王 雪

對(duì)處置固定資產(chǎn)計(jì)提折舊時(shí)點(diǎn)的探討

王 雪

本文主要采用案例的形式針對(duì)處置固定資產(chǎn)計(jì)提折舊時(shí)點(diǎn)的問(wèn)題進(jìn)行展開(kāi)探討，當(dāng)月處置固定資產(chǎn)應(yīng)在處置日計(jì)提折舊之后進(jìn)行清理核算，而月末則計(jì)提除當(dāng)月處置固定資產(chǎn)以外的其它固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，旨在解決固定資產(chǎn)處置與折舊計(jì)提有時(shí)間間隔所造成的誤差問(wèn)題。

固定資產(chǎn)；折舊時(shí)點(diǎn)；處置日

固定資產(chǎn)是指企業(yè)為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營(yíng)管理而持有的有形資產(chǎn)，使用壽命超過(guò)一個(gè)會(huì)計(jì)年度。在固定資產(chǎn)的使用過(guò)程中，固定資產(chǎn)會(huì)發(fā)生有形損耗和無(wú)形損耗，從而價(jià)值轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品成本或者當(dāng)期費(fèi)用中，這就是固定資產(chǎn)折舊。一般情況下，企業(yè)對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊都是在月末進(jìn)行，按照固定資產(chǎn)“誰(shuí)使用，誰(shuí)承擔(dān)”的原則，將固定資產(chǎn)折舊分別計(jì)入各成本費(fèi)用賬戶(hù)，比如行政管理部門(mén)使用的固定資產(chǎn)計(jì)提的折舊計(jì)入“管理費(fèi)用”，車(chē)間固定資產(chǎn)計(jì)提折舊計(jì)入“制造費(fèi)用”，企業(yè)專(zhuān)設(shè)銷(xiāo)售機(jī)構(gòu)使用的固定資產(chǎn)計(jì)提的折舊計(jì)入“銷(xiāo)售費(fèi)用”，經(jīng)營(yíng)租出的固定資產(chǎn)計(jì)提的折舊計(jì)入“其他業(yè)務(wù)成本”，為研究開(kāi)發(fā)無(wú)形資產(chǎn)而占用的固定資產(chǎn)計(jì)提的折舊則計(jì)入“研發(fā)支出”，等等。

按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)——固定資產(chǎn)》（CAS4）的規(guī)定，當(dāng)月增加的固定資產(chǎn)，當(dāng)月不計(jì)提折舊，從下月起開(kāi)始計(jì)提，而當(dāng)月減少的固定資產(chǎn)，當(dāng)月照提折舊，從下月起不再計(jì)提，一般情況下計(jì)提折舊的時(shí)點(diǎn)都是在月末。而固定資產(chǎn)處置日不在月末，處置時(shí)需要把固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值全部轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)清理”賬戶(hù)，那么此時(shí)的累計(jì)折舊應(yīng)該是多少呢？當(dāng)月減少的固定資產(chǎn)當(dāng)月照提折舊，這個(gè)折舊應(yīng)該是在什么時(shí)間計(jì)提呢？如果按照通常做法，在月末計(jì)提折舊，則處置日固定資產(chǎn)累計(jì)折舊只是截止到上月末累計(jì)計(jì)提的折舊，并不包括處置當(dāng)月計(jì)提的折舊，數(shù)據(jù)上有偏差；二是月末固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，而此時(shí)當(dāng)月處置的固定資產(chǎn)已不在企業(yè)賬面上，對(duì)已經(jīng)不屬于企業(yè)的固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，不符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求。因此，應(yīng)在處置日即對(duì)當(dāng)月被處置固定資產(chǎn)計(jì)提當(dāng)月折舊，之后，把固定資產(chǎn)原值減去累計(jì)折舊和固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備后的差額即處置日固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)清理”賬戶(hù)，再核算固定資產(chǎn)清理凈損益較為準(zhǔn)確。而其他固定資產(chǎn)則還是在月末計(jì)提折舊，并在上月應(yīng)計(jì)折舊總額的基礎(chǔ)上扣除掉當(dāng)月處置固定資產(chǎn)已計(jì)提折舊額，即月末時(shí)，當(dāng)月固定資產(chǎn)應(yīng)計(jì)折舊總額=上月固定資產(chǎn)應(yīng)計(jì)折舊額+上月增加的固定資產(chǎn)應(yīng)計(jì)提的月折舊額-上月減少的固定資產(chǎn)應(yīng)計(jì)提的月折舊額-本月處置固定資產(chǎn)已計(jì)提的月折舊額。

