解亞

摘 要：國(guó)內(nèi)增值稅早在1979年于部分省市做試點(diǎn)征收，近年來，國(guó)內(nèi)始終是以增值稅和業(yè)稅并駕作為稅收制度。依照稅收完善程度來看，增值稅的課稅范圍小導(dǎo)致其抵扣鏈條遭損；另一方面，“雙軌制”也是易致使稅收重復(fù)的一大難題，不利于新興產(chǎn)業(yè)的有利發(fā)展。之后，營(yíng)業(yè)稅被改為增值稅，增值稅的納稅環(huán)節(jié)得以完善?！盃I(yíng)改增”的實(shí)施對(duì)勘察設(shè)計(jì)單位以及會(huì)計(jì)工作有何影響，本文將做詳細(xì)探析。

關(guān)鍵詞：營(yíng)改增 勘察單位 稅收 會(huì)計(jì) 影響 探析

增值稅作為較新的稅種，首次被提出是在1917年，由耶魯大學(xué)經(jīng)濟(jì)學(xué)專家亞當(dāng)斯通過對(duì)國(guó)稅學(xué)會(huì)的《營(yíng)業(yè)稅》報(bào)告所提出。他指出，營(yíng)業(yè)毛利，即銷售額-進(jìn)貨額課稅優(yōu)于利潤(rùn)課稅。該報(bào)告經(jīng)過發(fā)表后立即引起了經(jīng)濟(jì)學(xué)界的廣泛關(guān)注。上世紀(jì)五十年代，法國(guó)是世界上首個(gè)推行增值稅的國(guó)家。如今，世界上征收增值稅國(guó)家已有150余個(gè)，不少單位在“營(yíng)改增”之后，避免了重復(fù)繳稅的損失，降低了稅負(fù)，促進(jìn)了自身的發(fā)展。

一、“營(yíng)改增”的實(shí)施對(duì)勘察設(shè)計(jì)單位稅收及會(huì)計(jì)工作的影響

根據(jù)“營(yíng)改增”的實(shí)際情形，當(dāng)前《增值稅暫行條例》結(jié)合營(yíng)業(yè)稅改增值稅的實(shí)施實(shí)際狀況和現(xiàn)目前的《增值稅暫行條例》的相關(guān)規(guī)定與實(shí)施準(zhǔn)則，營(yíng)改增的實(shí)施對(duì)單位稅收與會(huì)計(jì)所帶來的影響主要表現(xiàn)在如下幾個(gè)方面：

（一）稅率比重上升加重了稅負(fù)

勘察設(shè)計(jì)單位所得收入主要是勘察、設(shè)計(jì)、咨詢等，“營(yíng)改增”實(shí)施以前，勘察、設(shè)計(jì)、咨詢、監(jiān)理的這些收入包含5%的營(yíng)業(yè)稅，施工建安包含了3%營(yíng)業(yè)稅。營(yíng)改增后，監(jiān)理與施工建安收入不算入營(yíng)改增內(nèi)，勘察、設(shè)計(jì)、咨詢收入包含6%的增值稅稅率。

在不計(jì)算增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的情形下，僅由稅率而言，將增值稅和營(yíng)業(yè)稅進(jìn)行比較，增值稅作為價(jià)外稅，故實(shí)際稅率大致是6%/（1+0.06）-5.66%，增值稅率同比營(yíng)業(yè)稅前提高了0.66%。在此，我們可以從中探尋到可抵扣成本所占收入比的平衡點(diǎn)既無差別的抵扣率，應(yīng)繳增值稅額=銷項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額=不含稅銷售額X增值稅率X（1-抵扣率）。而營(yíng)業(yè)稅額=含稅銷售額X營(yíng)業(yè)稅率，以上兩項(xiàng)數(shù)值均等時(shí)，就成為為無差別抵扣率，其抵扣率=1-營(yíng)業(yè)稅率X（1+增值稅率）/增值稅率，由此計(jì)算可得的勘察設(shè)計(jì)單位的無差別抵扣率是11.67%。而若想減少營(yíng)改增對(duì)單位稅負(fù)所造成的影響，主要看在能否獲得增值稅的專用發(fā)票，還要看其所取得了多少。

（二）可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額低

勘察設(shè)計(jì)單位在施行營(yíng)改增以前，勘察、設(shè)計(jì)和咨詢的收入處于繳納營(yíng)業(yè)稅的時(shí)候，分別包給了別的勘察設(shè)計(jì)與施工單位，勘察、設(shè)計(jì)與咨詢的收入就早已受允許抵除應(yīng)稅營(yíng)業(yè)額。在施行“營(yíng)改增”以后，處于原營(yíng)業(yè)稅的抵扣的條件之上增添的進(jìn)項(xiàng)稅支出包含了以下幾個(gè)主要項(xiàng)目：購(gòu)辦電腦和辦公材料、服務(wù)費(fèi)、租車費(fèi)、修理費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)等，但是包攬這些項(xiàng)目的單位很多都屬于小規(guī)模的單位，不能出示增值稅的專用發(fā)票；單位差旅費(fèi)占據(jù)其中的配額也較多，住宿、交通等開銷都不能開具增值稅的專用發(fā)票；勘察設(shè)計(jì)單位具有典型的人員密集型特征，人員勞務(wù)成本占了單位支出半成以上，其成本的支出均不可抵銷。并且，因勘察設(shè)計(jì)單位的工程所處地段較多屬于更為落后的地方，開具發(fā)票就已有一定難度，更不用提獲得增值稅的專用發(fā)票，因此就致使很多可抵扣的項(xiàng)目卻不得抵扣。

