蔣永明 池衛(wèi)強(qiáng)

【摘要】權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制作為現(xiàn)代會計(jì)處理的兩大基拙，在企業(yè)和機(jī)關(guān)事業(yè)單位中被廣泛應(yīng)用。隨著會計(jì)業(yè)務(wù)變化的復(fù)雜性和多樣性，其各自的優(yōu)缺點(diǎn)逐漸顯現(xiàn)出來。為使會計(jì)的作用得到更加科學(xué)有效的發(fā)揮，對會計(jì)人提出更高的要求，在實(shí)際操作中要求將這兩項(xiàng)制度能合理結(jié)合，取長補(bǔ)短，最大限度的發(fā)揮會計(jì)在社會中的作用。本文將通過對權(quán)責(zé)發(fā)生制在新舊會計(jì)準(zhǔn)則中地位變化的比較，并與收付實(shí)現(xiàn)制對比，找出本文的研究啟示，從而來探討權(quán)責(zé)發(fā)生制的未來的發(fā)展趨勢及改進(jìn)建議。

【關(guān)鍵詞】權(quán)責(zé)發(fā)生制；會計(jì)信息；質(zhì)量特征；發(fā)展趨勢

中圖分類號：F23文獻(xiàn)標(biāo)識碼A文章編號1006-0278（2015）07-045-01

一、責(zé)發(fā)生制含義及其局限性介紹

眾所周知，在企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動過程中，由于賒銷、預(yù)付等經(jīng)營現(xiàn)象的存在，使得企業(yè)的銷售業(yè)務(wù)往往會與所獲得的收入處于不同的時間期內(nèi)，同樣地，企業(yè)經(jīng)營管理所產(chǎn)生的費(fèi)用與成本和實(shí)際支出也存在著一定的時間差異，這就必然會導(dǎo)致企業(yè)收入與費(fèi)用確認(rèn)和計(jì)量歸屬于哪個期間問題的出現(xiàn)。企業(yè)收入與費(fèi)用歸屬期間的問題關(guān)系到企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的編制以及經(jīng)營成果的合理反饋。為此，會計(jì)實(shí)務(wù)界對企業(yè)會計(jì)期間核算提出了兩條解決路徑，即收付實(shí)現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制。收付實(shí)現(xiàn)制是指企業(yè)對會計(jì)期間內(nèi)所發(fā)生的收入與費(fèi)用按照即時收到與付出的原則進(jìn)行會計(jì)確認(rèn)與計(jì)量，其強(qiáng)調(diào)的是企業(yè)財(cái)務(wù)狀況的切實(shí)性。相反，權(quán)責(zé)發(fā)生制則是在企業(yè)的會計(jì)核算過程中，根據(jù)實(shí)際獲得現(xiàn)金的權(quán)利或?qū)嶋H支付現(xiàn)金的責(zé)任作為發(fā)生標(biāo)志，以此作為確認(rèn)企業(yè)當(dāng)期收入、費(fèi)用以及債權(quán)債務(wù)的核算機(jī)制；其與收付實(shí)現(xiàn)制是相對應(yīng)的。總結(jié)而言，凡是屬于當(dāng)期收入或費(fèi)用的，即使款項(xiàng)還未收到或支付的，那么也應(yīng)該作為當(dāng)期收入與費(fèi)用；凡是不屬于當(dāng)期收入或費(fèi)用的，即使款項(xiàng)已經(jīng)收入或支付的，也不應(yīng)該作為當(dāng)期收入和費(fèi)用。可見，權(quán)責(zé)發(fā)生制是基于企業(yè)經(jīng)營成果的合理反映角度出發(fā)，本著企業(yè)持續(xù)經(jīng)營與會計(jì)分期兩大前提假設(shè)而進(jìn)行確認(rèn)與計(jì)量的。

二、權(quán)責(zé)發(fā)生制直接影響會計(jì)質(zhì)量特征

（一）權(quán)責(zé)發(fā)生制與會計(jì)信息的相關(guān)性

相關(guān)的會計(jì)信息不僅能夠反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果，而且還應(yīng)能夠用來評估企業(yè)業(yè)績的優(yōu)劣。最重要的是會計(jì)信息要成為企業(yè)外部和內(nèi)部決策的依據(jù)。其中的現(xiàn)金流動信息尤其具有重要的理財(cái)價值。無論企業(yè)為加強(qiáng)內(nèi)部管理改善經(jīng)營，還是投資人、債權(quán)人作出決策都會重視現(xiàn)金流動狀況，而不是以傳統(tǒng)的凈利潤指標(biāo)來進(jìn)行判斷。而權(quán)責(zé)發(fā)生制恰恰是不考慮現(xiàn)金實(shí)際收付，因而不能提供現(xiàn)金流動的信息。因此，根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則得到的會計(jì)信息的有用性大打折扣。