一、處置日固定資產(chǎn)計(jì)提折舊的核算

（一）固定資產(chǎn)的出售

假設(shè)華聯(lián)公司為增值稅一般納稅人，增值稅稅率為17％。2012年12月20日通過(guò)外購(gòu)方式取得一批辦公用設(shè)備，價(jià)值100萬(wàn)元，增值稅專(zhuān)用發(fā)票上注明的稅款為17萬(wàn)元，支付安裝費(fèi)、裝卸費(fèi)共計(jì)3萬(wàn)元。該批設(shè)備作為管理用固定資產(chǎn)入賬，預(yù)計(jì)使用年限為10年，預(yù)計(jì)凈殘值為4萬(wàn)元，考慮到其為企業(yè)帶來(lái)的預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益實(shí)現(xiàn)方式，華聯(lián)公司采用年限平均法計(jì)提折舊。

（1）對(duì)于華聯(lián)公司來(lái)說(shuō)，2012年1月2日購(gòu)入辦公用設(shè)備，賬務(wù)處理如下：

按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，華聯(lián)公司應(yīng)按月計(jì)提固定資產(chǎn)折舊，固定資產(chǎn)增加的當(dāng)月不計(jì)提折舊，從下月起開(kāi)始計(jì)提折舊。因此，華聯(lián)公司應(yīng)從2013年1月開(kāi)始對(duì)該辦公設(shè)備計(jì)提折舊，每月應(yīng)計(jì)折舊額= （1030000-40000）/120=8250（元）。

（2）2013年1月31日-12月31日，即1月-12月每個(gè)月月末，華聯(lián)公司對(duì)該設(shè)備計(jì)提折舊，賬務(wù)處理如下：

計(jì)提減值準(zhǔn)備后，該設(shè)備賬面價(jià)值為85萬(wàn)元，剩余折舊年限為9年，假設(shè)預(yù)計(jì)凈殘值仍為4萬(wàn)元，因此，該設(shè)備每月應(yīng)計(jì)折舊額=（850000-40000）/108=7500元。

（3）2014年10月8日，華聯(lián)公司將該設(shè)備賣(mài)出，取得出售價(jià)款70.2萬(wàn)元，所得價(jià)款全部存入銀行。

2014年1月-2014年9月，每月月末應(yīng)對(duì)該設(shè)備計(jì)提折舊。

10月8日，對(duì)該項(xiàng)固定資產(chǎn)計(jì)提當(dāng)月折舊，賬務(wù)處理如下：

截止到出售日，華聯(lián)公司對(duì)該設(shè)備累計(jì)計(jì)提折舊為8250×12+7500×10=174000元，計(jì)提減值準(zhǔn)備81000元，該設(shè)備在出售日的賬面價(jià)值為1030000-174000-81000 =775000元。

出售日的賬務(wù)處理如下：

福建既是自貿(mào)試驗(yàn)區(qū)，又是“海絲”核心區(qū)，是兩大戰(zhàn)略的匯合點(diǎn)。國(guó)家給福建自貿(mào)試驗(yàn)區(qū)的定位是：貿(mào)易對(duì)接臺(tái)灣地區(qū)，功能承接“一帶一路”。一方面，要突出對(duì)臺(tái)特色，深化兩岸經(jīng)濟(jì)合作，著力兩岸貿(mào)易、政策的互聯(lián)互通，推動(dòng)兩岸共建“海上絲綢之路”；另一方面，面向東南亞，加強(qiáng)港口、口岸和城市的合作，著力海上互聯(lián)互通，打造服務(wù)“海絲”的高端航運(yùn)服務(wù)平臺(tái)；與沿線國(guó)家和地區(qū)深化海洋經(jīng)濟(jì)合作，建成“海絲”海洋經(jīng)濟(jì)圈；大力發(fā)展海洋文化創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)，促進(jìn)“民心相通”。

①2014年10月8日，將該設(shè)備轉(zhuǎn)入清理。

②收到出售價(jià)款，存入銀行。

③結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)處置凈收益775000-600000= 175000元。

