□文/李彥龍

（中移電子商務(wù)有限公司 湖南·長沙）

第三方支付機構(gòu)，又稱為第三方支付平臺，它是連接線上線下交易雙方、電子商務(wù)平臺和銀行等金融機構(gòu)的中介與橋梁。第三方支付機構(gòu)通過網(wǎng)絡(luò)傳遞、交換、處理支付指令，同時提供資金清算和信用擔(dān)保服務(wù)；與傳統(tǒng)企業(yè)相比，第三方支付機構(gòu)在經(jīng)營環(huán)境、經(jīng)營方式、監(jiān)管要求等方面均具有自身的獨特性。當(dāng)前，如何根據(jù)自身特點建立有效的內(nèi)部會計控制體系，防范和化解財務(wù)風(fēng)險，這是第三方支付機構(gòu)面臨的一個重要課題。

一、內(nèi)部會計控制及其在第三方支付機構(gòu)中的地位和作用

（一）內(nèi)部會計控制的定義。內(nèi)部會計控制是現(xiàn)代企業(yè)管理中的一個特定概念，是由內(nèi)部牽制制度發(fā)展而來的。按我國財政部頒發(fā)的《內(nèi)部會計控制規(guī)范──基本規(guī)范（試行）》給出的定義，內(nèi)部會計控制是指單位為了提高會計信息質(zhì)量，保護資產(chǎn)的安全、完整，確保有關(guān)法律法規(guī)和規(guī)章制度的貫徹執(zhí)行等而制定和實施的一系列控制方法、措施和程序。

內(nèi)部會計控制由制度設(shè)計、制度執(zhí)行、內(nèi)部審計和評價三部分組成。制度設(shè)計是內(nèi)部會計控制的基礎(chǔ)，制度執(zhí)行是內(nèi)部會計控制的關(guān)鍵，內(nèi)部審計和評價是內(nèi)部會計控制的保障。在確立了明確的控制目標(biāo)后，就需要根據(jù)目標(biāo)進行具體的制度設(shè)計?？刂浦贫仁欠窈侠?，是能否達成控制目標(biāo)的基礎(chǔ)，也是制度能否有效執(zhí)行的前提。達成控制目標(biāo)，關(guān)鍵是設(shè)計合理的控制制度要得到貫徹執(zhí)行，而內(nèi)部審計則是控制制度得到貫徹落實和嚴(yán)格執(zhí)行的保障。

（二）第三方支付機構(gòu)內(nèi)部會計控制的地位和作用。第三方支付機構(gòu)是買賣雙方在交易過程中的資金“中間平臺”，是在央行監(jiān)管下保障交易雙方利益的獨立機構(gòu)。在第三方支付機構(gòu)中，會計部門既是生產(chǎn)經(jīng)營者，又是業(yè)務(wù)管理者，它在經(jīng)營管理中有著舉足輕重的作用。因此，加強內(nèi)部會計控制體系建設(shè)，對第三方支付機構(gòu)具有重要意義。

1、內(nèi)部會計控制是實現(xiàn)內(nèi)部控制目標(biāo)的關(guān)鍵。只有實施有效的內(nèi)部會計控制，才能保證內(nèi)部控制目標(biāo)的最終實現(xiàn)。第三方支付機構(gòu)內(nèi)部控制的主要目標(biāo)是規(guī)范會計行為，提高會計信息質(zhì)量；防范和化解互聯(lián)網(wǎng)環(huán)境下的技術(shù)、合規(guī)等風(fēng)險，保護客戶備付金的安全、完整；確?！斗聪村X法》、《非金融機構(gòu)支付服務(wù)管理管理辦法》等法律法規(guī)和規(guī)章制度的貫徹執(zhí)行。第三方支付機構(gòu)上述目標(biāo)的達成，無一不是通過會計核算、管理、監(jiān)督、控制而實現(xiàn)的。

2、內(nèi)部會計控制是實施內(nèi)部控制的基礎(chǔ)。實施內(nèi)部控制依賴于會計記錄。第三方支付機構(gòu)通過組織設(shè)計，對所有經(jīng)營、交易活動進行控制，最終結(jié)果均反映在會計記錄中，從而檢驗和監(jiān)督內(nèi)部控制的具體執(zhí)行。在管理實踐中，第三方支付機構(gòu)按權(quán)限等級和職責(zé)分離的原則，將自有資金與備付金分隔，分立賬戶，分賬管理，從而滿足央行《支付機構(gòu)客戶備付金存管辦法》關(guān)于“第三方支付機構(gòu)要對用戶資金與自有資金分離管理”的監(jiān)管要求。

