張宏亮++朱雅麗++蔣洪強(qiáng)
【摘 要】 編制企業(yè)環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表具有重要意義,既可以增強(qiáng)企業(yè)環(huán)境信息透明度,便于環(huán)境監(jiān)管和環(huán)境考核,同時(shí)也可以為宏觀自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制提供重要的基礎(chǔ)性信息。企業(yè)環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表的編制涉及到會(huì)計(jì)學(xué)、經(jīng)濟(jì)學(xué)、環(huán)境科學(xué)、社會(huì)學(xué)等多學(xué)科理論。要編制企業(yè)環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表,首先要界定環(huán)境、企業(yè)環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境負(fù)債的概念和范圍,而后根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和環(huán)境經(jīng)濟(jì)核算的原則,對(duì)環(huán)境資產(chǎn)和負(fù)債進(jìn)行計(jì)量(估值)與核算。從資產(chǎn)負(fù)債表編制的模式看,可以有兩種思路和三種具體的列報(bào)方法。企業(yè)環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表具有較強(qiáng)的編制可行性和很大的應(yīng)用價(jià)值。
【關(guān)鍵詞】 環(huán)境資產(chǎn); 環(huán)境負(fù)債; 環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表; 自然資源資產(chǎn)負(fù)債表
中圖分類號(hào):F275.2 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:A 文章編號(hào):1004-5937(2016)09-0023-07
2013年10月,黨的十八屆三中全會(huì)提出了“探索編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表,對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部實(shí)行自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)”的要求。2015年10月,財(cái)政部發(fā)布《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》,要求政府會(huì)計(jì)主體確認(rèn)自然資源資產(chǎn)。2015年11月,國(guó)務(wù)院辦公廳印發(fā)《編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表試點(diǎn)方案》,并在全國(guó)5個(gè)地市進(jìn)行試點(diǎn)。在這些文件中,主要是要求從宏觀(國(guó)家層面)和中觀(地區(qū)或部門(mén)層面)上進(jìn)行自然資源資產(chǎn)的確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告。然而,從對(duì)資源環(huán)境產(chǎn)生影響與互動(dòng)的角度看,編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的關(guān)鍵組成部門(mén)是經(jīng)濟(jì)單位,即那些互動(dòng)并且能夠就貨物和服務(wù)生產(chǎn)、消費(fèi)和積累作出決策的單位[1],而企業(yè)是經(jīng)濟(jì)單位中的主體和重要組成部分。因此,從企業(yè)角度,探索企業(yè)環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表編制的理論與實(shí)務(wù)方法,可以完善環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表的編制層次(宏觀-中觀-微觀),為宏觀與中觀層面的報(bào)表編制提供支持與輔助,同時(shí),編制企業(yè)環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表,對(duì)于準(zhǔn)確核算、披露和考核企業(yè)的資源環(huán)境資產(chǎn)、資源環(huán)境負(fù)債和資源環(huán)境凈權(quán)益具有重要意義。
一、企業(yè)環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表編制的理論基礎(chǔ)
科學(xué)的會(huì)計(jì)與環(huán)境經(jīng)濟(jì)理論對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)實(shí)踐的發(fā)展具有重要的推動(dòng)作用,環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表的編制應(yīng)建立在一定的基礎(chǔ)之上。企業(yè)環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表屬于會(huì)計(jì)學(xué)的范疇,同時(shí)它又是一個(gè)多學(xué)科交叉的邊緣性綜合學(xué)科的產(chǎn)物。它的理論基礎(chǔ)除會(huì)計(jì)學(xué)理論外,還需要經(jīng)濟(jì)學(xué)、環(huán)境科學(xué)、社會(huì)學(xué)、綠色核算等多學(xué)科理論的支撐。
在會(huì)計(jì)學(xué)方面,會(huì)計(jì)目標(biāo)、會(huì)計(jì)假設(shè)、會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征、會(huì)計(jì)要素、會(huì)計(jì)計(jì)量和會(huì)計(jì)報(bào)告等內(nèi)容也是企業(yè)環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表的基礎(chǔ)。比如:環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表編制使用了和會(huì)計(jì)類似的六大要素,包括環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境負(fù)債、環(huán)境凈權(quán)益、環(huán)境收益、環(huán)境成本(費(fèi)用)和環(huán)境利潤(rùn)。計(jì)量不同的環(huán)境資產(chǎn)和負(fù)債類別,需采用不同的計(jì)量屬性,分別是歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值(折現(xiàn)價(jià)值)和公允價(jià)值。環(huán)境會(huì)計(jì)信息的表現(xiàn)形式是環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)表,包括環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表、環(huán)境利潤(rùn)表等。
