魏鸝瑤

摘 要：隨著我國市場經(jīng)濟的不斷發(fā)展以及稅法體系的持續(xù)完善，依法納稅已經(jīng)成為企業(yè)、公民應盡的一項義務，與此同時，企業(yè)也獲得了合理避稅的必要條件與空間。從國際上看，采取各種措施合理避稅是任何國家的企業(yè)都經(jīng)常采用的一種手段，企業(yè)通常會通過合理的途徑，采取不違法的合理措施，以便能夠降低其納稅成本，提升其經(jīng)濟效益。改革開放以后，我國的小企業(yè)發(fā)展迅猛，但是一部分小企業(yè)還沒有意識到合理避稅對企業(yè)的作用。

關(guān)鍵詞：稅收規(guī)避；財務措施；小企業(yè)

一、小企業(yè)所得稅規(guī)避的概述

1.企業(yè)所得稅規(guī)避的理論

避稅在理論界并沒有比較明確的一個概念，也很難對其進行準確的定義。一般來講，避稅通常是納稅人（企業(yè)或者自然人）采取或者利用稅收法律的漏洞或者含糊不明確的地方，充分利用會計與稅收規(guī)則，其目的是為了減少納稅人所應當承擔的納稅數(shù)額。企業(yè)所得稅是我國企業(yè)所承擔的一項主要稅種，因此，我國的企業(yè)現(xiàn)在非常重視對所得稅的研究，其中如何避稅也是重點關(guān)注的領(lǐng)域。所謂的企業(yè)所得稅規(guī)避，就是指企業(yè)在納稅過程中，在不違反稅法規(guī)定的情況下，充分利用稅收優(yōu)惠政策、會計準則的相關(guān)規(guī)定以及稅法的天然漏洞，盡量減小企業(yè)的應納所得稅額度。

2.小企業(yè)所得稅進行規(guī)避的原因

（1）主觀原因

對于大多數(shù)的企業(yè)來講，避稅的主觀原因是由于對于企業(yè)來講，都在心理上有逃避納稅義務的愿望，也就是說，大多數(shù)的納稅人都希望通過一定的手段與方式來實現(xiàn)少納稅或者不納稅的目的。對企業(yè)而言，盡管納稅是其應當承擔的一種法定義務，國家規(guī)定的稅種與稅率也是正當、合理的，但是畢竟也是企業(yè)在經(jīng)濟利益上的一種損失。因為假設(shè)企業(yè)的其他因素不發(fā)生變化，企業(yè)的收入與納稅金額之間成反比關(guān)系，企業(yè)上繳的稅金越多，實際的獲利就會越少；反過來也一樣，企業(yè)只有在納稅時少繳稅，其實際的獲利才會越多。因此，任何一個企業(yè)都必然希望少繳稅多獲利。

（2）客觀原因

首先，對于國家或者地區(qū)來講，其經(jīng)濟發(fā)展水平在不同的時期都有著與其他任何時期不同的側(cè)重點。企業(yè)在這種情況下，特別是稅法規(guī)定了一些不同的優(yōu)惠或者納稅待遇的時候，納稅人就會想辦法利用各種納稅差異來盡量減少納稅。

其次，稅收制度不可能絕對完善。這就給納稅人得以實現(xiàn)避稅提供了相應的條件與基礎(chǔ)。比如當前我國的企業(yè)所得稅的稅率規(guī)定就比較高，因此企業(yè)就一定會想辦法減少納稅額度。假如稅率不高，納稅人繳納的稅款很輕松就能夠承擔，那么納稅人也就不會去想辦法避稅。再比如稅法還不夠完善，也很難窮盡所有的企業(yè)經(jīng)濟行為，因此有些內(nèi)容規(guī)定就不夠具體，這種制度上的漏洞也為企業(yè)創(chuàng)造了避稅的條件。還比如稅法上的課稅對象相互之間有一定的重疊與交叉，因此企業(yè)就有條件選擇對自己最為有利的課稅對象進行計稅。

