羅文 吳軍 張愛袖

【摘 要】 基于內(nèi)部審計視角對高校教育經(jīng)費(fèi)支出的績效審計進(jìn)行探討，首先介紹了高校教育經(jīng)費(fèi)支出績效審計的理論基礎(chǔ)和現(xiàn)實意義；然后詳細(xì)說明了績效審計的三個層次：經(jīng)濟(jì)性審計、效率性審計、效果性審計，并初步構(gòu)建了高校教育經(jīng)費(fèi)支出績效審計的指標(biāo)體系；最后提出了加強(qiáng)高校內(nèi)部審計部門建設(shè)的幾點(diǎn)建議，以推進(jìn)高校教育經(jīng)費(fèi)支出績效審計工作的開展。

【關(guān)鍵詞】 高校教育經(jīng)費(fèi)支出； 績效審計； 經(jīng)濟(jì)性； 效率性； 效果性； 內(nèi)部審計

中圖分類號：F239.45 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：1004-5937（2016）01-0118-04

一、高校教育經(jīng)費(fèi)支出績效審計的研究背景

高校教育經(jīng)費(fèi)支出績效審計是指對高校教育經(jīng)費(fèi)支出的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性進(jìn)行綜合分析與評價，以促進(jìn)學(xué)校管理者優(yōu)化配置資源、提高績效，從而建設(shè)資源節(jié)約型高校。我國的財政管理改革已進(jìn)入以支出管理改革為重點(diǎn)的階段，高校教育經(jīng)費(fèi)支出作為公共財政支出的一個重要部分，一直是社會各界關(guān)注的重點(diǎn)和熱點(diǎn)。因此，對高校教育經(jīng)費(fèi)支出開展績效審計，對高校教育經(jīng)費(fèi)支出的經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性進(jìn)行監(jiān)督和審計，無論是對高等教育事業(yè)經(jīng)費(fèi)支出的管理改革還是審計事業(yè)的發(fā)展，都是一條不可或缺的必由之路。

高校教育經(jīng)費(fèi)績效審計的審計主體可分為內(nèi)部審計部門和政府審計部門，目前我國學(xué)術(shù)界對高校績效審計的研究多數(shù)是以政府審計部門為出發(fā)點(diǎn)，探討政府對高校的績效審計，但是仍未形成完善的制度規(guī)范和統(tǒng)一的指標(biāo)體系，高校的政府績效審計處于初步建設(shè)時期，開展還需一段時間。

2015年3月24日，《教育部關(guān)于加強(qiáng)直屬高等學(xué)校內(nèi)部審計工作的意見》（教財〔2015〕2號）（以下簡稱《意見》）正式頒布實施，《意見》明確提出“內(nèi)部審計是規(guī)范權(quán)力運(yùn)行的重要手段，是強(qiáng)化過程監(jiān)管的重要方式，是提高資源績效的重要保障?！备咝?nèi)部審計作為政府審計的延伸，在高?？冃徲嬛芯哂兄鲃有裕峭七M(jìn)高?？冃徲嫷膭恿εc保障。因此本文選取內(nèi)部審計部門作為審計主體，以內(nèi)部審計部門為研究視角對高校教育經(jīng)費(fèi)支出的績效審計進(jìn)行研究。

二、高校教育經(jīng)費(fèi)支出績效審計的必要性

（一）理論基礎(chǔ)

1.公共產(chǎn)品理論

高等教育是非義務(wù)教育，既不是消費(fèi)上具有完全競爭性和排他性的私人產(chǎn)品，也不是在消費(fèi)上完全不具有競爭性和排他性的公共產(chǎn)品，它兼有私人產(chǎn)品和公共產(chǎn)品的成分，屬于準(zhǔn)公共產(chǎn)品。高等教育的準(zhǔn)公共產(chǎn)品性質(zhì)，決定了高等教育經(jīng)費(fèi)投入由政府、學(xué)生和社會共同承擔(dān)，同時不可避免地引入了成本效益觀念，而高校教育經(jīng)費(fèi)支出的績效審計滿足了利益相關(guān)者對經(jīng)費(fèi)支出效果的需要。