在經(jīng)濟(jì)學(xué)方面,可以分為經(jīng)典經(jīng)濟(jì)學(xué)和資源環(huán)境經(jīng)濟(jì)學(xué)。第一,從經(jīng)典經(jīng)濟(jì)學(xué)來(lái)看,經(jīng)濟(jì)學(xué)是研究資源配置的學(xué)科,以理性人假設(shè)為基礎(chǔ),研究?jī)r(jià)格機(jī)制、財(cái)稅工具等如何有效提升資源配置效率、經(jīng)濟(jì)效率與社會(huì)福利。在對(duì)其進(jìn)行批判的過(guò)程中,產(chǎn)生了現(xiàn)代產(chǎn)權(quán)理論。這一理論認(rèn)為,只有明確產(chǎn)權(quán),才能很好地解決外部不經(jīng)濟(jì)問(wèn)題。環(huán)境會(huì)計(jì)可以通過(guò)環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境負(fù)債計(jì)價(jià)、環(huán)境成本、環(huán)境收益確認(rèn),實(shí)現(xiàn)環(huán)境產(chǎn)權(quán)的明晰化、環(huán)境外部性問(wèn)題的內(nèi)部化,并進(jìn)行環(huán)境績(jī)效評(píng)價(jià)。會(huì)計(jì)也是一種明確產(chǎn)權(quán)的重要機(jī)制:一是設(shè)立產(chǎn)權(quán)收益和成本的實(shí)現(xiàn)機(jī)制;二是促進(jìn)產(chǎn)權(quán)的合理使用;三是促進(jìn)產(chǎn)權(quán)損害的責(zé)任成本承擔(dān)。第二,從資源環(huán)境經(jīng)濟(jì)學(xué)來(lái)看,經(jīng)濟(jì)學(xué)是研究如何利用經(jīng)濟(jì)手段促進(jìn)環(huán)境保護(hù)活動(dòng)的開(kāi)展與環(huán)境效益的提升。在環(huán)境政策與工具中,許多以經(jīng)濟(jì)學(xué)理論為基礎(chǔ),如排污費(fèi)、環(huán)境稅、資源(能源)階梯價(jià)格;在進(jìn)行環(huán)境可行性評(píng)價(jià)時(shí),使用環(huán)境投入產(chǎn)出分析;在評(píng)價(jià)環(huán)境損失時(shí),把非貨幣的環(huán)境污染事項(xiàng)貨幣化;在評(píng)價(jià)特定企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益時(shí),扣除資源耗減成本與污染損失成本。
在環(huán)境科學(xué)方面,它與會(huì)計(jì)審計(jì)聯(lián)系密切,一是一些環(huán)境科學(xué)領(lǐng)域人員可以作為會(huì)計(jì)的參與主體與外部專家;二是一些環(huán)境政策與環(huán)境技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)可以作為環(huán)境會(huì)計(jì)的重要依據(jù);三是一些環(huán)境評(píng)價(jià)與監(jiān)測(cè)的結(jié)果可以作為環(huán)境資產(chǎn)、負(fù)債和成本估值的重要證據(jù);四是從廣義上來(lái)說(shuō),環(huán)境(質(zhì)量、影響)評(píng)價(jià)本身即為環(huán)境會(huì)計(jì)的一部分。
在綠色核算方面,它緣于聯(lián)合國(guó)和世界銀行等國(guó)際組織在綠色GDP核算的研究和推廣。這些國(guó)際組織分別于1993年、2001年、2003年和2012年推出了《綜合環(huán)境與經(jīng)濟(jì)核算體系》(SEEA 1993)、《綜合環(huán)境與經(jīng)濟(jì)核算手冊(cè)》(SEEA 2000)、SEEA 2003和《環(huán)境經(jīng)濟(jì)核算體系中心框架》(SEEA 2012)。這些體系主要用于指導(dǎo)一國(guó)(或一個(gè)地區(qū))宏觀環(huán)境核算,但其許多方法原則可以為企業(yè)環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表編制提供借鑒,如自然資源耗減成本的估值方法(使用者成本法、凈價(jià)格法和NPV方法)、環(huán)境退化成本的估計(jì)方法(基于成本的估價(jià)方法和基于損害的估價(jià)方法)。
在社會(huì)學(xué)方面,它是從社會(huì)整體出發(fā),通過(guò)社會(huì)關(guān)系和社會(huì)行為來(lái)研究社會(huì)的結(jié)構(gòu)、功能、變化和發(fā)展規(guī)律的綜合性學(xué)科。社會(huì)學(xué)的一些理論、方法與工具也成為資源環(huán)境審計(jì)學(xué)的基礎(chǔ)之一。實(shí)際上,環(huán)境科學(xué)、資源環(huán)境審計(jì)也正是環(huán)境問(wèn)題日益社會(huì)化過(guò)程的產(chǎn)物。在資源會(huì)計(jì)中,社會(huì)價(jià)值觀、社會(huì)道德標(biāo)準(zhǔn)、社會(huì)文化及社會(huì)感知、社會(huì)心理、社會(huì)意愿與社會(huì)評(píng)價(jià)既是環(huán)境會(huì)計(jì)重要的外部環(huán)境,同時(shí)也在某種程度上構(gòu)成環(huán)境會(huì)計(jì)的重要依據(jù)與標(biāo)準(zhǔn)。在進(jìn)行環(huán)境績(jī)效評(píng)價(jià)時(shí),社會(huì)績(jī)效也是需要重點(diǎn)關(guān)注的方面。
二、環(huán)境資產(chǎn)與環(huán)境負(fù)債的界定與確認(rèn)
