鄒亞玲

摘 要：A煙草工業(yè)企業(yè)面臨成本持續(xù)上漲的壓力，如何加強(qiáng)生產(chǎn)成本分析和控制是值得深思和探討的課題。本文分析了卷煙生產(chǎn)成本的基本構(gòu)成和影響成本變動(dòng)的重點(diǎn)項(xiàng)目，通過(guò)對(duì)生產(chǎn)成本總體情況分析、可比卷煙的成本分析以及影響可比卷煙成本的重要因素的層層剖析，逐層深入，查明影響成本升降的原因，提出相應(yīng)對(duì)策，可實(shí)現(xiàn)成本管控水平的進(jìn)一步提升。

關(guān)鍵詞：煙草；生產(chǎn)成本

近年來(lái)，由于產(chǎn)量增加、提升產(chǎn)品結(jié)構(gòu)以及原材料價(jià)格的上漲，A煙草工業(yè)企業(yè)生產(chǎn)成本大幅上升，企業(yè)面臨較大的成本壓力，影響了企業(yè)效益提升。因此，如何加強(qiáng)A煙草工業(yè)企業(yè)生產(chǎn)成本分析，提示成本深降原因，查明影響成本高低的各種因素及其原因，進(jìn)一步提高企業(yè)成本管控水平，是一個(gè)值得深思和探討的問(wèn)題。

一、卷煙生產(chǎn)成本的基本構(gòu)成及分析重點(diǎn)

（一）基本構(gòu)成。A煙草工業(yè)企業(yè)生產(chǎn)成本由原料、主要材料、燃料動(dòng)力、職工薪酬和制造費(fèi)用五大塊組成，按計(jì)入卷煙產(chǎn)品成本的方式，可分為直接成本和間接成本。直接生產(chǎn)成本是指與卷煙產(chǎn)品生產(chǎn)直接有關(guān)的成本，即原料、主要材料，原料又可細(xì)分為煙葉、香配料，主要材料可細(xì)分為卷煙紙、嘴棒、盒皮和其他主要材料；間接生產(chǎn)成本是與卷煙產(chǎn)品生產(chǎn)沒(méi)有直接關(guān)系的成本費(fèi)用，即燃料動(dòng)力、職工薪酬和制造費(fèi)用。

（二）成本分析的重點(diǎn)項(xiàng)目。卷煙生產(chǎn)所需的原材料占生產(chǎn)成本比重的89%，其種類繁多，規(guī)格型號(hào)較雜，且對(duì)成本總額影響較顯著，其中煙葉、嘴棒和盒皮三大成本要素占成本比重的78%，可見是成本分析的重中之重；而包括燃料動(dòng)力、職工薪酬、制造費(fèi)用的間接成本占生產(chǎn)成本比重的11%，對(duì)成本總額影響較小。

圖1 2014年A煙草工業(yè)企業(yè)生產(chǎn)成本要素分布圖

二、卷煙生產(chǎn)成本的分析方法及運(yùn)用

分析的基本思路：首先對(duì)卷煙生產(chǎn)成本總額的增減變化進(jìn)行分析，然后進(jìn)一步對(duì)可比卷煙成本的變動(dòng)進(jìn)行因素分析，最后重點(diǎn)對(duì)影響成本變動(dòng)的關(guān)鍵成本要素進(jìn)行分析，通過(guò)層層剖析，逐層深入，揭示成本升降的各種影響因素及其變動(dòng)原因，尋找降低成本的途徑。本文均以“本年實(shí)際成本與上年實(shí)際成本相比”的思路進(jìn)行一一闡述。

（一）成本總體情況分析。引起卷煙生產(chǎn)成本總額變化的因素有三個(gè)：一是產(chǎn)量的增減；二是產(chǎn)量結(jié)構(gòu)的變動(dòng)；三是各規(guī)格卷煙單位成本的升降。具體公式：

①產(chǎn)量增減對(duì)成本的影響額=（本年總產(chǎn)量-上年總產(chǎn)量）*上年平均單箱成本

②產(chǎn)量結(jié)構(gòu)變化對(duì)成本的影響=∑（個(gè)別卷煙本年產(chǎn)量-本年總產(chǎn)量*該卷煙上年權(quán)重）*該卷煙的上年單箱成本

