倪純靜 黃 一 陳宏明

(1 湖南省湘潭市中心醫(yī)院財(cái)務(wù)科，湘潭市 411100，E-mail：907446546@qq.com；2 長沙理工大學(xué)經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院，長沙市 410076)

衛(wèi)生管理

單病種成本4種核算方法對比研究▲

倪純靜1黃 一1陳宏明2

(1 湖南省湘潭市中心醫(yī)院財(cái)務(wù)科，湘潭市 411100，E-mail：907446546@qq.com；2 長沙理工大學(xué)經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院，長沙市 410076)

目的 比較單病種成本4種核算方法的利弊，為醫(yī)院病種成本核算方法及醫(yī)療病種成本控制管理研究提供參考。方法 總結(jié)作業(yè)成本法、臨床路徑法、醫(yī)療項(xiàng)目疊加法、回顧性調(diào)查研究法核算單病種成本的步驟及原理，對比分析各方法的利弊。結(jié)果 傳統(tǒng)的單病種成本核算方法各有利弊，這些核算方法的差異會導(dǎo)致最終核算結(jié)果的差異，影響單病種成本的可比性，最終影響單病種付費(fèi)改革的運(yùn)行。結(jié)論 考慮病種成本多因素的影響，急需探索一套滿足大部分公立醫(yī)院核算需求，平衡醫(yī)院和患者各方因素，且科學(xué)可比的單病種成本核算方法。

單病種成本；核算方法；成本控制；作業(yè)成本法；臨床路徑法；醫(yī)療項(xiàng)目疊加法；回顧性調(diào)查研究法

1 單病種成本概述

近年來，為了平衡人民群眾日益增長的醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)需求和醫(yī)療總費(fèi)用不斷上漲間的矛盾，衛(wèi)生部門不斷推進(jìn)醫(yī)療衛(wèi)生體制改革。為適應(yīng)新醫(yī)改的需要，財(cái)政部會計(jì)司不斷完善醫(yī)院會計(jì)準(zhǔn)則。單病種成本核算是指以單病種為成本核算對象，按一定流程、方法對病種在治療過程中的全成本進(jìn)行歸集和分配，通過比較付費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)與病種實(shí)際成本之間的差異，達(dá)到合理控制醫(yī)療成本和有效利用醫(yī)療資源的目的[1]。新醫(yī)改環(huán)境下對醫(yī)院成本核算工作的細(xì)化和深入，探討病種成本核算方法具有重要意義。

2 單病種成本4種核算方法

2.1 作業(yè)成本法核算原理 作業(yè)成本法是指基于作業(yè)進(jìn)行的成本核算和財(cái)務(wù)管理方法，通過分析成本動因，核算每一作業(yè)消耗的成本，將耗用的資源成本計(jì)入作業(yè)，將所有作業(yè)成本分配給產(chǎn)品或服務(wù)的一種成本計(jì)算方法[2]。作業(yè)成本法最早興起于美國，由美國學(xué)者于20世紀(jì)80年代創(chuàng)建。作業(yè)成本法是對傳統(tǒng)成本核算方法的革新，“資源消耗作業(yè)，作業(yè)消耗成本”的理念動態(tài)的追蹤和分析了核算對象的經(jīng)營活動情況，通過對作業(yè)的改善，減低損失，減少浪費(fèi)，促使核算對象的管理水平不斷提高。作業(yè)成本法在西方國家得到了較多的運(yùn)用，并逐步由最初的制造業(yè)推廣至服務(wù)業(yè)、金融業(yè)[3]。20世紀(jì)90年代，美國學(xué)者在醫(yī)療機(jī)構(gòu)的成本核算中引入作業(yè)成本法并逐步完善，提出可對各病種發(fā)生的所有費(fèi)用支出通過作業(yè)加以歸集和分配。