2.委托代理理論

委托代理理論認(rèn)為，財產(chǎn)所有權(quán)和財產(chǎn)經(jīng)營權(quán)分離后，一方面委托人希望代理人能誠實、公允地履行受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任，不僅要實現(xiàn)財產(chǎn)的保全，還要實現(xiàn)財產(chǎn)的增值；另一方面，代理人也有義務(wù)向委托人說明受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的具體履行過程和結(jié)果。政府對高校投入資金，委托高校負(fù)責(zé)人對投入資金進(jìn)行有效管理，從而為社會最大效率地提供公共服務(wù)，輸出優(yōu)秀人才；校企合作方、銀校合作方等委托方投入或借出資金，希望高校為其盈利；學(xué)生繳納學(xué)費(fèi)，希望能接受到良好的教育。為保障受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的全面履行，滿足眾多利益相關(guān)者的信息需求，產(chǎn)生了績效審計的要求。

（二）現(xiàn)實意義

1.績效審計是高校厲行節(jié)約的重要保障

目前，高校教育經(jīng)費(fèi)支出結(jié)構(gòu)不合理，存在不同程度的浪費(fèi)，如設(shè)備儀器的采購與管理不善，重復(fù)購置；基建修繕項目沒有長遠(yuǎn)規(guī)劃，重復(fù)拆建；參加或舉辦沒有意義的會議與活動，鋪張浪費(fèi)。這些不僅容易滋生高校腐敗，還會影響高校的長遠(yuǎn)發(fā)展。當(dāng)前的高校內(nèi)部審計側(cè)重于財務(wù)收支的總量審計，缺乏對經(jīng)費(fèi)支出的經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性的評價。高校教育經(jīng)費(fèi)的某項支出不超預(yù)算，并不代表這項資金的使用效率高，這項資金的支出不一定達(dá)到了預(yù)期效果，因此這筆資金即使不超預(yù)算，也是低效的支出，甚至是浪費(fèi)的不合理支出。因此對高校教育經(jīng)費(fèi)支出進(jìn)行績效審計，對支出的績效進(jìn)行評價，可以保障經(jīng)費(fèi)支出的合理性與節(jié)約性，提高經(jīng)費(fèi)使用效益。

2.績效審計是高校內(nèi)部審計縱深發(fā)展的必然走向

20世紀(jì)90年代以來，績效審計以其獨(dú)特的優(yōu)越性成為西方國家審計的主流方向（安杰等，2010）。在我國，高校雖然一般都設(shè)置了獨(dú)立的審計部門，對經(jīng)濟(jì)責(zé)任、財政收支、基建修繕、科研經(jīng)費(fèi)等方面進(jìn)行審計與監(jiān)督，且取得了一定的成績，但內(nèi)部審計的職能作用卻沒有充分發(fā)揮，大部分高校內(nèi)部審計的重點(diǎn)局限于財務(wù)預(yù)決算以及日常收支活動的準(zhǔn)確性、差異性，卻很少考慮學(xué)校教育經(jīng)費(fèi)支出的經(jīng)濟(jì)性、效益性、效果性，因此我國高校內(nèi)部審計的創(chuàng)新和發(fā)展顯得尤為重要與迫切。2014年1月1日，新修訂的《中國內(nèi)部審計準(zhǔn)則》正式實施。新準(zhǔn)則將內(nèi)部審計定義為“一種獨(dú)立、客觀的確認(rèn)和咨詢活動，它通過運(yùn)用系統(tǒng)、規(guī)范的方法，審查和評價組織的業(yè)務(wù)活動、內(nèi)部控制和風(fēng)險管理的適當(dāng)性和有效性，以促進(jìn)組織完善治理、增加價值和實現(xiàn)目標(biāo)?！眱?nèi)部審計的目的與績效審計的內(nèi)容相統(tǒng)一，因此引入績效審計不僅是高校內(nèi)部審計的創(chuàng)新方向，更是內(nèi)部審計縱深發(fā)展的必然走向。