3、內(nèi)部會計控制是內(nèi)部控制體系的核心。內(nèi)部會計控制不僅是某一種專業(yè)領(lǐng)域的控制，而且還滲透到其他內(nèi)部控制的許多方面，在整個內(nèi)部控制體系中處于核心位置。保護客戶資金的安全和完整，是第三方支付機構(gòu)內(nèi)部控制的首要目標(biāo)。圍繞資金業(yè)務(wù)活動，第三方支付機構(gòu)要逐級設(shè)定并實施一系列的控制方法、措施、程序。在控制過程中，內(nèi)部牽制和職責(zé)分離的思想貫穿始終。

二、第三方支付機構(gòu)內(nèi)部會計控制體系建設(shè)現(xiàn)狀及其薄弱環(huán)節(jié)

第三方支付業(yè)務(wù)作為一種新興的互聯(lián)網(wǎng)業(yè)態(tài)，具有經(jīng)濟、快捷、高效等特點，一直以來受社會的廣泛關(guān)注和市場的普遍青睞。對業(yè)務(wù)本質(zhì)而言，第三方支付應(yīng)屬于類金融業(yè)務(wù)，因此比照金融業(yè)會計制度開展內(nèi)部會計控制是第三方支付機構(gòu)的不二選擇。但是由于內(nèi)部控制建設(shè)工作剛剛起步，理論準(zhǔn)備和實踐經(jīng)驗都還不足，第三方支付機構(gòu)內(nèi)部會計控制尚存在薄弱環(huán)節(jié)，主要體現(xiàn)在以下幾個方面：

（一）風(fēng)險認(rèn)識不到位。目前，我國針對第三方支付業(yè)務(wù)的法律法規(guī)尚不完備，當(dāng)法律法規(guī)無法管理掌控時，那么管理上的風(fēng)險也便產(chǎn)生了。從第三方支付企業(yè)經(jīng)營管理實踐來看，所面臨的風(fēng)險主要包括金融市場不確定性風(fēng)險、信用風(fēng)險、合規(guī)風(fēng)險、技術(shù)風(fēng)險等。充分認(rèn)識風(fēng)險，采取有針對性的應(yīng)對措施，是企業(yè)管控和規(guī)避風(fēng)險的關(guān)鍵。目前，第三方支付機構(gòu)的從業(yè)人員良莠不齊，對風(fēng)險的認(rèn)識落后于現(xiàn)實，若不能有針對性采取應(yīng)對措施加以管控，一旦發(fā)生風(fēng)險事件，企業(yè)就可能面臨滅頂之災(zāi)。

（二）控制體系不健全。對第三方支付機構(gòu)而言，健全的內(nèi)部會計控制體系，要從人、財、物三個方面建立系統(tǒng)完整、相互制約又相互促進的控制制度和流程。目前，大部分支付企業(yè)雖參照金融業(yè)會計制度初步建立了內(nèi)部會計控制的基本構(gòu)架，但由于業(yè)務(wù)創(chuàng)新發(fā)展速度快，單項業(yè)務(wù)管理規(guī)定明確卻不系統(tǒng)，流程清晰卻相互抵觸，制度齊備卻缺乏制衡和監(jiān)督。此外，第三支付企業(yè)大多處于初創(chuàng)期，管理層更注重業(yè)務(wù)發(fā)展，對內(nèi)部會計控制研究不夠，往往造成老制度修訂不及時，新制度不配套或滯后，嚴(yán)重影響了企業(yè)內(nèi)控管理成效的提升。

（三）內(nèi)控制度執(zhí)行不力。達成內(nèi)部會計控制目標(biāo)，內(nèi)控制度設(shè)計要合理，更要得到貫徹執(zhí)行。受從業(yè)人員素質(zhì)、觀念的影響，目前第三方支付機構(gòu)及其會計人員執(zhí)行會計制度不嚴(yán)肅，主觀隨意性大，主要體現(xiàn)在：內(nèi)部牽制制度在控制活動未能得到有效執(zhí)行、授權(quán)批準(zhǔn)不明確、授權(quán)批準(zhǔn)層次不清、授權(quán)批準(zhǔn)范圍交叉、管理者財權(quán)配置失控、權(quán)力缺乏制衡等。這種有章不循、違章操作現(xiàn)象嚴(yán)重地影響了第三方支付機構(gòu)內(nèi)部會計控制使用的發(fā)揮，形成巨大的風(fēng)險隱患和漏洞。