編制企業(yè)環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表,首先要界定環(huán)境、企業(yè)環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境負(fù)債與環(huán)境凈權(quán)益等概念,并探討其確認(rèn)原則和標(biāo)準(zhǔn)、計(jì)量方法、會(huì)計(jì)處理、期末計(jì)量等問(wèn)題,在此基礎(chǔ)上,提出初步的企業(yè)環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債會(huì)計(jì)處理方法。
(一)環(huán)境資產(chǎn)
關(guān)于環(huán)境資產(chǎn),不同學(xué)者有不同看法:(1)認(rèn)為環(huán)境資產(chǎn)分為人造環(huán)境資產(chǎn)和自然環(huán)境資產(chǎn)[2];(2)認(rèn)為環(huán)境資產(chǎn)是自然環(huán)境資產(chǎn)和生態(tài)環(huán)境資產(chǎn)[3];(3)認(rèn)為環(huán)境資產(chǎn)是自然環(huán)境資產(chǎn)[4];(4)認(rèn)為環(huán)境資產(chǎn)是環(huán)境支出資本化的資產(chǎn)[5-6]。蔣洪強(qiáng)等[7]學(xué)者提出了更為廣泛的環(huán)境資產(chǎn)范圍,包括自然資源資產(chǎn)、環(huán)境容量資產(chǎn)和生態(tài)產(chǎn)品資產(chǎn)。
準(zhǔn)確定義環(huán)境資產(chǎn)的關(guān)鍵是準(zhǔn)確界定環(huán)境資產(chǎn)的口徑與范圍。筆者認(rèn)為,從有利于企業(yè)可持續(xù)發(fā)展角度及可操作性角度,環(huán)境資產(chǎn)可定義為符合資產(chǎn)的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)而資本化的環(huán)境成本或由此環(huán)境成本而衍生的資產(chǎn)??捎蓛深愘Y產(chǎn)構(gòu)成:一類是非資源類環(huán)境資產(chǎn);另一類是資源性環(huán)境資產(chǎn),含兩小類,一是企業(yè)已確認(rèn)和計(jì)量自然資源類與環(huán)境類資產(chǎn),二是企業(yè)未確認(rèn)的環(huán)境資產(chǎn),由企業(yè)所擁有或控制的資源環(huán)境類資產(chǎn)。
(二)環(huán)境負(fù)債
對(duì)于環(huán)境負(fù)債,有廣義和狹義兩種理解。從廣義上來(lái)看,是一個(gè)主體經(jīng)濟(jì)活動(dòng)帶來(lái)的環(huán)境影響或環(huán)境退化的預(yù)計(jì)恢復(fù)、治理成本;從狹義上來(lái)看,是一個(gè)主體預(yù)計(jì)未來(lái)已確定或很可能發(fā)生的環(huán)境治理、恢復(fù)、使用等支出的價(jià)值。
根據(jù)會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量的原則,環(huán)境負(fù)債要具有可計(jì)量性。它由企業(yè)過(guò)去的交易或事項(xiàng)產(chǎn)生、由企業(yè)所承擔(dān)的、金額能夠比較可靠估計(jì)的未來(lái)環(huán)境治理、環(huán)境恢復(fù)、環(huán)境使用與環(huán)境賠償?shù)戎С龅膬r(jià)值或折現(xiàn)價(jià)值。環(huán)境負(fù)債可以分為確定性環(huán)境負(fù)債、預(yù)計(jì)環(huán)境負(fù)債和或有環(huán)境負(fù)債。
(三)環(huán)境凈權(quán)益
環(huán)境凈權(quán)益體現(xiàn)的是企業(yè)所擁有的環(huán)境資產(chǎn)(或環(huán)境負(fù)債)的凈額。根據(jù)會(huì)計(jì)等式,可以得到環(huán)境凈權(quán)益:
環(huán)境凈權(quán)益=環(huán)境資產(chǎn)-環(huán)境負(fù)債
環(huán)境凈權(quán)益可以表示一個(gè)主體資源與環(huán)境活動(dòng)的結(jié)果。由于不同企業(yè)之間性質(zhì)、規(guī)模差異,這個(gè)指標(biāo)橫向可比性較弱,但具有較強(qiáng)的縱向可比性。環(huán)境凈權(quán)益的增加表示企業(yè)增加了環(huán)境資產(chǎn)、加大了環(huán)境投資或減少了環(huán)境負(fù)債,反之表示企業(yè)環(huán)境資產(chǎn)的減少(開(kāi)采、出售、減值等)或環(huán)境負(fù)債的增加。
綜上,關(guān)于環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境負(fù)債和環(huán)境凈權(quán)益的分類及項(xiàng)目列示如表1。
三、環(huán)境資產(chǎn)與負(fù)債的計(jì)量(估值)與核算
環(huán)境資產(chǎn)與環(huán)境負(fù)債在宏觀上可以采用實(shí)物量(流量與存量)計(jì)量,為了編制環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表,體現(xiàn)資產(chǎn)負(fù)債表中的平衡關(guān)系,需要采用價(jià)值量進(jìn)行計(jì)量,這是環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表編制的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。
在表1的科目項(xiàng)中,一些需要按中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則[8](以下簡(jiǎn)稱CAS)進(jìn)行確認(rèn),包括消耗性生物資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)和公益性生物資產(chǎn),已確認(rèn)的礦區(qū)權(quán)益,環(huán)保性和資源管理性固定資產(chǎn),已確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)的土地和水資源,已決環(huán)境訴訟,已確定負(fù)債和預(yù)計(jì)負(fù)債。也有一些環(huán)境資產(chǎn)和負(fù)債沒(méi)有確認(rèn)為企業(yè)的環(huán)境資產(chǎn)與環(huán)境負(fù)債,需要結(jié)合其性質(zhì),探索其計(jì)量與估值方法。
(一)生物資產(chǎn)的計(jì)量與會(huì)計(jì)處理
1.初始計(jì)量
