馬曉博

摘要：我國(guó)一直在積極推動(dòng)內(nèi)部控制審計(jì)的發(fā)展。對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師來(lái)說(shuō)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)處于探索階段。本文分四個(gè)部分對(duì)我國(guó)現(xiàn)階段內(nèi)部控制審計(jì)存在的問(wèn)題進(jìn)行探討。第一部分，財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)的基本概念。第二部分內(nèi)部控制審計(jì)當(dāng)前在我國(guó)基本發(fā)展?fàn)顩r。第四部分說(shuō)明我國(guó)內(nèi)部控制審計(jì)存在的問(wèn)題。最后，提出關(guān)于提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師內(nèi)部控制審計(jì)執(zhí)業(yè)質(zhì)量的幾點(diǎn)建議。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制；內(nèi)部控制審計(jì)；整合審計(jì)一、內(nèi)部控制審計(jì)的基本概念

（一）內(nèi)部控制的涵義

《內(nèi)部控制基本規(guī)范》自2009年7月1日起在掛牌上市公司范圍內(nèi)開(kāi)始施行。規(guī)范中對(duì)內(nèi)部控制的內(nèi)涵做出了如下描述：內(nèi)部控制是一個(gè)實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)的過(guò)程，整個(gè)過(guò)程的實(shí)施主體是企業(yè)的董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、經(jīng)理層以及企業(yè)內(nèi)部所有員工。

（二）內(nèi)部控制審計(jì)的涵義——財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)

內(nèi)部控制審計(jì)，審計(jì)的對(duì)象是被審計(jì)單位特定日期與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)與運(yùn)行情況，注冊(cè)會(huì)計(jì)師針對(duì)被審計(jì)單位的內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)，并對(duì)設(shè)計(jì)與運(yùn)行的有效性發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。

二、我國(guó)內(nèi)部控制審計(jì)發(fā)展現(xiàn)狀

隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的飛速發(fā)展， 越來(lái)越多大型企業(yè)開(kāi)始進(jìn)入到國(guó)際資本市場(chǎng)中，這些企業(yè)必須遵守國(guó)際資本市場(chǎng)中企業(yè)內(nèi)部控制的要求。而這也暴露了我國(guó)企業(yè)在內(nèi)部控制方面存在的很多問(wèn)題。財(cái)政部會(huì)同證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)五部委聯(lián)合制定了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，該規(guī)范自2009年7月1日起在上市公司范圍內(nèi)施行，鼓勵(lì)非上市大中型企業(yè)執(zhí)行。2010五部委又聯(lián)合制定發(fā)布了配套的指引，自2011年1月1日起在境內(nèi)外同時(shí)上市的公司施行，自2012年1月1日起在上海證券交易所、深圳證券交易所主板上市公司施行?；疽?guī)范和配套指引的發(fā)布標(biāo)志著我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制體系的初步建立。

三、我國(guó)內(nèi)部控制審計(jì)存在的問(wèn)題

（一）我國(guó)內(nèi)部控制審計(jì)存在問(wèn)題

內(nèi)部控制審計(jì)相較于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是一項(xiàng)較新的審計(jì)業(yè)務(wù)，新事物的發(fā)展必然要經(jīng)歷一個(gè)不斷完善的曲折過(guò)程。雖然我國(guó)發(fā)布的內(nèi)部控制審計(jì)指引對(duì)執(zhí)行內(nèi)部控制審計(jì)作出了一些應(yīng)有的指導(dǎo)， 但是這項(xiàng)審計(jì)工作涉及的很多具體實(shí)務(wù)并沒(méi)有比較明確的規(guī)定，在我國(guó)也沒(méi)有充足的審計(jì)實(shí)務(wù)例子用以借鑒參考。因此，現(xiàn)階段我國(guó)內(nèi)部控制審計(jì)扔存在諸多的問(wèn)題。

1、內(nèi)部控制審計(jì)范圍不明確

上市公司管理層所進(jìn)行的內(nèi)部控制構(gòu)建和運(yùn)行情況仍然存在巨大問(wèn)題，對(duì)于內(nèi)部控制審計(jì)的范圍不應(yīng)當(dāng)僅僅停留于與財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)的控制上。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行審計(jì)工作時(shí)應(yīng)注意到非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制。