再次，稅法征收方法上也存在一定的漏洞。比如在流轉(zhuǎn)稅的征收方面就給企業(yè)留下了很大的操作空間，因為該稅種是一個按照商品的流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)進行課稅的稅種，所以只要納稅人能夠有效地控制商品的流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)數(shù)，就一定能夠?qū)崿F(xiàn)避稅。例如，某制衣公司是一個聯(lián)營企業(yè)，當該企業(yè)收購進原材料以后，要對紡毛、染色以及制衣等全部過程進行內(nèi)部管理，因此當該制衣公司出售最終成品產(chǎn)品的時候，就只需要在唯一的銷售環(huán)節(jié)繳納流轉(zhuǎn)稅。但是如果紡毛、染色以及制衣等全部過程都是在獨立核算的企業(yè)里完成的，那么所經(jīng)過的全部流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)都需要繳納流轉(zhuǎn)稅。所以，對于企業(yè)來講，從采購到生產(chǎn)、銷售都能夠完成的企業(yè)就有著避稅的天然優(yōu)勢。

3.小企業(yè)納稅規(guī)避的意義

我國的市場經(jīng)濟在最近幾十年得到了飛速的發(fā)展，企業(yè)也有了更為廣闊的發(fā)展空間，我國的企業(yè)也更為注重財務管理，以便能夠有效降低成本，從而使得企業(yè)獲得最大化的利潤。而稅收負擔對于企業(yè)成本支出來講始終是一個很重要的支出，因此我國的企業(yè)尤其是中小企業(yè)也越來越認識到合理避稅，做好稅收籌劃的重要價值。第一，合理避稅能夠幫助企業(yè)實現(xiàn)財務管理目標。企業(yè)通過合理避稅，能夠減少企業(yè)實際的稅收支出，這部分節(jié)約的稅收成本能夠再次投入到企業(yè)其他的生產(chǎn)經(jīng)營活動之中，有利于企業(yè)擴大再生產(chǎn)，也非常有利于實現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟價值；第二，合理避稅還能夠幫助企業(yè)有效提升其財務管理水平，由于企業(yè)在其經(jīng)營管理活動中所作出的任何決策都需要以財務報表信息為決策依據(jù)，而科學的避稅措施能夠提升會計報表的質(zhì)量，提升企業(yè)的財務管理水平。

二、小企業(yè)納稅規(guī)避的類型

1.合法的避稅

合法的避稅，指的是企業(yè)的避稅行為沒有違反稅收法律的規(guī)定，企業(yè)主要是利用了國家間或者國家行業(yè)間稅法規(guī)定方面的差別規(guī)定，選擇對企業(yè)最為有利的納稅策略來開展企業(yè)的經(jīng)營活動。例如，我國《企業(yè)所得稅法》規(guī)定分公司的利潤要與總公司利潤合并計算應納稅所得額，但是子公司可以單獨計算應納稅所得額，這就讓企業(yè)在設(shè)立境外經(jīng)營機構(gòu)提供了法律上的機會。假如該企業(yè)預計境外機構(gòu)要想實現(xiàn)盈利需要經(jīng)過一個較長的時期，在此期間可能該機構(gòu)始終處于虧損經(jīng)營的狀態(tài)，由于分公司的虧損能夠在總公司得到合并計算時的彌補，因此不僅能夠減輕分公司的經(jīng)營壓力，還能夠讓總公司少繳納稅款，因此組建分公司對總公司而言就非常有利。而假如境外機構(gòu)在經(jīng)營初期就能夠?qū)崿F(xiàn)盈利，那么它采取子公司的設(shè)立方式就更為合適。因為在一些國家就規(guī)定，子公司的稅后利潤假如不上交回國內(nèi)母公司，那么母公司就不需要合并計算納稅，實際上獲得了延期納稅的利益。此類避稅行為盡管對稅收能夠產(chǎn)生一定的影響，但此類避稅行為是在在稅法允許的范圍內(nèi)實現(xiàn)的，只是企業(yè)選擇了有利于減輕企業(yè)稅負的計算方式，與稅法不抵觸，因此屬于合法避稅的范疇。

