量的下滑。

在單位成本、單位售價、預(yù)計銷量不變的條件下，方案3是通過減少廣告費(fèi)的投入實現(xiàn)利潤10.91元，方案4不僅減少廣告費(fèi)的投入，而且單位售價在原有的基礎(chǔ)上下調(diào)10元后，仍然能夠保持贏利5.8元。

通過以上方案的綜合平衡，企業(yè)管理層首選方案3，因為贏利較高，且可以控制廣告費(fèi)的投入，降低消耗，穩(wěn)銷增利，具有可控性；同時可以根據(jù)市場以及競爭對手的情況，啟用方案4，降價促銷，獲取更多的市場份額。

從上述案例看出：

成本核算是企業(yè)產(chǎn)品定價過程的基礎(chǔ)和關(guān)鍵，它直接影響產(chǎn)品價格策略的制定。成本核算的準(zhǔn)確度直接影響著企業(yè)的定價目標(biāo)和在市場中的競爭力。如果高估成本，則企業(yè)的產(chǎn)品價格虛高，削弱產(chǎn)品的市場競爭力；如果低估產(chǎn)品成本，則企業(yè)的產(chǎn)品價格偏低，蠶食企業(yè)的利潤空間。

作業(yè)成本法將重點放在間接費(fèi)用的分配上，從成本對象與資源消耗的因果關(guān)系著手，根據(jù)資源動因?qū)㈤g接費(fèi)用分配至作業(yè)，再按作業(yè)動因?qū)⒆鳂I(yè)計入成本對象，解決了傳統(tǒng)成本核算方法簡單、成本計算結(jié)果精度不高、無法客觀反映企業(yè)資源消耗和利用效率、不能滿足企業(yè)成本管理需要的問題。另外作業(yè)成本法為企業(yè)管理者提供豐富的可利用的定價決策信息，幫助企業(yè)管理者從關(guān)注產(chǎn)品的制造成本，延伸到關(guān)注產(chǎn)品營銷、售后服務(wù)等一系列作業(yè)環(huán)節(jié)所發(fā)生的所有資源消耗，關(guān)注產(chǎn)品總成本的管理。

參考文獻(xiàn)：

[1]企業(yè)成本管理三步曲.百度文庫.http：//wenku.baidu.com/ view/11403bc68bd63186bcebbc8d.html

[2]ABC作業(yè)成本法培訓(xùn)資料.百度文庫.http：//wenku.baidu.com/ view/72bcd828bd64783e09122b1a.html

[3]余丹丹.借助作業(yè)成本法進(jìn)行企業(yè)產(chǎn)品定價.財會月刊 ，2011，7endprint