李亞卿

摘要：我國(guó)國(guó)有企業(yè)債務(wù)問(wèn)題如不及時(shí)、妥善地解決，將直接影響我國(guó)經(jīng)濟(jì)、金融的大改革、大發(fā)展。解決債務(wù)問(wèn)題的基本思路即為債務(wù)重組。但債務(wù)重組絕不應(yīng)只是“賬面游戲”，而應(yīng)從國(guó)有企業(yè)治理結(jié)構(gòu)和資本結(jié)構(gòu)決策機(jī)制入手，根治國(guó)有企業(yè)債務(wù)問(wèn)題。本文分析了我國(guó)目前債務(wù)重組的現(xiàn)狀，分析了債務(wù)重組過(guò)程中的各種會(huì)計(jì)問(wèn)題，提出了國(guó)有企業(yè)債務(wù)重組改革的具體建議。

關(guān)鍵詞： 債務(wù)重組；改革建議；會(huì)計(jì)問(wèn)題

1.債務(wù)重組概述

1.1 債務(wù)重組概念

債務(wù)重組又稱債務(wù)重整，是指?jìng)鶛?quán)人在債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或者法院的裁定作出讓步的事項(xiàng)。也就是說(shuō)，只要修改了原定債務(wù)償還條件的，即債務(wù)重組時(shí)確定的債務(wù)償還條件不同于原協(xié)議的，均作為債務(wù)重組。

1.2 債務(wù)重組的意義

實(shí)現(xiàn)資本結(jié)構(gòu)調(diào)整。企業(yè)債務(wù)重組可以進(jìn)一步提高國(guó)有經(jīng)濟(jì)的控制力、帶動(dòng)力和影響力，推進(jìn)國(guó)有資本向著關(guān)系國(guó)家安全和國(guó)民經(jīng)濟(jì)命脈的重要行業(yè)和關(guān)鍵領(lǐng)域方向集中，加快形成一大批擁有自主知識(shí)產(chǎn)權(quán)和知名品牌、國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力較強(qiáng)的優(yōu)勢(shì)企業(yè)；同時(shí)加快企業(yè)股份制改革，完善公司法人治理結(jié)構(gòu)，增強(qiáng)企業(yè)的活力和競(jìng)爭(zhēng)力，尤其是加快國(guó)有大型企業(yè)的調(diào)整和重組，以促進(jìn)企業(yè)德資源優(yōu)化配置。同時(shí)解決不良資產(chǎn)，深化企業(yè)改革。

2.債務(wù)重組會(huì)計(jì)問(wèn)題的分析

2.1 債務(wù)重組業(yè)務(wù)中特殊會(huì)計(jì)問(wèn)題的分析

因?yàn)閭鶆?wù)重組是在債權(quán)人作出讓步的情況下進(jìn)行的，所以不管債務(wù)重組采取哪種方式，債務(wù)重組的結(jié)果必然使債務(wù)人獲得債務(wù)重組收益，而債權(quán)人發(fā)生債務(wù)重組損失。企業(yè)應(yīng)分別將其記入“營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組收益”和“營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失”賬戶。若債權(quán)人計(jì)提了壞賬準(zhǔn)備，應(yīng)先沖減壞賬準(zhǔn)備，不足部分于當(dāng)期確認(rèn)債務(wù)重組損失。根據(jù)我國(guó)債務(wù)重組會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，債務(wù)轉(zhuǎn)為資本時(shí)，股權(quán)的公允價(jià)值一定小于債務(wù)的賬面價(jià)值，二者的差額為債務(wù)重組損益，計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。

2.2關(guān)于債務(wù)重組損益的會(huì)計(jì)問(wèn)題分析

對(duì)于債權(quán)人在債務(wù)重組中發(fā)生的債務(wù)重組損失問(wèn)題，應(yīng)視為正常業(yè)務(wù)，不應(yīng)列入“營(yíng)業(yè)外支出”的項(xiàng)目中。其次，從所得稅方面，稅法可以相應(yīng)的規(guī)定債務(wù)重組損失在稅前不得抵扣，計(jì)入應(yīng)納稅所得額，這樣可以避免債權(quán)人利用債務(wù)重組轉(zhuǎn)移其稅前利潤(rùn)，逃繳所得稅的問(wèn)題，同時(shí)還可以起到彌補(bǔ)因債務(wù)人企業(yè)的債務(wù)重組收益免交所得稅、國(guó)家稅收減少的作用。

對(duì)于債務(wù)人在債務(wù)重組中發(fā)生的債務(wù)重組收益，首先應(yīng)按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，規(guī)定債務(wù)重組收益不應(yīng)一次性的計(jì)入當(dāng)期，而應(yīng)由受益的若干個(gè)會(huì)計(jì)期間來(lái)分擔(dān)。而對(duì)于所得稅方面，稅法可相應(yīng)增加規(guī)定，以幫助債務(wù)人渡過(guò)難關(guān)，可以相應(yīng)規(guī)定企業(yè)的債務(wù)重組收益和國(guó)庫(kù)券利息收入一樣，不計(jì)入應(yīng)納稅所得額，免交所得稅，這樣就可以解決企業(yè)負(fù)擔(dān)過(guò)重的問(wèn)題。