三、高校教育經(jīng)費(fèi)支出績效審計的主要內(nèi)容

（一）高校教育經(jīng)費(fèi)支出的經(jīng)濟(jì)性審計

經(jīng)濟(jì)性審計是指審計高校教育經(jīng)費(fèi)支出是否以最低費(fèi)用獲取一定質(zhì)量的資源，審計高校教育經(jīng)費(fèi)支出是否節(jié)約以及支出結(jié)構(gòu)是否合理。經(jīng)濟(jì)性審計是高校教育經(jīng)費(fèi)支出績效審計的主要內(nèi)容之一，高校內(nèi)部審計人員應(yīng)按照厲行節(jié)約以及經(jīng)費(fèi)優(yōu)化配置的方針進(jìn)行經(jīng)濟(jì)性審計，主要有以下兩個方面的審計：

1.經(jīng)費(fèi)支出的節(jié)約性審計

審計在保證資源數(shù)量和質(zhì)量的情況下，資源的購買成本是否有壓縮空間，是否達(dá)到最低；審計資源的購買與獲取是否嚴(yán)格執(zhí)行預(yù)算，有無擠占挪用資金；審計是否嚴(yán)格執(zhí)行了政府采購政策。

2.經(jīng)費(fèi)支出結(jié)構(gòu)的合理性審計

科學(xué)合理地配置和使用教育經(jīng)費(fèi)，最大限度地提高資金的使用效益，是高等學(xué)校經(jīng)費(fèi)管理的一個重要目標(biāo)。經(jīng)濟(jì)性審計的另一個重點(diǎn)就是審計經(jīng)費(fèi)的支出結(jié)構(gòu)是否合理，是否最大限度地為教學(xué)、科研服務(wù)。

（二）高校教育經(jīng)費(fèi)支出的效率性審計

效率性強(qiáng)調(diào)的是成果與支出的比例關(guān)系，追求比例的最大化。對于高校教育經(jīng)費(fèi)支出來說，效率性審計是指在一定條件下，為取得同等的教育成果，高校教育資源的消耗程度，即審計是否以最小的資源投入獲得一定量的成果；審計購入的資源是否優(yōu)化配置，有無資源閑置與浪費(fèi)。效率性審計是高校教育經(jīng)費(fèi)支出績效審計的關(guān)鍵，是連接經(jīng)濟(jì)性審計與效果性審計的橋梁。效率性審計主要包括三個方面：

1.人力資源的效率性審計

高校教育經(jīng)費(fèi)支出獲取教師、行政人員等各種人力資源，其中教師資源是核心，關(guān)系到學(xué)校的教學(xué)質(zhì)量以及發(fā)展?jié)摿Γ虼巳肆Y源的效率性審計的重點(diǎn)是審查教師的人數(shù)與知識結(jié)構(gòu)是否合理。

2.物力資源的效率性審計

物力資源的效率性審計主要是審計房屋、設(shè)備、圖書等物力資源的利用效率，審計物力資源是否優(yōu)化配置，有無閑置浪費(fèi)。

3.財力資源的效率性審計

財力資源的效率性審計主要是審計高校教育經(jīng)費(fèi)在人才培養(yǎng)和發(fā)展科研兩方面的支出效率性。

（三）高校教育經(jīng)費(fèi)支出的效果性審計

效果性審計是審計教育經(jīng)費(fèi)支出后所實現(xiàn)的實際效果和預(yù)期效果之間的關(guān)系，即是否達(dá)到預(yù)期目標(biāo)。效果性審計可分為兩個方面的審計：

1.人才培養(yǎng)效果性審計

我國高校的主要職能之一就是人才培養(yǎng)，是否培養(yǎng)出適合社會需要的人才是評價教育經(jīng)費(fèi)支出效果的重要內(nèi)容。

2.科學(xué)研究效果性審計

高校的另一職能是科學(xué)研究，即通過科學(xué)研究不斷輸出新知識，促進(jìn)社會發(fā)展?？茖W(xué)研究效果性審計主要是審計高校科研成果的數(shù)量和質(zhì)量。