根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)——生物資產(chǎn)》(CAS 5),生物資產(chǎn)分為消耗性生物資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)和公益性生物資產(chǎn)。消耗性生物資產(chǎn),是指為出售而持有的、或在將來(lái)收獲為農(nóng)產(chǎn)品的生物資產(chǎn),包括生長(zhǎng)中的大田作物、蔬菜、用材林以及存欄待售的牲畜等。生產(chǎn)性生物資產(chǎn),是指為產(chǎn)出農(nóng)產(chǎn)品、提供勞務(wù)或出租等目的而持有的生物資產(chǎn),包括經(jīng)濟(jì)林、薪炭林和役畜等。公益性生物資產(chǎn),是指以防護(hù)、環(huán)境保護(hù)為主要目的的生物資產(chǎn),包括防風(fēng)固沙林、水土保持林和水源涵養(yǎng)林等。
根據(jù)CAS 5的規(guī)定,消耗性生物資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)和公益性生物資產(chǎn)按其取得的實(shí)際成本進(jìn)行初始計(jì)量,對(duì)于沒(méi)有初始取得成本的公益性生物資產(chǎn),根據(jù)《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的計(jì)量要求,可以采用名義金額(1元)計(jì)量。
2.后續(xù)計(jì)量
后續(xù)計(jì)量中,因擇伐、間伐或撫育更新性質(zhì)采伐而補(bǔ)植林木類生物資產(chǎn)發(fā)生的后續(xù)支出,應(yīng)當(dāng)計(jì)入林木類生物資產(chǎn)的成本。生物資產(chǎn)在郁閉或達(dá)到預(yù)定生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)目的后發(fā)生的管護(hù)、飼養(yǎng)費(fèi)用等后續(xù)支出,應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。對(duì)達(dá)到預(yù)定生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)目的的生產(chǎn)性生物資產(chǎn),應(yīng)當(dāng)按期計(jì)提折舊,并根據(jù)用途分別計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的成本或當(dāng)期費(fèi)用。
年末對(duì)消耗性生物資產(chǎn)和生產(chǎn)性生物資產(chǎn)進(jìn)行檢查,若發(fā)生減值,需要計(jì)提生物資產(chǎn)跌價(jià)準(zhǔn)備或減值準(zhǔn)備,并確認(rèn)為當(dāng)期損失。
3.進(jìn)一步探索
筆者認(rèn)為,采用成本方法計(jì)量的三類生物資產(chǎn)可能不能反映或者完全反映其公允價(jià)值。在期末(資產(chǎn)負(fù)債表日)計(jì)量時(shí),應(yīng)重新估算其公允價(jià)值,重估減值計(jì)入當(dāng)期損失(嚴(yán)格持續(xù)下跌)或所有者權(quán)益(正常價(jià)格變動(dòng)),重估增值計(jì)入所有者權(quán)益(環(huán)境凈權(quán)益——重估增值)。對(duì)于有市場(chǎng)價(jià)格的動(dòng)植物資產(chǎn),以其本身或可比資產(chǎn)的可出售價(jià)格作為公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。對(duì)于林木類生物資產(chǎn)(包括消耗性、生產(chǎn)性和公益性),可以參照SEEA 2012,用立木價(jià)值法對(duì)其公允價(jià)值進(jìn)行評(píng)估。對(duì)于采用公允價(jià)值進(jìn)行期末計(jì)量的生物資產(chǎn),當(dāng)期不再計(jì)提折舊。
林木類生物資產(chǎn)價(jià)值=原木價(jià)值-采伐成本
(二)礦區(qū)權(quán)益的計(jì)量與會(huì)計(jì)處理
1.會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定
根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第27號(hào)——石油天然所開(kāi)采》(CAS 27),礦區(qū)權(quán)益是指企業(yè)取得的在礦區(qū)內(nèi)勘探、開(kāi)發(fā)和生產(chǎn)油氣的權(quán)利。礦區(qū)權(quán)益分為探明礦區(qū)權(quán)益和未探明礦區(qū)權(quán)益。探明礦區(qū),是指已發(fā)現(xiàn)探明經(jīng)濟(jì)可采儲(chǔ)量的礦區(qū);未探明礦區(qū),是指未發(fā)現(xiàn)探明經(jīng)濟(jì)可采儲(chǔ)量的礦區(qū),其中,探明經(jīng)濟(jì)可采儲(chǔ)量,是指在現(xiàn)有技術(shù)和經(jīng)濟(jì)條件下,根據(jù)地質(zhì)和工程分析,可合理確定的能夠從已知油藏中開(kāi)采的油氣數(shù)量。
CAS 27關(guān)于石油天然氣資產(chǎn)的相關(guān)核算規(guī)定有:(1)為取得礦區(qū)權(quán)益而發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)予以資本化,作為礦區(qū)權(quán)益的取得成本。企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用產(chǎn)量法或使用年限法對(duì)探明礦區(qū)權(quán)益計(jì)提折耗。(2)鉆井勘探支出在未確定經(jīng)濟(jì)可采儲(chǔ)量之前,暫時(shí)予以資本化。確定后,將暫時(shí)資本化支出金額結(jié)轉(zhuǎn)為井及相關(guān)設(shè)施成本。未確定的,將鉆探該井的暫時(shí)資本化支出扣除凈殘值后計(jì)入當(dāng)期損益。(3)油氣開(kāi)發(fā)活動(dòng)所發(fā)生的支出,應(yīng)當(dāng)根據(jù)其用途分別予以資本化,作為油氣開(kāi)發(fā)形成的井及相關(guān)設(shè)施的初始成本。
2.進(jìn)一步討論
礦產(chǎn)資源價(jià)值的估計(jì)方法有兩種,即凈價(jià)格法與使用者成本法。凈價(jià)格法是由世界資源研究所的Repetto et al.[9]于1989年提出的,使用者成本法是由El Serafy[10]于1989年提出的。對(duì)于礦產(chǎn)(能源)資源存量來(lái)說(shuō),主要適合使用凈價(jià)格法,而使用者成本補(bǔ)償法則側(cè)重于對(duì)礦產(chǎn)資源耗減成本的估值。