2.非違法的避稅

非違法的避稅行為通常是基于稅法本身不夠完善而存在一定的漏洞，企業(yè)就可以利用這種不完善或者漏洞而作出有利于企業(yè)的納稅安排。比如跨國企業(yè)在關(guān)聯(lián)企業(yè)之間進行交易，可以是商品買賣，也可以是企業(yè)間貸款，還可以是提供勞務，在此過程中，交易企業(yè)之間利用定價權(quán)來降低或提高商品價格、勞務費用與貸款利率，就能夠把高稅國的利潤轉(zhuǎn)移到低稅國，實際上減少公司的納稅負擔。從法律上來講這種避稅行為在稅法上并不禁止，跨國公司按照自己的意愿實現(xiàn)定價，就不能認定該行為是違法的或者不合法的。從實踐中看，此類利用稅收漏洞進行非違法的避稅，盡管確實讓國家稅收受到了一定的損失，但是稅務主管部門由于無法可依，也不能象對待偷稅一樣進行相應的法律制裁，只有加大力度完善稅收體系，以減少和杜絕稅收漏洞。

3.小企業(yè)采取的的違法避稅的方式

有些小企業(yè)在合法外衣的掩蓋下，采用欺詐手段進行逃稅，此類避稅方法屬于違法行為，通常是利用稅法上的差別規(guī)定，看起來是合法的，實際上就是一種逃稅行為。比如，按照我國的稅法規(guī)定，企業(yè)在轉(zhuǎn)讓技術(shù)過程中所收取的特許權(quán)使用費是需要繳納預提稅的，但是作為投資所進口的設(shè)備卻不需要納稅，以上規(guī)定就讓一些外國的投資商有了一定的可乘之機。從我國中外合資企業(yè)的實際情況看，通常都是既有外方投資商以投資名義進口的設(shè)備，同時又有一些專有技術(shù)的進口，外方投資商往往利用國內(nèi)對設(shè)備和技術(shù)的真實價格不是很清楚的現(xiàn)象，在進口中抬高設(shè)備價格，相應壓低技術(shù)進口的價格，實際上是將技術(shù)價格隱藏在了設(shè)備價格之中，這樣就逃避了特許權(quán)中使用費應納的預提稅。這種避稅行為實際上就是用欺詐手段偷逃稅收的行為，與一般偷稅行為一樣。

三、小企業(yè)稅收規(guī)避的財務措施及方式

1.小企業(yè)費用支出的合理列支

中小企業(yè)可以將經(jīng)營過程中所發(fā)生的水、電、交通、燃料費等分攤到企業(yè)的經(jīng)營成本中，這樣就能夠?qū)崿F(xiàn)節(jié)稅的目的。比如一些小企業(yè)的經(jīng)營者將自己的房子與車子的各項支出都列支為公司的經(jīng)營項目。盡管這種做法為國家稅法所禁止，但是確實有大量的小企業(yè)在采用。小企業(yè)還可以適當提高職工的福利以便獲得節(jié)稅的利益。小企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營的過程中，在計稅工資的幅度范疇內(nèi)可以適當提高工資與福利待遇。以上福利費用按照我國稅法的規(guī)定能夠在成本中進行列支，在幫助企業(yè)調(diào)動員工的積極性的情況下，也可以減少企業(yè)的稅負。

2.利用個人接受捐贈免稅的政策

我國于2012年出臺了《捐贈免稅相關(guān)政策》，該政策明確規(guī)定了企業(yè)與個人公益性捐贈的情況下，其所得稅實行稅前扣除的政策。同時該政策還規(guī)定企業(yè)如果發(fā)生了公益性捐贈支出，可以在當年度企業(yè)利潤總額12%以內(nèi)的部分，在計算應納稅所得額的時候予以扣除。由于我國絕大多數(shù)的小企業(yè)都是個人獨資企業(yè)或者是合伙企業(yè)，企業(yè)的治理結(jié)構(gòu)相對簡單，企業(yè)的財產(chǎn)通常情況下就是屬于少數(shù)投資者個人所有的。因此，基于這項規(guī)定，小企業(yè)就可以利用個人接受捐贈免稅的政策實現(xiàn)避稅。