（二）固定資產(chǎn)的報(bào)廢

華聯(lián)公司一臺(tái)生產(chǎn)用設(shè)備進(jìn)入報(bào)廢程序，該設(shè)備原價(jià)120000元，系2010年10月8日購(gòu)入，預(yù)計(jì)凈殘值率為5％，預(yù)計(jì)折舊年限為5年，2014年10月10日進(jìn)入報(bào)廢程序，未發(fā)生過(guò)減值。報(bào)廢時(shí)用現(xiàn)金支付清理費(fèi)用360元，殘料作價(jià)1600元，可驗(yàn)收入庫(kù)作為材料使用。

（1）2010年11月30日——2014年9月30日，每月月末計(jì)提折舊，共計(jì)47個(gè)月，每月應(yīng)計(jì)折舊額=120000×（1-5％）/60=1900元。賬務(wù)處理如下：

（2）2014年10月10日進(jìn)入報(bào)廢程序，10月10日計(jì)提當(dāng)月折舊額1900元。

（3）2014年10月10日，該設(shè)備轉(zhuǎn)入清理。此時(shí)賬面價(jià)值為120000-1900×48=28800元。

（4）支付清理費(fèi)用360元。

（4）殘料作價(jià)收入1600元。

（5）結(jié)轉(zhuǎn)清理凈損失28800+360-1600=27560元。

（三）固定資產(chǎn)的毀損

2014年10月15日華聯(lián)公司一座倉(cāng)庫(kù)因火災(zāi)燒毀。該倉(cāng)庫(kù)系2009年2月28日建成并投入使用，倉(cāng)庫(kù)原價(jià)為300000元，預(yù)計(jì)凈殘值率為5％，預(yù)計(jì)折舊年限為30年。大火撲滅后對(duì)現(xiàn)場(chǎng)進(jìn)行了清理，發(fā)生清理費(fèi)用21000元，收到保險(xiǎn)公司賠款100000元，殘料變賣(mài)收入19000元。

（1）2009年3月31日——2014年9月30日，華聯(lián)公司對(duì)該倉(cāng)庫(kù)每月月末計(jì)提折舊，共計(jì)67個(gè)月，月折舊額=300000×（1-5％）/360=791.67元。

（2）2014年10月15日，該倉(cāng)庫(kù)毀損，10月15日計(jì)提當(dāng)月折舊額791.67元。

（3）2014年10月15日，該倉(cāng)庫(kù)轉(zhuǎn)入清理，賬面價(jià)值為300000-791.67×68=246166.44元。

（4）支付清理費(fèi)用21000元。

（5）收到保險(xiǎn)公司賠款100000元。

（6）殘料變賣(mài)收入19000元存入銀行。

（7）結(jié)轉(zhuǎn)毀損凈損失246166.44+21000-100000-19000=148166.44元。

二、月末計(jì)提固定資產(chǎn)折舊的核算

假定華聯(lián)公司除上述三筆業(yè)務(wù)外，2014年9月和10月并未有其它固定資產(chǎn)發(fā)生增減變動(dòng)，華聯(lián)公司固定資產(chǎn)全部采用年限平均法計(jì)提折舊，2014年9月固定資產(chǎn)折舊計(jì)算表如表1所示：

2014年10月固定資產(chǎn)應(yīng)計(jì)折舊總額仍為440000元，10月8日出售了一批辦公用設(shè)備，10日?qǐng)?bào)廢了一批生產(chǎn)用設(shè)備，15日毀損了一座倉(cāng)庫(kù)，因此2014年10月31日應(yīng)計(jì)折舊額為440000-7500-1900-791.67=429808.33元，其中應(yīng)計(jì)入制造費(fèi)用的金額為262600+115800-1900-791.67=375708.33元，應(yīng)計(jì)入管理費(fèi)用58600-7500=51100元，應(yīng)計(jì)入其他業(yè)務(wù)成本3000元。賬務(wù)處理如下：

表1 固定資產(chǎn)折舊計(jì)算表 單位：元

[1]中華人民共和國(guó)財(cái)政部.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則2014[M].北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2014.

[2]劉永澤，陳立軍.中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)[M].沈陽(yáng)：東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2015.

鄭州成功財(cái)經(jīng)學(xué)院）