凈價(jià)格法基于Hotelling租金假設(shè),即在完美市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)條件下,由于可耗竭資源日漸增長(zhǎng)的稀缺性影響,資源的凈價(jià)值會(huì)以一個(gè)可供選擇的投資回報(bào)利率上升,從而抵銷了折現(xiàn)率[11]。一項(xiàng)資產(chǎn)在計(jì)量日的價(jià)值為:
V0=Q×N0 (1)①
一項(xiàng)資源的價(jià)值(期末價(jià)值)等于目前的存量(Q)與單位凈回報(bào)(N0,即資源的價(jià)格減去其(邊際)開(kāi)采、開(kāi)發(fā)和勘探成本)之積。很明顯,這種方法主要適用于對(duì)可耗竭礦產(chǎn)(能源)資源的估值,這些資源一般都有一定的使用期限。
凈價(jià)格法在測(cè)算自然資源存量、調(diào)整GDP、NDP以及調(diào)整自然資源存量與存量變化的估價(jià)上非常簡(jiǎn)單(已在一些綜合環(huán)境與經(jīng)濟(jì)核算項(xiàng)目中使用),因此被廣泛應(yīng)用。然而,這個(gè)估價(jià)模型所使用的假設(shè)在現(xiàn)實(shí)中很難完全實(shí)現(xiàn),其有效性也值得懷疑,即市場(chǎng)的不完美性、資源價(jià)格的扭曲等原因會(huì)使估價(jià)模型無(wú)效。同時(shí),自然資源在不同的地域有不同的質(zhì)量,隨著低質(zhì)量的自然資源的開(kāi)采,邊際開(kāi)采成本上升,邊際開(kāi)采量租金(凈回報(bào))上升的比率可能低于折現(xiàn)率。因此,Hotelling租金法會(huì)夸大自然資源價(jià)值?,F(xiàn)實(shí)中,由于邊際成本很難測(cè)量,往往使用平均成本來(lái)代替邊際成本,又由于邊際成本通常超過(guò)平均成本,因此使用凈價(jià)格法所測(cè)量的自然資源存量?jī)r(jià)值是資產(chǎn)價(jià)值的上限。
(2)使用者成本法
在SEEA2003[12]中,進(jìn)一步發(fā)展了凈現(xiàn)值法的思想,其估價(jià)方法可以稱為基于資源租金的凈現(xiàn)值法,估價(jià)模型為:
RV=RR·(2)
其中,RV為自然資源價(jià)值,RR為礦產(chǎn)資源租金(Resource Rent),r為折現(xiàn)率,n為自然資源的預(yù)計(jì)使用年限。
礦產(chǎn)資源租金(RR)不是從資源開(kāi)采中獲得的所有回報(bào),僅是資源開(kāi)采回報(bào)的一個(gè)組成部分(與資源開(kāi)采企業(yè)所有的生產(chǎn)性固定資本的回報(bào)混合在一起)。普通固定資本產(chǎn)生的總營(yíng)業(yè)盈余可以分為兩個(gè)部分,一是生產(chǎn)性資本報(bào)酬,二是固定資本的折舊。與此類似,自然資本所產(chǎn)生的總回報(bào)(資源租金)也可以分為兩個(gè)部分,一是礦產(chǎn)資源使用所帶來(lái)的資本服務(wù)流量?jī)r(jià)值,即自然資本報(bào)酬;二是自然資本的消耗,稱為耗減(Depletion)價(jià)值。
(三)其他環(huán)境資產(chǎn)的計(jì)量及會(huì)計(jì)處理
其他環(huán)境資產(chǎn)主要包括環(huán)保性、資源管理性固定資產(chǎn),以及碳排放權(quán)[13]、土地使用權(quán)、水使用權(quán)、(環(huán)境資產(chǎn))收費(fèi)權(quán)等無(wú)形資產(chǎn)。
環(huán)保性資源管理性固定資產(chǎn)實(shí)際上屬于企業(yè)的固定資產(chǎn),只不過(guò)其目的是用于環(huán)境保護(hù)活動(dòng)或自然資源的保護(hù)與維護(hù)活動(dòng)。對(duì)于這些固定資產(chǎn),可以按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)——固定資產(chǎn)》(CAS 4)的有關(guān)規(guī)定和要求進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量。
需要注意的是,在固定資產(chǎn)中可能有一塊虛擬的(未來(lái)支出資本化)的固定資產(chǎn),主要是固定資產(chǎn)未來(lái)?xiàng)壷觅M(fèi)用(如礦山開(kāi)采完成后的恢復(fù)費(fèi)用)當(dāng)前資本化的金額,這部分金額會(huì)計(jì)入到固定資產(chǎn)價(jià)值之中,在進(jìn)行環(huán)境資產(chǎn)計(jì)量與報(bào)告時(shí),應(yīng)單獨(dú)出來(lái),作為環(huán)境資產(chǎn)報(bào)告,同時(shí)這部分資產(chǎn)可能會(huì)對(duì)應(yīng)環(huán)境負(fù)債[14]。
土地在企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表中表現(xiàn)為無(wú)形資產(chǎn)(土地使用權(quán)),這也是一項(xiàng)重要的環(huán)境資產(chǎn)。目前企業(yè)所擁有的土地使用權(quán)主要有兩種取得方式,一種是行政劃撥取得,另一種是招拍掛取得。第二種方式體現(xiàn)了土地資產(chǎn)的內(nèi)在價(jià)值,第一種方式由于沒(méi)有經(jīng)過(guò)市場(chǎng),無(wú)法取得土地的公允價(jià)值,需要參照周邊土地價(jià)格和政府招拍掛價(jià)格進(jìn)行估值。碳排放權(quán)、水使用權(quán)、(環(huán)境資產(chǎn))收費(fèi)權(quán)等無(wú)形資產(chǎn)按照這些資產(chǎn)的成本進(jìn)行初始計(jì)量,后續(xù)計(jì)量中,可以參照這些無(wú)形資產(chǎn)的交易價(jià)格(若有)對(duì)其公允價(jià)值進(jìn)行調(diào)整。
(四)環(huán)境流動(dòng)負(fù)債的計(jì)量與會(huì)計(jì)處理
企業(yè)的環(huán)境流動(dòng)負(fù)債比較簡(jiǎn)單,是預(yù)期在一年之內(nèi)支付的與環(huán)境保護(hù)、資源開(kāi)采有關(guān)的負(fù)債。包括企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)、資源開(kāi)采活動(dòng)應(yīng)支付的排污費(fèi)、資源使用費(fèi)等;環(huán)境污染對(duì)相關(guān)主體產(chǎn)生損害,經(jīng)法院或仲裁機(jī)構(gòu)已判斷或裁決的賠償;企業(yè)與受損害主體達(dá)成賠償約定,企業(yè)承諾賠償?shù)牟糠?;在分期賠償中,在本年需要支付的部分。
以上流動(dòng)負(fù)債都按企業(yè)已確認(rèn)的實(shí)際支付義務(wù)進(jìn)行計(jì)量,無(wú)需折現(xiàn)。