使用作業(yè)成本法核算單病種成本要求醫(yī)院具備較完善的醫(yī)療、財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)，且會計(jì)核算系統(tǒng)很少調(diào)整。一般而言，醫(yī)院單病種核算中針對單病種診斷、治療活動發(fā)生的直接成本只占單病種成本的一小部分，為保證診斷、治療活動正常進(jìn)行而發(fā)生的間接費(fèi)用也應(yīng)該包括在單病種成本消耗中，因此運(yùn)用作業(yè)成本法核算單病種成本具有客觀必然性。從作業(yè)成本法角度來看，醫(yī)院作為通過治療患者以獲取相應(yīng)經(jīng)濟(jì)回報(bào)的組織，綜合運(yùn)用醫(yī)護(hù)人員、醫(yī)療設(shè)備等相關(guān)資源服務(wù)于患者。作業(yè)成本法核算單病種成本的過程見圖1。

圖1 作業(yè)成本法核算單病種成本流程圖

如圖1所示，運(yùn)用作業(yè)成本法核算單病種成本是將單病種成本發(fā)生的過程分為兩步：(1)患者(單病種)消耗醫(yī)院提供的診斷、治療作業(yè)；(2)診斷、治療作業(yè)消耗醫(yī)院的各項(xiàng)資源(包括人員經(jīng)費(fèi)、藥品成本、衛(wèi)生材料成本、固定資產(chǎn)折舊等)[4]。這種分步歸集成本的方式更加清晰地體現(xiàn)了醫(yī)院醫(yī)療活動進(jìn)行過程中的各種作業(yè)結(jié)構(gòu)和成本動因。

2.2 基于臨床路徑的病種成本核算法核算原理 臨床路徑是一種全新的臨床服務(wù)模式，是針對特定的疾病綜合各相關(guān)部門和臨床科室醫(yī)務(wù)人員的意見共同制訂的最恰當(dāng)?shù)呐R床服務(wù)計(jì)劃。其目的在于控制醫(yī)療成本消耗、減少醫(yī)療資源的浪費(fèi)、減輕患者負(fù)擔(dān)，使患者獲得較高的、持續(xù)改進(jìn)的醫(yī)療服務(wù)質(zhì)量[5]。臨床路徑的開展有利于單病種付費(fèi)改革的推進(jìn)，最大限度的整合、節(jié)約社會資源。

以臨床路徑為基礎(chǔ)進(jìn)行的成本核算是目前單病種成本核算的一種較好的方法，通過對診療過程進(jìn)行干預(yù)，控制醫(yī)療成本的上漲、提高醫(yī)療資源的利用率。目前我國大多數(shù)公立醫(yī)院已經(jīng)按《國際疾病分類標(biāo)準(zhǔn)-10》，確定疾病分類名稱，同時按ISO-9000國際標(biāo)準(zhǔn)化組織所頒布的《質(zhì)量管理體系——要求》制訂病種臨床路徑，開展臨床路徑試點(diǎn)工作。

使用臨床路徑法核算病種成本要求醫(yī)院具備較強(qiáng)的綜合實(shí)力，具有較完善的信息系統(tǒng)和醫(yī)保制度，同時還需要醫(yī)務(wù)工作者的配合，其流程見圖2?；谂R床路徑核算的單病種成本同樣也是對直接成本和間接成本的歸集，直接成本是對患者每日住院各項(xiàng)診療項(xiàng)目成本的疊加，間接成本則是對公攤費(fèi)用依據(jù)一定分?jǐn)倕?shù)計(jì)入，間接成本核算的分?jǐn)倕?shù)可以按照各科的面積、床位、服務(wù)人次或者收入比例計(jì)算[6]。同時，有研究顯示，臨床路徑是作業(yè)成本法實(shí)施的基礎(chǔ)和有力保證[7]。

圖2 基于臨床路徑法核算單病種成本流程圖

2.3 醫(yī)療項(xiàng)目疊加法核算原理 醫(yī)療項(xiàng)目疊加法是在醫(yī)院項(xiàng)目成本核算的基礎(chǔ)上，以單病種為成本核算的對象，對醫(yī)療服務(wù)過程中的各項(xiàng)消耗進(jìn)行歸集，通過將病種成本分解為不同的收費(fèi)項(xiàng)目，將項(xiàng)目疊加后計(jì)算單病種成本的方法[8]。