2.3債務(wù)重組損益在報(bào)表中的披露

我國(guó)債務(wù)重組會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)債務(wù)重組信息披露進(jìn)行了規(guī)范，需要債權(quán)人和債務(wù)人在財(cái)務(wù)報(bào)表中披露債務(wù)重組損失總額或債務(wù)重組收益總額。但會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并未對(duì)債務(wù)重組損益在現(xiàn)金流量表中如何披露作出規(guī)定。

由于債務(wù)重組不是企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將債務(wù)人發(fā)生的債務(wù)重組收益列作營(yíng)業(yè)外收入，而將債權(quán)人發(fā)生的債務(wù)重組損失列作營(yíng)業(yè)外支出，這樣都記入當(dāng)期損益。但債務(wù)重組損益并不會(huì)給企業(yè)帶來(lái)現(xiàn)金的流入流出，因而對(duì)當(dāng)期經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的現(xiàn)金流量不產(chǎn)生影響。在編制現(xiàn)金流量表時(shí)，如果不把債務(wù)重組收益和債務(wù)重組損失作為凈利潤(rùn)的調(diào)整項(xiàng)目將會(huì)導(dǎo)致主表和附表所反映的“經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量?jī)纛~”不一致。建議在現(xiàn)金流量表的補(bǔ)充資料中增加一項(xiàng)“債務(wù)重組損益”，作為凈利潤(rùn)的調(diào)整項(xiàng)目，專(zhuān)門(mén)反映債務(wù)重組產(chǎn)生的損益。

3.國(guó)有企業(yè)債務(wù)重組的改革建議

3.1 準(zhǔn)則的及時(shí)修訂和完善

我國(guó)的債務(wù)重組準(zhǔn)則雖兼有指導(dǎo)性和規(guī)范性兩方面的作用，但不夠具體和詳細(xì)，準(zhǔn)則中的某些方面亟待完善，其中注重具體列明重組中的實(shí)務(wù)操作，在全面規(guī)范債務(wù)重組業(yè)務(wù)方面還稍有欠缺。準(zhǔn)則的制定應(yīng)該是對(duì)此項(xiàng)業(yè)務(wù)的全程監(jiān)控，首先應(yīng)該合理確定債務(wù)重組的對(duì)象和范圍。在我國(guó)現(xiàn)階段，基本原則是：一些企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益低下或是陷入財(cái)務(wù)困境有某種特定的原因，只是暫時(shí)的，只要有外力拉一把，就能走出低谷，重新上陣。另外一項(xiàng)即是債務(wù)重組的披露方式，現(xiàn)階段的披露方式過(guò)于簡(jiǎn)單，缺乏系統(tǒng)性，應(yīng)該建立科學(xué)、有效的披露方式，可以有效地遏制企業(yè)利用債務(wù)重組操縱利潤(rùn)、美化報(bào)表。

3.2 政策法規(guī)方面的改革

積極對(duì)各項(xiàng)制度、政策進(jìn)行完善。鑒于我國(guó)政策法規(guī)滯后及實(shí)施不當(dāng)，以及許多對(duì)企業(yè)有利、推進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的政策制定出來(lái)后貫徹不力的現(xiàn)狀，國(guó)家有關(guān)部門(mén)要密切關(guān)注經(jīng)濟(jì)的發(fā)展方向，指導(dǎo)性、前瞻性地制定各項(xiàng)政策法規(guī)，加強(qiáng)制度建設(shè)，并借鑒西方國(guó)家債務(wù)重組的做法，不斷豐富、完善我國(guó)的政策法規(guī)內(nèi)容，走出一條兼顧國(guó)際政治經(jīng)濟(jì)大環(huán)境且有中國(guó)特色的債務(wù)重組之路。加強(qiáng)證券市場(chǎng)的法規(guī)管理。在完善證券市場(chǎng)方面，除在現(xiàn)有的宏觀法律法規(guī)層面加大力度，更應(yīng)該注重細(xì)節(jié)，如采取措施加大資金的利用率，真正豐富信托投資公司的業(yè)務(wù)。

3.3 建立約束、監(jiān)督機(jī)制

為保證企業(yè)正常經(jīng)營(yíng)，應(yīng)采取一系列的管理措施，加強(qiáng)制度建設(shè)。包括企業(yè)最高管理當(dāng)局用來(lái)授權(quán)與指揮經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的各種方式方法，核算、審核、分析各種信息資料及報(bào)告的程序和步驟。對(duì)企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行計(jì)劃、控制、評(píng)價(jià)的各種規(guī)章制度。同時(shí)，發(fā)揮內(nèi)部職能部門(mén)的稽核、監(jiān)督作用。加強(qiáng)財(cái)務(wù)分析，提高財(cái)務(wù)監(jiān)督管理能力。對(duì)應(yīng)收部門(mén)領(lǐng)導(dǎo)和銷(xiāo)售部門(mén)，以便采取措施，及時(shí)回收欠款；對(duì)應(yīng)收賬款進(jìn)行賬齡分析，對(duì)超過(guò)信用期間、超過(guò)規(guī)定回收率標(biāo)準(zhǔn)的客戶情況及時(shí)通報(bào)銷(xiāo)售等其他管理部門(mén)。組織各職能部門(mén)對(duì)財(cái)務(wù)分析進(jìn)行會(huì)審，增加執(zhí)行情況的透明度。同時(shí)加強(qiáng)企業(yè)外部監(jiān)督，完善適應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件的監(jiān)督手段。

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