（二）權(quán)責(zé)發(fā)生制與會計(jì)信息的可靠性

可靠性要求會計(jì)盡可能減少不同計(jì)量者對會計(jì)計(jì)量方法和程序的主觀偏好，從而造成會計(jì)信息不實(shí)，增強(qiáng)會計(jì)信息的客觀性。但在權(quán)責(zé)發(fā)生制的實(shí)際應(yīng)用中，由于“預(yù)提費(fèi)用”和“待攤費(fèi)用”兩個賬戶的存在，給一些企業(yè)為了達(dá)到某種目的而入為地調(diào)整費(fèi)用、利潤提供了可能。具體來說，如果虧損企業(yè)想從賬面上“扭虧為盈”，它可以通過少提少攤費(fèi)用達(dá)到虛增利潤的目的；企業(yè)想隱瞞利潤逃避稅收，它可以通過多提多攤費(fèi)用調(diào)減利潤。

（三）權(quán)責(zé)發(fā)生制與會計(jì)信息的可比性

可比性也是會計(jì)信息有用性的基本要求，美國FASB在發(fā)表的財(cái)務(wù)會計(jì)概念公告中曾指出：“如果某一企業(yè)的信息與其它企業(yè)的類同信息對比并能與本企業(yè)其它期間或其它時點(diǎn)的類同信息對比，信息的有用性會大大提高”。但在以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)確認(rèn)收入費(fèi)用時不可避免地運(yùn)用應(yīng)計(jì)、遞延、攤銷、分配等程序和方法，這就使得會計(jì)確認(rèn)帶有一定的主觀隨意性。比如說，不同企業(yè)或同一企業(yè)的不同期間對費(fèi)用的待攤和預(yù)提，以及固定資產(chǎn)折舊的計(jì)提采用不同的會計(jì)政策和會計(jì)方法，都使得相同的會計(jì)業(yè)務(wù)得出不同的結(jié)果，從而使得會計(jì)信息之間無法可比。

三、優(yōu)化權(quán)責(zé)發(fā)生制的措施及其發(fā)展趨勢

（一）會計(jì)方面

1.采用先進(jìn)流動制輔助下的權(quán)責(zé)發(fā)生制?，F(xiàn)金流動制跨積極通過現(xiàn)行的價格不僅可以提供歷史現(xiàn)金流量信息，還可以提供未來現(xiàn)金流量信息，以反映企業(yè)實(shí)際已承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)與獲得的報(bào)酬。這樣計(jì)算的損益不僅包括經(jīng)營損益，還包括持產(chǎn)利得，是信息使用者可以了解當(dāng)期企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況的全貌，有利于做出正確的決策。

2.運(yùn)用收付實(shí)現(xiàn)制進(jìn)行補(bǔ)充，結(jié)合收付實(shí)現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制，兩種原則兼收并用，在現(xiàn)行財(cái)務(wù)工作中所使用的并不是單純意義上的權(quán)責(zé)發(fā)生制，而是收付實(shí)現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制相結(jié)合的權(quán)責(zé)發(fā)生制。如為了簡化核算，將一些低值易耗品直接計(jì)入損益而不進(jìn)行攤銷。

3.對權(quán)責(zé)發(fā)生制會計(jì)進(jìn)行完善。各國都會隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展情況出臺新的會計(jì)準(zhǔn)則或者條款來彌補(bǔ)權(quán)責(zé)發(fā)生制的不足，并要求在權(quán)責(zé)發(fā)生制與其他會計(jì)原則或慣例產(chǎn)生矛盾時，有限采用其他跨級原則或者慣例。如新準(zhǔn)則在生物資產(chǎn)，非貨幣性資產(chǎn)交換、長期股權(quán)投資、投資性房地產(chǎn)、金融資產(chǎn)的計(jì)量中都引入了公允價值，豐富了會計(jì)計(jì)量屬性，在這些領(lǐng)域中利用現(xiàn)金流動制修正權(quán)責(zé)發(fā)生制，使其更真實(shí)地反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。

（二）權(quán)責(zé)發(fā)生制的發(fā)展趨勢

1.權(quán)責(zé)發(fā)生制依然在財(cái)務(wù)會計(jì)確認(rèn)中占主導(dǎo)地位，財(cái)務(wù)會計(jì)中確認(rèn)的時間基礎(chǔ)有權(quán)責(zé)發(fā)生制、收付實(shí)現(xiàn)制和現(xiàn)金流動制。前兩個確認(rèn)基礎(chǔ)都是面向過去的；現(xiàn)金流動制的確認(rèn)基礎(chǔ)可以包括未來，它是以企業(yè)現(xiàn)在或預(yù)期的現(xiàn)金流入或現(xiàn)金流出的時間來確認(rèn)會計(jì)要素。

2.其他確認(rèn)基礎(chǔ)和會計(jì)原則將對權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行輔助，補(bǔ)充和修正在企業(yè)經(jīng)營活動日趨復(fù)雜化和多樣化，經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)不斷加大的情況下，企業(yè)利益關(guān)系人要求會計(jì)信息系統(tǒng)在提供歷史信息的同時，盡可能的提供一些反映未來變化和預(yù)測的信息以幫助決策，嚴(yán)格的權(quán)責(zé)發(fā)生制會計(jì)很難達(dá)到這一目標(biāo)，只能通過結(jié)合現(xiàn)行成本和公允價值來達(dá)到信息使用者的要求。

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