(五)環(huán)境長(zhǎng)期負(fù)債的計(jì)量與會(huì)計(jì)處理
環(huán)境負(fù)債中的主要部分是環(huán)境長(zhǎng)期負(fù)債,主要包括已確認(rèn)的長(zhǎng)期負(fù)債(長(zhǎng)期應(yīng)付款)、預(yù)計(jì)負(fù)債和或有負(fù)債。
1.已確認(rèn)的長(zhǎng)期負(fù)債
已確認(rèn)的環(huán)境長(zhǎng)期負(fù)債指由于企業(yè)的環(huán)境損害或資源開(kāi)采而形成的需在一年以后支付固定或可以確認(rèn)金額的義務(wù)。這個(gè)金額不需要估計(jì),源自法規(guī)規(guī)定、司法機(jī)構(gòu)判決(仲裁)或企業(yè)的確定承諾。
2.預(yù)計(jì)負(fù)債
預(yù)計(jì)負(fù)債和或有負(fù)債源于或有事項(xiàng)?;蛴惺马?xiàng)是指過(guò)去的交易或者事項(xiàng)形成的,其結(jié)果須由某些未來(lái)事項(xiàng)的發(fā)生或不發(fā)生才能決定的不確定事項(xiàng)。企業(yè)的環(huán)境負(fù)債很多屬于或有事項(xiàng)的范疇,因?yàn)槠髽I(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)或資源開(kāi)采活動(dòng)或多或少會(huì)對(duì)環(huán)境產(chǎn)生影響,這些影響是企業(yè)的“交易或事項(xiàng)”,而這些事項(xiàng)的結(jié)果是否會(huì)形成企業(yè)的支付義務(wù)還有許多條件需要考慮。
根據(jù)我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)——或有事項(xiàng)》(CAS 13)的規(guī)定,與或有事項(xiàng)相關(guān)的義務(wù)同時(shí)滿足下列條件的,應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債:(1)該義務(wù)是企業(yè)承擔(dān)的現(xiàn)時(shí)義務(wù);(2)履行該義務(wù)很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè);(3)該義務(wù)的金額能夠可靠計(jì)量。
CAS 4明確規(guī)定,“確定固定資產(chǎn)成本時(shí)應(yīng)當(dāng)考慮棄置費(fèi)用因素”;在新近發(fā)布的新準(zhǔn)則應(yīng)用指南中又進(jìn)一步明確:“棄置費(fèi)用僅適用于特定行業(yè)中的特定固定資產(chǎn),比如,石油天然氣企業(yè)油氣水井及相關(guān)設(shè)施的棄置、核電站核廢料的處置等?!碑?dāng)然,對(duì)于其他行業(yè)的涉及環(huán)保、資源管理等的恢復(fù)義務(wù)而產(chǎn)生棄置費(fèi)用的,可按照預(yù)計(jì)負(fù)債的會(huì)計(jì)處理規(guī)定進(jìn)行處理。
3.或有負(fù)債
CAS 13規(guī)定,或有負(fù)債是指過(guò)去的交易或者事項(xiàng)形成的潛在義務(wù),其存在須通過(guò)未來(lái)不確定事項(xiàng)的發(fā)生或不發(fā)生予以證實(shí);或過(guò)去的交易或事項(xiàng)形成的現(xiàn)時(shí)義務(wù),履行該義務(wù)不是很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)或該義務(wù)的金額不能可靠計(jì)量。對(duì)于這一類或有負(fù)債,我們稱之為第一類或有負(fù)債。
企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的環(huán)境影響或環(huán)境損害在三種情況下會(huì)形成第一類或有負(fù)債:(1)企業(yè)發(fā)生了環(huán)境影響或環(huán)境損害,但未來(lái)是否會(huì)因?yàn)檫`法、侵權(quán)而受到處罰或被提起訴訟,具有不確定性;(2)企業(yè)發(fā)生了環(huán)境影響或環(huán)境損害,但由于外部環(huán)境成本內(nèi)部化困難,企業(yè)無(wú)需支付損害賠償;(3)企業(yè)發(fā)生了環(huán)境影響或環(huán)境損害,企業(yè)具有賠償義務(wù),但金額無(wú)法可靠估計(jì)。
對(duì)于沒(méi)有受損害主體或受損害主體不確定的環(huán)境影響活動(dòng)或事項(xiàng)所引起的負(fù)債,稱之為第二類或有負(fù)債。對(duì)于第二類或有負(fù)債是否進(jìn)行確認(rèn),確認(rèn)后如何進(jìn)行估值和計(jì)量,是一個(gè)難點(diǎn)問(wèn)題。對(duì)于企業(yè)進(jìn)行的大多數(shù)這樣的活動(dòng)或事項(xiàng),并不符合我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)負(fù)債或者說(shuō)預(yù)計(jì)負(fù)債的確認(rèn)條件。為了充分反映企業(yè)環(huán)境活動(dòng)所產(chǎn)生的外部環(huán)境影響,可以把這種外部影響通過(guò)環(huán)境經(jīng)濟(jì)估值進(jìn)行表外披露,在或有負(fù)債下作為環(huán)境影響估值進(jìn)行表外披露。
四、企業(yè)環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表的框架體系
根據(jù)第二與第三部分對(duì)環(huán)境資產(chǎn)的界定(確認(rèn))、計(jì)量(估值)及會(huì)計(jì)處理分析,可以進(jìn)一步建立企業(yè)環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表的框架體系,包括編制的總體原則與思路,主要表式及設(shè)計(jì),報(bào)表中項(xiàng)目的填列、口徑及其關(guān)系等內(nèi)容。
(一)環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表的編制的總體原則與思路
1.總體原則