（四）企業(yè)治理結(jié)構(gòu)不完善。治理結(jié)構(gòu)不完善，對企業(yè)內(nèi)部會計控制的負(fù)面影響顯而易見，對于創(chuàng)業(yè)階段的第三方支付機構(gòu)更是如此。一方面不完善的治理結(jié)構(gòu)不利于第三方支付機構(gòu)內(nèi)部各利益集團的關(guān)系協(xié)調(diào)，比如核心員工不當(dāng)激勵，造成員工消極怠工；對高級管理者未形成有效的制約，造成管理失控等；另一方面不完善的治理結(jié)構(gòu)易形成“內(nèi)部人控制”，滋生腐敗。第三方支付機構(gòu)大多處于初創(chuàng)期，董事會與經(jīng)營管理機構(gòu)成員重疊，由于監(jiān)督權(quán)與經(jīng)營權(quán)集于一身，缺乏獨立性，給管理層操縱經(jīng)營活動提供了方便，形成了“內(nèi)部人控制”，最終滋生腐敗。

（五）內(nèi)部審計與監(jiān)督缺位。內(nèi)部約束機制難以得到貫徹執(zhí)行，其原因不外乎兩個：一是治理結(jié)構(gòu)不健全，未設(shè)置獨立的內(nèi)部審計與監(jiān)督機構(gòu)，或機構(gòu)缺乏獨立性，難以保障內(nèi)部會計控制制度有效執(zhí)行；二是人員素質(zhì)與能力不匹配，或者人員不足，審計與監(jiān)督頻率低，難以對內(nèi)部會計控制體系做出合理評價。對第三方支付機構(gòu)而言，內(nèi)部審計與監(jiān)督缺位，招致的后果是嚴(yán)重的，比如出現(xiàn)挪用客戶備付金，或盜竊備付金等違法違規(guī)行為時，機構(gòu)內(nèi)部不能及時阻止或拉響警報，造成的后果將是毀滅性的。

三、加強第三方支付機構(gòu)內(nèi)部會計控制體系建設(shè)的思路與措施

（一）提高認(rèn)識，樹立風(fēng)險防范意識。內(nèi)部會計控制是企業(yè)在識別與度量財務(wù)風(fēng)險的基礎(chǔ)上，對存在的風(fēng)險因素施加作用的過程，是企業(yè)防范和規(guī)避財務(wù)風(fēng)險的關(guān)鍵。對此，第三方支付機構(gòu)各級管理人員要有充分的認(rèn)識，在經(jīng)營管理過程，牢固樹立風(fēng)險防范意識，制定合理的管理制度和流程，并堅決執(zhí)行。一是結(jié)合業(yè)務(wù)特點，對業(yè)務(wù)進行全流程風(fēng)險點梳理，針對找出的薄弱環(huán)節(jié)采取必要的風(fēng)險防范措施；二是堅持與時俱進，處理好業(yè)務(wù)發(fā)展與內(nèi)部控制的關(guān)系，避免內(nèi)控制度滯后業(yè)務(wù)發(fā)展；三是要有全局意識，處理好內(nèi)部會計控制與其他內(nèi)部的關(guān)系，防止控制流程相互疊加，相互沖突。

（二）結(jié)合實際，完善內(nèi)部會計控制制度。作為一項新興的互聯(lián)網(wǎng)金融業(yè)務(wù)，第三方支付有金融業(yè)務(wù)的共性特征，也有互聯(lián)網(wǎng)業(yè)務(wù)的獨特性。第三支付機構(gòu)應(yīng)在借鑒金融企業(yè)內(nèi)部會計控制制度的基礎(chǔ)上，結(jié)合互聯(lián)網(wǎng)業(yè)務(wù)特點，建立符合第三方支付業(yè)務(wù)發(fā)展實際的內(nèi)部會計控制框架。一是遵循《加強金融機構(gòu)內(nèi)部控制的指導(dǎo)原則》，制定會計基本制度和流程，設(shè)計科學(xué)合理的會計科目體系和財務(wù)報告體系；二是遵循《非金融機構(gòu)支付服務(wù)管理辦法》、《非金融機構(gòu)支付服務(wù)管理辦法實施細(xì)則》等有關(guān)規(guī)定，對客戶備付金等進行具體業(yè)務(wù)制度設(shè)計和流程設(shè)計；三是加強內(nèi)部會計控制制度執(zhí)行情況的分析研究，評價內(nèi)控的有效性，并隨著業(yè)務(wù)創(chuàng)新發(fā)展，及時對現(xiàn)有制度和流程進行檢視和修訂。