③單位成本升降對(duì)成本的影響=∑（個(gè)別卷煙本年單箱成本-個(gè)別卷煙上年單箱成本）*個(gè)別卷煙的本年產(chǎn)量

我們以卷煙生產(chǎn)為例，假定生產(chǎn)三個(gè)規(guī)格的卷煙，本年總產(chǎn)量為90箱，本年生產(chǎn)成本總額為12600元，上年同期總產(chǎn)量為80箱，上年成本總額為10760元。

（二）可比卷煙生產(chǎn)成本分析?？杀染頍熓侵干夏暾Ｉa(chǎn)，本年仍繼續(xù)生產(chǎn)，并有相關(guān)的成本資料可進(jìn)行前后期對(duì)比的產(chǎn)品。對(duì)可比卷煙成本的變動(dòng)進(jìn)行分析，主要是進(jìn)一步揭示企業(yè)可比卷煙成本的影響程度和挖掘潛力措施。

在做可比卷煙成本分析時(shí)，需要將上年成本進(jìn)行轉(zhuǎn)換，目的是剔除產(chǎn)量結(jié)構(gòu)對(duì)成本的影響額，找出影響成本變動(dòng)的真實(shí)原因。轉(zhuǎn)換后的上年成本總額=∑（可比卷煙本年產(chǎn)量*可比卷煙上年單位成本），這個(gè)成本轉(zhuǎn)換的工作量相對(duì)較大。

引起可比卷煙成本變化的因素有三個(gè)：一是材料消耗影響；二是材料價(jià)格影響；三是燃料動(dòng)力、職工薪酬和制造費(fèi)用等費(fèi)用影響。最后需著重對(duì)影響可比卷煙成本的重要因素（煙葉、盒皮、嘴棒等）進(jìn)一步進(jìn)行因素分解和分析。

1、可比產(chǎn)品原材料分析。原材料的對(duì)比分析，主要是采用因素分析法分別計(jì)算消耗和價(jià)格對(duì)成本的影響額。

卷煙生產(chǎn)中涉及的原材料成本要素比較多，約有20多種，我們以對(duì)成本影響額較大的煙葉為例進(jìn)行分析，產(chǎn)量如上所述，A、B卷煙本年產(chǎn)量分別為20箱、50箱，可比產(chǎn)品的單位煙葉成本如表2所示。