四、高校教育經(jīng)費(fèi)支出績效審計指標(biāo)體系

績效審計本身是一個多指標(biāo)綜合性的審計模式，涉及到從資源的購買、使用到產(chǎn)出的全過程審計，因此一套科學(xué)實用、清晰可比的高校教育經(jīng)費(fèi)績效審計指標(biāo)是績效審計的關(guān)鍵。本文基于內(nèi)部審計的視角，初步探索了高校教育經(jīng)費(fèi)支出績效審計的指標(biāo)體系，見表1。

各審計指標(biāo)的具體描述如下：

（一）經(jīng)濟(jì)性審計

1.實際支出與預(yù)算支出比例=（實際支出/預(yù)算支出）×100%

該指標(biāo)越大，說明教育經(jīng)費(fèi)支出的經(jīng)濟(jì)性越差；該指標(biāo)值大于1時，實際支出超預(yù)算，經(jīng)費(fèi)使用可能存在浪費(fèi)。

2.本年實際支出增加比例=（實際支出-上年支出）/上年支出×100%

該指標(biāo)值大于0，說明本年支出大于上年支出，指標(biāo)值越大，超出上年支出越多；指標(biāo)值小于0時，本年支出較上年支出節(jié)約。

3.教學(xué)支出比例=（教學(xué)支出/總支出）×100%

該指標(biāo)反映了教學(xué)經(jīng)費(fèi)的使用情況，該指標(biāo)值保持較高才是合理的支出結(jié)構(gòu)。

4.三公經(jīng)費(fèi)支出比例=（三公經(jīng)費(fèi)/公用經(jīng)費(fèi)）×100%

三公經(jīng)費(fèi)包括出國（境）費(fèi)、車輛購置及運(yùn)行費(fèi)、公務(wù)接待費(fèi)，是應(yīng)該嚴(yán)格控制的支出，該指標(biāo)應(yīng)維持在較低值。

5.設(shè)備購置支出比例=（設(shè)備購置支出/公用經(jīng)費(fèi)）×100%

設(shè)備購置支出比例包括可分別計算教學(xué)設(shè)備購置比例和行政設(shè)備購置比例，并進(jìn)行對比分析。教育經(jīng)費(fèi)的支出重點(diǎn)應(yīng)該是教學(xué)，教學(xué)設(shè)備在滿足師生需要的同時還要及時優(yōu)化更新，因此教學(xué)設(shè)備購置支出應(yīng)該遠(yuǎn)大于行政設(shè)備購置支出。

6.人員經(jīng)費(fèi)比例=（人員經(jīng)費(fèi)/總支出）×100%

人員經(jīng)費(fèi)包括在教職工工資、福利、補(bǔ)貼等，人員經(jīng)費(fèi)比例越高，公用經(jīng)費(fèi)必然少，不利于教學(xué)活動的開展，因此該指標(biāo)值應(yīng)維持在較低水平。

（二）效率性審計

1.學(xué)生教師比例=（學(xué)生人數(shù)/教師人數(shù)）×100%

該指標(biāo)值高，表明高校教師資源利用效率高。但是不能過高，生師比太高說明學(xué)校師資力量嚴(yán)重不足，影響學(xué)校辦學(xué)質(zhì)量。根據(jù)《普通高等學(xué)?；巨k學(xué)條件指標(biāo)（試行）》（教發(fā)〔2004〕2號）文件的規(guī)定，符合基本辦學(xué)條件的生師比不能超過18：1。

2.教師人均工作量=全校教學(xué)工作量/教師人數(shù)

該指標(biāo)反映了教師資源的利用效率，指標(biāo)越高，效率越高。該指標(biāo)不能過高，過多的工作量不僅影響教學(xué)質(zhì)量，也會擠占教師的科研時間。

3.專業(yè)教師占全體教職工比例=（專業(yè)教師人數(shù)/全體教職工人數(shù)）×100%

專業(yè)教師在培養(yǎng)人才和科學(xué)研究中發(fā)揮重要作用。該指標(biāo)值高，說明人力資源利用效率高；該指標(biāo)值低，說明存在機(jī)構(gòu)臃腫、人浮于事的現(xiàn)象，可以精簡非教學(xué)人員，提高教育經(jīng)費(fèi)使用效率。