使用醫(yī)療項(xiàng)目疊加法核算單病種成本要求醫(yī)院具有較完善的醫(yī)療信息系統(tǒng)和會計(jì)核算系統(tǒng)，適用于已經(jīng)開展醫(yī)療全成本核算并且完成項(xiàng)目成本核算系統(tǒng)開發(fā)的醫(yī)院，其流程見圖3。醫(yī)療項(xiàng)目成本是指患者在直接醫(yī)療科室、醫(yī)療技術(shù)科室接受的各種診療、護(hù)理、檢驗(yàn)、治療或手術(shù)項(xiàng)目的成本；藥品成本是指患者消耗的藥品成本；單收費(fèi)材料成本是指患者使用的不納入醫(yī)療收費(fèi)項(xiàng)目的一次性收費(fèi)材料的成本。將以上3個成本疊加，計(jì)算出患者治療成本，求平均值即可形成單病種成本。

圖3 醫(yī)療項(xiàng)目疊加法核算單病種成本流程圖

2.4 回顧性調(diào)查研究法核算原理 回顧性調(diào)查研究法是針對已有資料進(jìn)行回顧性調(diào)查，以現(xiàn)在為結(jié)果，回溯、調(diào)查過去情況的研究方法。通過回顧性調(diào)查研究法核算單病種成本，是指以單病種為核算對象，對病種不加干預(yù)的回顧性調(diào)查，依靠患者病案統(tǒng)計(jì)和單病種醫(yī)療費(fèi)用明細(xì)，通過統(tǒng)計(jì)方法對治療過程中各項(xiàng)目成本進(jìn)行整理、歸集，核算平均病種成本。該方法在全國范圍內(nèi)較早開展研究，1989～1993年上海醫(yī)科大學(xué)在我國10個城市25所醫(yī)院聯(lián)合研究了19個單病種[9]，1990年北京醫(yī)院管理研究所結(jié)合十大綜合醫(yī)院開展診斷相關(guān)分組方案研究[10-11]，原衛(wèi)生部衛(wèi)生經(jīng)濟(jì)研究所成本測算中心開展的“醫(yī)院醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本核算方法學(xué)系列研究”[12]等均屬于回顧性調(diào)查研究。

使用回顧性調(diào)查研究法核算單病種成本要求醫(yī)院具有較完善的可供回顧的醫(yī)療和財(cái)務(wù)信息記錄，其流程見圖4。先將所有資料錄入計(jì)算機(jī)，利用SPSS等統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)處理軟件處理，同時在回顧性調(diào)查資料的基礎(chǔ)上通過向?qū)＜曳磸?fù)咨詢，得出按病種分型的標(biāo)準(zhǔn)診療常規(guī)(包括住院天數(shù)、治療、手術(shù)、化驗(yàn)、檢查等)，最后根據(jù)標(biāo)準(zhǔn)診療常規(guī)核算醫(yī)療單病種平均成本。

標(biāo)準(zhǔn)成本=標(biāo)準(zhǔn)住院天數(shù)×該病種分型標(biāo)準(zhǔn)床日成本+∑某診療項(xiàng)目單位標(biāo)準(zhǔn)成本×該病種分型的標(biāo)準(zhǔn)服務(wù)次數(shù)+按成本核價后的氧氣費(fèi)、輸血費(fèi)、標(biāo)準(zhǔn)藥品成本。

圖4 回顧性調(diào)查研究法核算單病種成本流程圖

2.5 4種方法核算結(jié)果對比 在日常工作中，使用各方法對單病種成本進(jìn)行核算需要面對各自不同的問題。為驗(yàn)證4種成本核算方法的準(zhǔn)確性和實(shí)用性，本課題組選取湖南省某三級甲等醫(yī)院3種需手術(shù)治療的單病種(急性闌尾炎、膽囊炎和痔瘡)，結(jié)合該院3種單病種醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目明細(xì)、醫(yī)院信息系統(tǒng)相關(guān)患者住院費(fèi)用賬單及病歷紀(jì)錄、2015年5月醫(yī)院工作報(bào)表和財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)