（三）規(guī)范管理，提高內(nèi)部會計控制執(zhí)行力。第三方支付機構(gòu)要達到內(nèi)部會計控制目標(biāo)，前提是內(nèi)部會計控制制度要設(shè)計合理，具有可操作性，關(guān)鍵是設(shè)計合理的內(nèi)部會計控制制度要得到貫徹執(zhí)行。那么如何提高內(nèi)部會計控制的執(zhí)行力呢？一是將內(nèi)部會計控制融入到企業(yè)戰(zhàn)略中。內(nèi)部會計控制與企業(yè)戰(zhàn)略、企業(yè)治理結(jié)構(gòu)相融合，為第三方支付機構(gòu)提升內(nèi)部會計控制執(zhí)行力提供保證；二是塑造一種對制度敬畏的企業(yè)管理文化。強調(diào)對企業(yè)制度敬畏的企業(yè)管理文化，能夠確保內(nèi)部會計控制制度得到不折不扣地執(zhí)行；三是建立良好的信息溝通機制。順暢地信息溝通機構(gòu)，是內(nèi)部會計控制有效的關(guān)鍵，也是糾正內(nèi)部會計控制執(zhí)行偏差的有力保障。

（四）優(yōu)化治理，形成健康向上的內(nèi)部會計控制環(huán)境。會計作為一個控制系統(tǒng)，是企業(yè)治理結(jié)構(gòu)的重要環(huán)節(jié)，完善企業(yè)治理結(jié)構(gòu)有利于內(nèi)部會計控制制度的建立與執(zhí)行。作為從事類金融業(yè)務(wù)的第三方支付機構(gòu)，應(yīng)當(dāng)參考傳統(tǒng)金融企業(yè)建立治理結(jié)構(gòu)。一是遵循《公司法》、《非金融機構(gòu)支付服務(wù)管理辦法》有關(guān)規(guī)定，做出符合現(xiàn)代企業(yè)制度和業(yè)務(wù)發(fā)展趨勢的制度安排，包括在董事會下設(shè)立專門的支付風(fēng)險管理委員會和內(nèi)部審計委員會等；二是遵循內(nèi)部牽制原則，以安全和效率為核心，重塑財務(wù)與會計組織，確保不同機構(gòu)、不同崗位之間相關(guān)牽制、相互監(jiān)督；三是建立獎罰分明的內(nèi)部考核與激勵機制，確保內(nèi)部會計控制措施得到不折不扣地執(zhí)行。

（五）強化監(jiān)督，充分發(fā)揮內(nèi)部審計的職能作用。內(nèi)部審計是企業(yè)對內(nèi)部控制的有效性、財務(wù)信息的真實性和完整性，以及經(jīng)營活動的效率和效果等開展的一項評價活動，它是內(nèi)部控制的重要組成部分。第三方支付機構(gòu)要加強對各部門履職情況和風(fēng)險管理情況的監(jiān)督，必須要充分發(fā)揮內(nèi)部審計的職能作用。一是增強內(nèi)部審計的獨立性，建立董事會下具有較大獨立性的專門審計機構(gòu)；二是建立健全內(nèi)部審計體系，借助計算機輔助技術(shù)，提升內(nèi)部審計的效率和效果；三是建立一支精干的專業(yè)內(nèi)審隊伍，賦予審計人員充分的權(quán)利，對內(nèi)部會計控制體系實行監(jiān)督和檢查，對各級管理層的財務(wù)活動和管理活動進行評價，從而保證第三方支付機構(gòu)內(nèi)部會計控制體系更加完善和嚴(yán)密。

［1］黃娟.企業(yè)內(nèi)部財務(wù)控制研究［M］.成都：西南財經(jīng)大學(xué)出版社，2009.

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［3］吳博，禹路，邱思駿.網(wǎng)絡(luò)支付機構(gòu)風(fēng)險管理架構(gòu)研究［J］.中國金融電腦，2013.10.