4.高層次人才占專業(yè)教師比例=（高層次人才數(shù)/專業(yè)教師人數(shù)）×100%

高層次人才是指根據(jù)學(xué)校學(xué)科專業(yè)建設(shè)與發(fā)展需要，面向國內(nèi)外引進(jìn)的高級專業(yè)技術(shù)職務(wù)、高學(xué)歷的教師。該指標(biāo)越大，說明師資力量越好，教學(xué)和科研發(fā)展的實力越強(qiáng)，人力資源效率越高。

5.房屋利用率=（實際使用的房屋面積/可使用的房屋面積）×100%

房屋包括高校的教室、圖書館、實驗室、宿舍樓、運(yùn)動館等，該指標(biāo)高，說明房屋資源利用率高，反之說明基建項目缺乏合理規(guī)劃，導(dǎo)致資源閑置與浪費(fèi)，效率低下。

6.設(shè)備更新率=（當(dāng)年更新的設(shè)備數(shù)/當(dāng)年購入的設(shè)備數(shù)）×100%

該指標(biāo)低，說明當(dāng)年購入的設(shè)備未能及時投入使用，造成這樣的原因主要是設(shè)備重復(fù)購置或者設(shè)備更新不及時。這一方面導(dǎo)致了資源的閑置，另一方面學(xué)生未享用到優(yōu)質(zhì)資源，物力資源效率低下。

7.設(shè)備使用率=（設(shè)備實際使用小時數(shù)/該設(shè)備可充分使用小時數(shù)）×100%

該指標(biāo)反映設(shè)備使用效率，值越高說明設(shè)備使用越充分。

8.圖書借閱率=（圖書借閱量/圖書總數(shù)）×100%

圖書資源是學(xué)習(xí)知識和發(fā)展科研的重要資源，該指標(biāo)反映了師生對圖書的利用率，指標(biāo)值越高說明該項教育經(jīng)費(fèi)支出的效率性越高。

9.科研成果數(shù)與科研支出比=科研成果數(shù)/科研支出

科研成果包括發(fā)表的論文、出版的圖書、獲取的專利。該指標(biāo)反映了科研經(jīng)費(fèi)的利用效率，指標(biāo)越高效率越高。

10.學(xué)生人數(shù)與總支出比=學(xué)生人數(shù)/總支出

該指標(biāo)反映單位經(jīng)費(fèi)支出所能負(fù)擔(dān)的學(xué)生數(shù)量，該指標(biāo)值越高說明經(jīng)費(fèi)的使用效率越高。

（三）效果性審計

1.學(xué)生畢業(yè)率=（畢業(yè)人數(shù)/學(xué)生總數(shù)）×100%

學(xué)生必須滿足一定的條件才能畢業(yè)，該指標(biāo)反映了高校培養(yǎng)的合格大學(xué)生的比例。

2.畢業(yè)生就業(yè)率=（就業(yè)人數(shù)/畢業(yè)生人數(shù)）×100%

該指標(biāo)反映了高校培養(yǎng)的學(xué)生質(zhì)量滿足社會需求的程度。指標(biāo)值越高，表明高校培養(yǎng)的人才素質(zhì)越高，教育經(jīng)費(fèi)的支出效果好。

3.學(xué)生人均獲獎數(shù)=獲獎數(shù)/學(xué)生人數(shù)

包括國家級或地方級舉辦的知識競賽、體育競賽、實踐競賽等各類獲獎數(shù)，該指標(biāo)反映了學(xué)生的綜合素質(zhì)，比例越高效果越好。

4.教師人均發(fā)布論文數(shù)=發(fā)表論文數(shù)/教師人數(shù)

該指標(biāo)反映了教師的學(xué)術(shù)研究能力，指標(biāo)值越高，表明高校教師科學(xué)研究獲得成果越多。

5.核心期刊論文比例=（核心期刊論文數(shù)/發(fā)表論文總數(shù)）×100%

該指標(biāo)反映了高水平的科研成果數(shù)，指標(biāo)值越高，說明教師科研能力越強(qiáng)。

6.教師人均科研專利數(shù)=科研專利數(shù)/教師人數(shù)