財(cái)務(wù)報(bào)表及全成本核算報(bào)表，利用4種方法核算病種成本，對比分析各核算方法利弊，結(jié)果見表1、表2。由表1可見，使用4種方法進(jìn)行核算所得的數(shù)據(jù)存在差異，其中醫(yī)療項(xiàng)目疊加法和回顧性調(diào)查研究法核算結(jié)果差異不大，作業(yè)成本法和基于臨床路徑核算法存在較大差異，作業(yè)成本法核算出的成本最高，基于臨床路徑核算法核算出的成本最低。說明4種核算方法存在差異，各有利弊，利弊分析見表2。

表1 4種方法核算單病種成本結(jié)果對比

注：*成人、兒童患者用藥差別；患者自主選擇自費(fèi)性材料；患者個別情況等原因?qū)е鲁杀靖印?/p>

表2 單病種成本核算方法利弊對比

3 討 論

使用各核算方法時出現(xiàn)的問題：(1)運(yùn)用作業(yè)成本法核算單病種成本，應(yīng)該掌握準(zhǔn)確地單病種醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目明細(xì)，根據(jù)病種所在科室的工作流程，劃分并建立作業(yè)成本庫，計(jì)算成本動因分配率，并根據(jù)成本動因分配率和工作量計(jì)算出應(yīng)分配到各項(xiàng)作業(yè)的醫(yī)療服務(wù)成本。作業(yè)成本庫建立過程主觀性強(qiáng)、執(zhí)行成本高，會影響最終數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性。(2)基于臨床路徑核算單病種成本，衛(wèi)生材料由于在路徑規(guī)定中沒有體現(xiàn)，一般采用分?jǐn)傆?jì)入間接成本的方式計(jì)入單病種成本，但是衛(wèi)生材料在手術(shù)和非手術(shù)期間消耗差別很大，簡單的通過分?jǐn)倕?shù)分?jǐn)側(cè)腴g接成本會影響結(jié)果的準(zhǔn)確性。建議可以將衛(wèi)生材料劃分為常規(guī)耗材和專用耗材，常規(guī)耗材分?jǐn)傆?jì)入成本，專用耗材直接計(jì)入成本。(3)運(yùn)用醫(yī)療項(xiàng)目疊加法核算單病種成本，需要完整的醫(yī)療項(xiàng)目成本數(shù)據(jù)，對成本核算工作要求極高。(4)運(yùn)用回顧性調(diào)查研究法核算單病種成本，雖然資料搜集方便且核算方法簡便，但搜集數(shù)據(jù)的工作量大。日常工作中，為了保持?jǐn)?shù)據(jù)的及時性和準(zhǔn)確性，采用滾動核算的方式，每月更新數(shù)據(jù)，這樣會造成極高的執(zhí)行成本，因此可行性較低。

綜上所述，我國單病種成本核算方法的研究尚處于起步階段，尚沒有統(tǒng)一的核算方法出現(xiàn)。傳統(tǒng)的單病種成本核算方法各有利弊，這些核算方法的差異會導(dǎo)致最終核算結(jié)果的差異，影響單病種成本的可比性，最終影響單病種付費(fèi)改革的運(yùn)行。因此在實(shí)際應(yīng)用過程中，根據(jù)信息使用者的需求，考慮病種成本多因素的影響，急需探索一套滿足大部分公立醫(yī)院核算需求，平衡醫(yī)院和患者各方因素，且科學(xué)可比的單病種成本核算方法。

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湖南省湘潭市科學(xué)技術(shù)局科技計(jì)劃基金(FJ20131008)

倪純靜(1978～)，女，本科，中級會計(jì)師，研究方向：醫(yī)院成本管理。

黃一(1986～)，女，碩士，初級會計(jì)師，研究方向：成本管理、財(cái)務(wù)管理，E-mail：davinci0520@163.com。

R 191；F 045.3

B

0253-4304(2016)01-0147-03

10.11675/j.issn.0253-4304.2016.01.46

2015-09-16

2015-12-04)