（三）對(duì)單位稅款造成的影響

“營(yíng)改增”實(shí)行以前，營(yíng)業(yè)稅的收入確認(rèn)方式通常采用權(quán)責(zé)發(fā)生制來分期確定收入，依照確定的收入總額扣掉允許被抵扣的分包勘察設(shè)計(jì)的收入，以此當(dāng)作營(yíng)業(yè)稅的計(jì)稅基數(shù)?！盃I(yíng)改增”在實(shí)施之后，通常應(yīng)繳營(yíng)業(yè)稅額是依照單位的銷項(xiàng)稅額扣除進(jìn)項(xiàng)稅額的計(jì)算所得，單位一旦開具增值稅發(fā)票，不論款項(xiàng)有無收回，就確認(rèn)收入，交納增值稅。一些發(fā)票開具之后由于各種因素導(dǎo)致款項(xiàng)無法收回，發(fā)票也無法返還，無法沖減銷項(xiàng)稅額，如此一來就致使單位稅款和收入不一致，造成了單位的經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)。

二、“營(yíng)改增”對(duì)勘察設(shè)計(jì)單位會(huì)計(jì)核算與財(cái)務(wù)分析的影響

因?yàn)樵谧鰻I(yíng)業(yè)稅相關(guān)的征收工作之時(shí)，僅按照營(yíng)業(yè)毛收入做征繳，是無法涉及到單位的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣問題的，亦或是運(yùn)用一般的發(fā)票就可以做正常的繳稅工作?？墒菭I(yíng)業(yè)稅轉(zhuǎn)向增值稅以后，還需要做銷項(xiàng)稅額與進(jìn)項(xiàng)稅額之間的計(jì)算參考，并利用增值稅專用的發(fā)票表示單位應(yīng)繳稅額，如此一來盡管避免了稅收重復(fù)計(jì)算，卻加大了會(huì)計(jì)核算難度。不僅如此，目前增值稅有關(guān)的會(huì)計(jì)處理還不可以把增值稅當(dāng)作有關(guān)的費(fèi)用做核算以及處理，相關(guān)會(huì)計(jì)信息不得披露。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定目前損益表的“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”所核算的金額包含了營(yíng)業(yè)稅中的“含稅收入額”，但“營(yíng)改增”之后，“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”的核算內(nèi)容就大于增值稅的“稅后銷售額”。如果實(shí)際稅負(fù)沒什么變化，就算凈收益數(shù)據(jù)水平受影響相對(duì)較小，單位的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)率和總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率以及流動(dòng)資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率等也會(huì)因主營(yíng)業(yè)務(wù)收入額被減少而提升，但營(yíng)業(yè)收入增長(zhǎng)率會(huì)因主營(yíng)業(yè)務(wù)收入額降低而降低。并且，增值稅不顯示在損益表中，成本費(fèi)用利潤(rùn)率也會(huì)因?yàn)闋I(yíng)業(yè)稅金減少而提升。如此使得使用會(huì)計(jì)報(bào)表的人無法準(zhǔn)確地了解征收增值稅是否可以影響到本期損失及收益，這樣就對(duì)單位管理評(píng)估判斷造成影響，甚至浪費(fèi)資源。

“營(yíng)改增”在實(shí)施之后，并不屬于財(cái)務(wù)部一個(gè)部門的事情，涉及到單位的稅負(fù)和成本與利潤(rùn)關(guān)系水平。例如在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)部門跟其他單位簽署合同協(xié)議同時(shí)，還要訂立價(jià)稅分離協(xié)議，在協(xié)議中詳細(xì)提到收入與稅金，還要在協(xié)議中確定增值稅專用發(fā)票，簽署分包合同的時(shí)候，要首先想到具備了增值稅納稅人資格的單位以及可開具增值稅專用發(fā)票的單位，在此基礎(chǔ)上盡可能地獲得比勘察設(shè)計(jì)行業(yè)其他單位還高的稅率。另外，“營(yíng)改增”實(shí)施后，會(huì)計(jì)核算也隨之產(chǎn)生了一定的變化，這就要調(diào)整好單位會(huì)計(jì)核算，甚至變革一定的管理制度，處理單位賬務(wù)的流程也要按照文件及要求區(qū)分，完善賬務(wù)處理的流程，做稅收籌劃工作也要有一定的改變，以此保證單位利益，準(zhǔn)確地計(jì)算和申報(bào)納稅。

結(jié)語(yǔ)

營(yíng)業(yè)稅轉(zhuǎn)增值稅的過渡期有不少嚴(yán)重的問題暴露了出來，這些問題對(duì)于轉(zhuǎn)型后如何改善國(guó)內(nèi)的稅收體制鏈以及怎樣優(yōu)化會(huì)計(jì)、整體化會(huì)計(jì)具有十分重要的意義。推行現(xiàn)代服務(wù)業(yè)之時(shí)，營(yíng)改增所暴露的一些問題，如增值稅征繳范圍，稅服務(wù)界定范圍，進(jìn)項(xiàng)稅的勞動(dòng)成本抵扣等，在現(xiàn)今“營(yíng)改增”改革的后續(xù)發(fā)展中，希望能得意解決。

參考文獻(xiàn)

[1]馬蔡琛，李思沛.“營(yíng)改增”背景下的分稅制財(cái)政體制變革[J]. 稅務(wù)研究. 2013.07.

（作者單位：四川水利水電勘測(cè)設(shè)計(jì)研究院

四川成都市 610000）