企業(yè)環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表的編制遵循三個(gè)總體原則:一是可行性原則,把理論與實(shí)務(wù)相對(duì)成熟、爭(zhēng)議相對(duì)較小的項(xiàng)目納入環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表,而對(duì)于爭(zhēng)議較大、理論與實(shí)務(wù)尚未達(dá)成統(tǒng)一意見(jiàn)的暫時(shí)排除在外,以可行性作為第一原則;二是貨幣化原則,把能夠貨幣化的環(huán)境資產(chǎn)與環(huán)境負(fù)債用貨幣計(jì)量,報(bào)告出能真正體現(xiàn)企業(yè)資源環(huán)境資產(chǎn)與負(fù)債存量及凈環(huán)境財(cái)富的“平衡表”;三是宏觀理論方法與微觀會(huì)計(jì)要求相結(jié)合原則,結(jié)合宏觀上成熟、公認(rèn)的估值方法與微觀企業(yè)的具體要求進(jìn)行,公允、客觀地傳遞企業(yè)資源環(huán)境信息。
2.基本思路
在編制環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表時(shí),有兩種基本的思路,一種思路是主表拓展模式,另一種是單獨(dú)報(bào)表模式。
主表拓展模式是使用CAS 30提供的報(bào)表形式與格式,不改變企業(yè)原資產(chǎn)負(fù)債表的基本框架的形式,只不過(guò)對(duì)原資產(chǎn)負(fù)債表進(jìn)行“綠化”或“環(huán)境化”,在資產(chǎn)負(fù)債表中增加相關(guān)的資產(chǎn)負(fù)債項(xiàng)目,或者在原資產(chǎn)負(fù)債項(xiàng)目中單獨(dú)列示環(huán)境負(fù)債項(xiàng)目(如林志宏和李永臣[16]的觀點(diǎn))。這種方法的優(yōu)點(diǎn)是能夠充分結(jié)合企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表的編制,可以從總體上體現(xiàn)企業(yè)的財(cái)富狀況(經(jīng)濟(jì)性財(cái)富與環(huán)境性財(cái)富(或負(fù)財(cái)富))。缺點(diǎn)是能夠納入核算的環(huán)境資產(chǎn)、負(fù)債范圍較小,在與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(CAS)相沖突時(shí),企業(yè)無(wú)法按照既定的編制方法編制報(bào)表。主表拓展模式按照環(huán)境資產(chǎn)與負(fù)債的計(jì)量模式,又分為成本模式和公允價(jià)值模式。
單獨(dú)報(bào)表模式是在企業(yè)的主表之外,額外編制專門(mén)的環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表,并作為主表資產(chǎn)負(fù)債表的附表(如美國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第25號(hào)(FAS 25)和69號(hào)(FAS 69)對(duì)于石油天然氣儲(chǔ)量的實(shí)物量信息和價(jià)值量信息,采取表外披露的方式[17-18])。其優(yōu)點(diǎn)是可行性強(qiáng),受到會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的約束較小,能夠進(jìn)入報(bào)表的環(huán)境資產(chǎn)、負(fù)債的范圍較大。缺點(diǎn)是不容易引起企業(yè)管理層、外部監(jiān)管方的重視,可能淪為“花瓶”和附屬物,而且由于缺乏準(zhǔn)則約束,其數(shù)據(jù)容易受到操縱,出現(xiàn)“報(bào)喜不報(bào)憂”的狀況。
(二)環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表的表式及設(shè)計(jì)
1.主表拓展模式下的表式和設(shè)計(jì)
主表拓展模式下,環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表的基本形式與企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表的形式?jīng)]有本質(zhì)差別,但需要在原表的基礎(chǔ)上根據(jù)需要增加特定項(xiàng)目,并在表中單獨(dú)列示。這些項(xiàng)目分別為存貨項(xiàng)目下的消耗性生物資產(chǎn)、固定資產(chǎn)項(xiàng)下的環(huán)保性固定資產(chǎn)和環(huán)境成本資本化資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)、公益性生物資產(chǎn)、油氣資產(chǎn)項(xiàng)下的礦區(qū)權(quán)益、無(wú)形資產(chǎn)項(xiàng)下的土地使用權(quán)、礦區(qū)權(quán)益和其他資源性資產(chǎn)使用權(quán)。
2.單獨(dú)報(bào)表模式下的表式和設(shè)計(jì)
單獨(dú)報(bào)表模式下,在主表之外單獨(dú)編制環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表,在單獨(dú)的環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表中,僅列示企業(yè)所擁有、控制的環(huán)境資產(chǎn)和承擔(dān)的環(huán)境負(fù)債,以及環(huán)境凈權(quán)益,而不列示企業(yè)的其他經(jīng)濟(jì)性資產(chǎn)和負(fù)債。其基本表式如表2。
表2中列示了8類環(huán)境資產(chǎn),包括消耗性生物資產(chǎn)、環(huán)保性固定資產(chǎn)、環(huán)境成本資本化資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)、公益性生物資產(chǎn)、礦產(chǎn)(能源)資產(chǎn)、土地資產(chǎn)和其他資產(chǎn)。環(huán)境負(fù)債列示了6類,包括應(yīng)付資源環(huán)境費(fèi)、應(yīng)付環(huán)境訴訟賠償款(一年以內(nèi))、一年內(nèi)到期的非流動(dòng)環(huán)境負(fù)債、應(yīng)付訴訟賠償款(一年以上)、預(yù)計(jì)負(fù)債和或有負(fù)債。
(三)環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表各項(xiàng)目關(guān)系
環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表各項(xiàng)目間存在一定的內(nèi)在關(guān)系。在圖1的模式(1)至(3)中,都有如下等式關(guān)系:
資產(chǎn)=負(fù)債+所有者(或股東)權(quán)益
環(huán)境資產(chǎn)=環(huán)境負(fù)債+環(huán)境凈權(quán)益