2、內(nèi)部控制審計(jì)效率低下

很多上市公司過(guò)往發(fā)生的由于內(nèi)部控制缺陷導(dǎo)致的很多問(wèn)題中，我們很容易看出內(nèi)部控制制度存在嚴(yán)重的缺陷，但是以前年度的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中出具的審計(jì)意見(jiàn)多數(shù)為無(wú)保留意見(jiàn)，很顯然與現(xiàn)實(shí)中企業(yè)的內(nèi)部控制系統(tǒng)狀態(tài)不吻合。

3、注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)能力有待提高

我們知道雖然注冊(cè)會(huì)計(jì)師已經(jīng)對(duì)各個(gè)上市公司內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行了審計(jì)并出具了審計(jì)報(bào)告，但是很顯然審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量存在嚴(yán)重瑕疵；重大領(lǐng)域風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估存在較大誤差，涉及重要交易事項(xiàng)的管理信息系統(tǒng)的缺陷未能及時(shí)被發(fā)現(xiàn)。

四、完善內(nèi)部控制審計(jì)的對(duì)策

我們可以認(rèn)識(shí)到，目前我國(guó)的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)質(zhì)量還有待提高。本文從以下幾方面對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師改進(jìn)和完善審計(jì)業(yè)務(wù)提出建議。

（一）明確內(nèi)部控制審計(jì)范圍

值得注意的是，隨著企業(yè)組織結(jié)構(gòu)的不斷完善并復(fù)雜化，對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)范圍的界定也應(yīng)跟隨實(shí)際環(huán)境的進(jìn)步有不斷的完善。企業(yè)的每個(gè)組織部分都不是單獨(dú)存在獨(dú)立運(yùn)行的，企業(yè)管理層建立的內(nèi)部控制系統(tǒng)，不僅僅是與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的內(nèi)部控制，局限于與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的內(nèi)部控制，不利于保障利益相關(guān)者的相關(guān)。

（二）將內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)進(jìn)行整合

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)兩種鑒證業(yè)務(wù)的最終目標(biāo)是一樣的——為了合理保證財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性。兩種審計(jì)整合進(jìn)行相互提供審計(jì)基礎(chǔ)和線索，更重要的是整合審計(jì)可以降低審計(jì)業(yè)務(wù)的總成本。

（三）更多關(guān)注信息系統(tǒng)對(duì)內(nèi)部控制及風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的影響

隨著計(jì)算機(jī)信息技術(shù)的迅速發(fā)展普及，企業(yè)對(duì)計(jì)算機(jī)的依賴達(dá)到了前所未有的程度。從 “烏龍指”事件中也可以看出，信息系統(tǒng)對(duì)內(nèi)部控制及風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估產(chǎn)生了巨大影響，可見(jiàn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師在實(shí)施審計(jì)工作時(shí)應(yīng)當(dāng)高度重視與信息系統(tǒng)相關(guān)的控制風(fēng)險(xiǎn)，更多關(guān)注信息系統(tǒng)控制系統(tǒng)。

（四）提高執(zhí)業(yè)人員財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)的勝任能力

為了提高我國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)質(zhì)量， 必須提高會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)人員的勝任能力。首先， 執(zhí)業(yè)人員應(yīng)自覺(jué)進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)的理論學(xué)習(xí)， 深入理解財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)的理論體系及相關(guān)術(shù)語(yǔ)的涵義。其次，執(zhí)業(yè)人員應(yīng)積極參加財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)等權(quán)威部門組織的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)培訓(xùn)。同時(shí)， 會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)投入一定的人力、物力及財(cái)力， 組織資源， 及時(shí)對(duì)執(zhí)業(yè)人員進(jìn)行業(yè)務(wù)指導(dǎo)和勝任能力測(cè)試， 并完善財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)的質(zhì)量控制體系， 加強(qiáng)對(duì)執(zhí)業(yè)人員則務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)工作底稿的質(zhì)量控制復(fù)核工作。

本論文參考前人的研究成果結(jié)合個(gè)人理解，結(jié)合實(shí)例對(duì)當(dāng)前我國(guó)內(nèi)部控制審計(jì)存在的問(wèn)題進(jìn)行了分析并提出幾點(diǎn)建議，希望能對(duì)提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)質(zhì)量起到積極的引導(dǎo)作用。由于對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)理解及研究不夠深入、個(gè)人表達(dá)能力有限，因此，在本論文的理解、分析可能不完全準(zhǔn)確，對(duì)于內(nèi)部控制審計(jì)存具體方法的改進(jìn)對(duì)策仍需要進(jìn)一步探討研究。

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