該指標(biāo)反映了教師科研成果的創(chuàng)新性和實用性，指標(biāo)值越高，經(jīng)費(fèi)支出的效果性越好。

7.教師人均出版教材數(shù)=出版圖書數(shù)/教師人數(shù)

圖書出版包括教材、理論研究、文學(xué)作品等的出版，反映了教師知識結(jié)構(gòu)的系統(tǒng)化和完整化，指標(biāo)值越高，科研效果越好。

五、加強(qiáng)高校內(nèi)部審計部門建設(shè)，推進(jìn)高校教育經(jīng)費(fèi)的績效審計

（一）加強(qiáng)內(nèi)部審計部門的獨(dú)立性

內(nèi)部審計是一種獨(dú)立、客觀的確認(rèn)和咨詢活動，而在高校管理體制以及傳統(tǒng)觀念的影響下，學(xué)校領(lǐng)導(dǎo)和教職工對內(nèi)部審計的認(rèn)識局限于過去的監(jiān)督職能，忽略了內(nèi)部審計的確認(rèn)和咨詢功能，內(nèi)部審計在高校的獨(dú)立性受到制約，不利于績效審計的順利開展?！兑庖姟分忻鞔_提出“充分保障內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)獨(dú)立性。應(yīng)設(shè)置獨(dú)立內(nèi)部審計部門，足額配備專職審計人員。要保障內(nèi)部審計部門依法審計、依法查處問題、依法公告審計結(jié)果，不受其他機(jī)構(gòu)和個人的干涉。對拒不接受審計監(jiān)督，阻撓、干擾和不配合審計工作，或威脅、恐嚇、報復(fù)審計人員的，要依規(guī)查處?！币虼耍?dú)立性是內(nèi)部審計部門的根基與核心，加強(qiáng)內(nèi)部審計的獨(dú)立性是推進(jìn)績效審計的根本保障。

（二）加強(qiáng)內(nèi)部審計的信息化建設(shè)

高校教育經(jīng)費(fèi)支出績效審計是對高校教育經(jīng)費(fèi)支出的全過程及其所產(chǎn)生的效果進(jìn)行審計與評估，審計范圍更加廣泛，審計業(yè)務(wù)的性質(zhì)更加復(fù)雜，這不僅加大了審計的工作量，而且要創(chuàng)新審計方法，如果僅依靠傳統(tǒng)的審計方法，績效審計工作很難開展，其優(yōu)越性也無法體現(xiàn)。目前，高校數(shù)字化校園的建設(shè)實施，使信息化建設(shè)深入影響到校園內(nèi)各類用戶和管理部門，高校會計信息化的發(fā)展更是快速。但是，內(nèi)部審計的信息化建設(shè)卻不甚理想，一部分高校自行開發(fā)了簡單的計算機(jī)輔助審計軟件，一部分高校僅是利用Excel表進(jìn)行審計，高校內(nèi)部審計作為審計主體，卻無法跟上審計對象的信息化步伐，嚴(yán)重制約了內(nèi)部審計的職能發(fā)揮。因此，加強(qiáng)內(nèi)部審計的信息化建設(shè)，提高內(nèi)部審計的水平，不僅是績效審計的需求，更是內(nèi)部審計事業(yè)發(fā)展的需求。

（三）加強(qiáng)內(nèi)部審計人員的多元化建設(shè)

高校教育經(jīng)費(fèi)支出績效審計與傳統(tǒng)內(nèi)部審計相比，具有綜合性、多樣性和靈活性的特點(diǎn)，要順利開展績效審計，必須創(chuàng)新審計方法，加強(qiáng)內(nèi)部審計的信息化建設(shè)，但是僅靠硬件設(shè)備的投入是不夠的，還需要加強(qiáng)審計人員隊伍的多元化建設(shè)。審計人員是績效審計的主要推動力和實施者，具備一支由經(jīng)濟(jì)、管理、法律、建設(shè)工程、信息系統(tǒng)等專業(yè)背景和專業(yè)資格的人員組成的審計隊伍是高校實施績效審計的人才保障。

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