需要指出的是,環(huán)境凈權(quán)益分兩個(gè)部分,分別為初始權(quán)益和重估增(減)值。初始權(quán)益列示的是企業(yè)新增加的環(huán)境資產(chǎn)或環(huán)境負(fù)債的凈額。例如,本年有新的環(huán)境資產(chǎn)發(fā)現(xiàn)、確認(rèn)或購(gòu)入,則增加初始權(quán)益,或有毀損、轉(zhuǎn)出或出售,則減少凈權(quán)益。在報(bào)表日對(duì)環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債價(jià)值重估的增(減)值部分,列示在重估增(減)值項(xiàng)目下。
在圖1的模式(1)至(3)中,預(yù)計(jì)環(huán)境負(fù)債中一部分形成企業(yè)的固定資產(chǎn)(環(huán)境成本資本化資產(chǎn)),一部分形成企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成本(費(fèi)用)(不能資本化的環(huán)境長(zhǎng)期負(fù)債),對(duì)于按照CAS既不能資本化的環(huán)境負(fù)債,也不能計(jì)入企業(yè)經(jīng)營(yíng)成本(費(fèi)用)的負(fù)債,直接減少環(huán)境凈權(quán)益。
對(duì)于模式(3)中的或有負(fù)債,直接減少企業(yè)的環(huán)境權(quán)益。在下一年度或有負(fù)債減少時(shí),相應(yīng)增加企業(yè)的環(huán)境權(quán)益。
五、企業(yè)環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表的應(yīng)用政策建議
環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表的作用一方面是提高企業(yè)的環(huán)境透明度,企業(yè)管理層掌握本企業(yè)的環(huán)境資產(chǎn)、負(fù)債與凈權(quán)益狀況;另一方面便于政府監(jiān)管部門(mén)(環(huán)保部、國(guó)資委等)進(jìn)行環(huán)境績(jī)效的考核與評(píng)價(jià),便于明確環(huán)境資源產(chǎn)權(quán),促進(jìn)環(huán)境資源有償使用的開(kāi)展。
(一)關(guān)于環(huán)境信息公開(kāi)的建議
應(yīng)當(dāng)要求所有的國(guó)有(控股)企業(yè)、上市(擬上市)公司、債券發(fā)行企業(yè)、污染企業(yè)、資源開(kāi)采企業(yè)每年至少一次公布企業(yè)的環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表,公布形式為電子版形式,公布地點(diǎn)為企業(yè)網(wǎng)站和環(huán)保部門(mén)統(tǒng)一指定網(wǎng)站。為了保證環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表信息的真實(shí)、可靠、完整,所有披露的環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表需要經(jīng)過(guò)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)。
(二)環(huán)境績(jī)效考核方面的建議
國(guó)務(wù)院國(guó)資委和地方國(guó)資委應(yīng)對(duì)所屬的國(guó)有企業(yè)按照環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表進(jìn)行環(huán)境績(jī)效考核??己酥笜?biāo)包括環(huán)境資產(chǎn)增長(zhǎng)率、環(huán)境負(fù)債增長(zhǎng)率、環(huán)境凈權(quán)益保值增值率,這些指標(biāo)的計(jì)算如下:
其中環(huán)境資產(chǎn)增長(zhǎng)率應(yīng)大于0,環(huán)境負(fù)債增長(zhǎng)率應(yīng)小于0,環(huán)境凈權(quán)益保值增值率應(yīng)大于100%。對(duì)于非國(guó)有(控股)企業(yè),由于環(huán)境績(jī)效不同于企業(yè)的經(jīng)濟(jì)績(jī)效,由股東進(jìn)行考核可能意義不大,可以有兩種方式進(jìn)行處理。一是對(duì)這些比率進(jìn)行社會(huì)公示,由企業(yè)自我考核轉(zhuǎn)作社會(huì)考核;二是在(股份制或大型)企業(yè)董事會(huì)下成立環(huán)境與社會(huì)責(zé)任委員會(huì),環(huán)境與社會(huì)責(zé)任委員會(huì)主任由外部獨(dú)立董事承擔(dān),負(fù)責(zé)對(duì)企業(yè)的環(huán)境績(jī)效進(jìn)行考核,同時(shí)也負(fù)責(zé)企業(yè)環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表真實(shí)、可靠與完整性的監(jiān)督。
(三)其他應(yīng)用建議
除了環(huán)境信息公開(kāi)與環(huán)境績(jī)效考核方面的應(yīng)用之外,環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表還可用于環(huán)境資源產(chǎn)權(quán)的貨幣化、環(huán)境資源有償使用完善等方面。編制宏觀環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表時(shí),對(duì)于企業(yè)占用、控制或使用的環(huán)境資產(chǎn),直接統(tǒng)計(jì)上報(bào),匯總到宏觀報(bào)表之中;對(duì)于企業(yè)發(fā)生的環(huán)境負(fù)債,也直接統(tǒng)計(jì)為宏觀報(bào)表的環(huán)境負(fù)債。環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表還有利于完善資源性資產(chǎn)的有償使用,對(duì)于向企業(yè)征收的資源使用費(fèi),一方面要根據(jù)企業(yè)所占有的資源性資產(chǎn)的價(jià)值高低征收;另一方面根據(jù)企業(yè)資源性資產(chǎn)獲取租金的能力征收,價(jià)值越高、租金越多,征收越多。對(duì)于向企業(yè)征收的環(huán)境使用費(fèi)(如排污費(fèi)),根據(jù)企業(yè)環(huán)境成本的高低征收,成本越高,征收越多。這樣可以促進(jìn)企業(yè)最大化地集約使用資源性資產(chǎn),減少環(huán)境成本,從而促進(jìn)社會(huì)的可持續(xù)發(fā)展。
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