（1）首先計(jì)算可比卷煙的平均單位成本、單耗和單價(jià)，計(jì)算公式如下：

本年可比卷煙平均單位煙葉成本=∑（可比卷煙本年產(chǎn)量*可比卷煙本年單位成本）/本年總產(chǎn)量

上年可比卷煙平均單位煙葉成本=∑（可比卷煙本年產(chǎn)量*可比卷煙上年單位成本）/本年總產(chǎn)量

本年可比卷煙平均煙葉單耗=∑（可比卷煙本年產(chǎn)量*可比卷煙本年單耗）/本年總產(chǎn)量

上年可比卷煙平均煙葉單耗=∑（可比卷煙本年產(chǎn)量*可比卷煙上年單耗）/本年總產(chǎn)量

可比卷煙平均煙葉單價(jià)=可比卷煙平均單位煙葉成本/可比卷煙平均煙葉單耗

我們將上述公式應(yīng)用到本例中，得出：

本年可比卷煙平均單位煙葉成本=（20*60+50*78）/（20+50）=72.86元

上年可比卷煙平均單位煙葉成本=（20*54.36+50*73.60）/（20+50）=68.10元

煙葉單耗和單價(jià)的計(jì)算結(jié)果詳見表2中的“合計(jì)”項(xiàng)，計(jì)算過(guò)程略。

（2）計(jì)算煙葉對(duì)可比卷煙成本的影響總額，計(jì)算公式如下：

影響額=可比卷煙平均單位煙葉成本增減額*本年總產(chǎn)量=（72.86-68.10）*70=332.80元

（3）進(jìn)一步分析影響煙葉成本變動(dòng)的是價(jià)格影響還是消耗影響，計(jì)算公式如下：

消耗影響=（材料本年單耗-上年單耗）*材料上年單價(jià)*本年總產(chǎn)量

價(jià)格影響=（材料本年單價(jià)-上年單價(jià)）*材料本年單耗*本年總產(chǎn)量

我們將公式運(yùn)用到本例中，得出：

煙葉消耗影響=（30.86-31.49）*2.16*（20+50）=-95.17元

煙葉價(jià)格影響=（2.36-2.16）*30.86*（20+50）=427.97元

綜上所述，卷煙生產(chǎn)中使用到的其他原材料對(duì)成本的影響也是采用相同方法一一進(jìn)行分析，最后分別將所有原材料的價(jià)格、消耗影響額匯總，則可計(jì)算出可比卷煙中原材料價(jià)格或消耗對(duì)成本的影響總額。

2、可比產(chǎn)品間接費(fèi)用影響?？杀犬a(chǎn)品間接費(fèi)用包括了燃料動(dòng)力、職工薪酬和制造費(fèi)用三大項(xiàng)，其中：

（1）燃料動(dòng)力包括了外購(gòu)燃料成本和輔助車間發(fā)生的制造費(fèi)用。對(duì)于外購(gòu)燃料成本，可以采用因素分析法剖析消耗和價(jià)格的各自影響額；輔助車間發(fā)生的制造費(fèi)用主要包括了折舊和職工薪酬，可結(jié)合預(yù)算數(shù)或同期數(shù)進(jìn)行對(duì)比分析，以查找變動(dòng)原因。

（2）職工薪酬主要是指生產(chǎn)員工所發(fā)生的職工工資、福利費(fèi)等成本，相對(duì)較為固定，每年的預(yù)算基本上能準(zhǔn)確核定。

（3）制造費(fèi)用中占比重較大的是折舊費(fèi)和修理費(fèi)，而折舊費(fèi)是不可控項(xiàng)目，修理費(fèi)與產(chǎn)量和機(jī)器設(shè)備的管理水平有很大的關(guān)系，可結(jié)合實(shí)際進(jìn)行對(duì)比分析，查找成本差異。

（三）分析評(píng)價(jià)。通過(guò)采用恰當(dāng)合理的分析方法，找出成本差異，計(jì)算出各因素的影響程度，研究查明產(chǎn)生差距的原因，抓住關(guān)鍵問(wèn)題，并綜合評(píng)價(jià)，提出改進(jìn)措施。

（1）通過(guò)對(duì)比分析，找出影響成本的關(guān)鍵因素，從而在生產(chǎn)管理中進(jìn)行重點(diǎn)監(jiān)控，可實(shí)現(xiàn)成本的有效控制。

（2）通過(guò)實(shí)際與預(yù)算的對(duì)比分析，查明實(shí)際發(fā)生變化的原因，正確評(píng)價(jià)公司成本預(yù)算的執(zhí)行情況，可為預(yù)算定額的科學(xué)制定提供數(shù)據(jù)支撐。

（3）檢驗(yàn)成本管理的合理性、真實(shí)性，明確成本管理的責(zé)任部門。通過(guò)分析，如果消耗對(duì)成本影響較大，說(shuō)明生產(chǎn)車間管理出現(xiàn)問(wèn)題，需要進(jìn)一步挖潛降耗節(jié)約成本；材料價(jià)格對(duì)成本影響較大，說(shuō)明物資采購(gòu)部門應(yīng)從供應(yīng)商入手開展成本管理，將價(jià)值鏈延伸，降低采購(gòu)成本提高企業(yè)效益。

三、結(jié)束語(yǔ)

成本分析是成本管理的重要組成部分，是尋求降低成本途徑的重要手段，因此，應(yīng)強(qiáng)化卷煙生產(chǎn)成本的分析，建立起科學(xué)合理的成本分析系統(tǒng)，實(shí)現(xiàn)成本的有效管控，提升企業(yè)綜合效益。（作者單位：廣西中煙工業(yè)有限責(zé)任公司）

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