3.小企業(yè)可以的利用稅收優(yōu)惠的政策

我國為了鼓勵中小企業(yè)發(fā)展，國家以及一些地方都出臺了很多的針對中小企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策。比如提高增值稅、營業(yè)稅的起征點的優(yōu)惠政策，山東省的稅收征管部門就規(guī)定，從2011年11月1日開始，對于銷售貨物與應稅勞務的企業(yè)，其增值稅的起征點提高到月銷售額兩萬元；如果是按次納稅的，起征點則提高到每次（日）銷售額五百元。再比如我國稅法規(guī)定，小規(guī)模納稅人的增值稅征收率為3%。而按照我國對于企業(yè)規(guī)模的劃分標準，很大一部分企業(yè)都可以歸類為小規(guī)模納稅人。因此，在我國的小企業(yè)中，多數(shù)都可以充分利用相應的稅收優(yōu)惠政策實現(xiàn)企業(yè)的合理避稅目的。

4.將利息轉(zhuǎn)化成其他收入

按照我國的稅法規(guī)定，企業(yè)的利息收入是應當繳納所得稅的，但是我們也可以采用會計方法實現(xiàn)避稅或者節(jié)稅。比如，A企業(yè)借給B企業(yè)一筆借款，當期收到利息10萬元，如果將此筆利息計入收入，那么，企業(yè)應當繳納該筆收入的所得稅。但是，如果將該筆10萬元收入計入B企業(yè)的貨款定金，則不需要在該期繳納所得稅，留待將來某一個恰當?shù)臅r期計入收入。這樣做的效果是在企業(yè)資金比較緊張的情況下，能夠延期繳納應繳的所得稅，增加企業(yè)的流動資金，緩解了企業(yè)面臨的資金壓力。

5.小企業(yè)應選擇合適自己企業(yè)的固定資產(chǎn)的折舊法

企業(yè)利用固定資產(chǎn)折舊實現(xiàn)合理避稅的目的有很多便利條件，比如企業(yè)可以延長固定資產(chǎn)的折舊年限來實現(xiàn)避稅?？陀^上來看，固定資產(chǎn)的折舊年限是由該固定資產(chǎn)的實際使用年限所決定的。但是該使用年限并不是肯定的而是一個人為預估的經(jīng)驗值，因此在折舊年限的確定中人為因素影響較大，這就為避稅提供了一定的可能性。從實踐中的效果看，縮短固定資產(chǎn)的折舊年限必然起到了縮短成本的收回期限的效果，從而讓前期的企業(yè)利潤后移到未來的一段時期。在國家所得稅稅率保持穩(wěn)定不變的前提下，企業(yè)如果能夠遲緩交納所得稅，與企業(yè)向國家獲得一筆無息貸款的效果是一樣的。例如，某小企業(yè)以50萬元購買了一輛貨車，如果其殘值按原價的4%進行估算，其預計的使用年限為8年。如果企業(yè)采用直線法計算，其年計提折舊額為6萬元。我們可以假定該企業(yè)的實際資金成本比例為10%，那么該貨車折舊后所節(jié)約的所得稅支出折合成現(xiàn)值為105633元；假如我們將折舊期限從原來的8年改變到現(xiàn)在的6年，那么每年計提的折舊額就是8萬元，那么該貨車折舊后所節(jié)約的所得稅支出折合成現(xiàn)值為114972元，盡管企業(yè)只是改變了折舊期限，從總數(shù)上看，企業(yè)所得稅的稅負總和并沒有發(fā)生變化，但是如果我們考慮到資金投入經(jīng)營所帶來的預期收益，那么6年折舊要比8年折舊對企業(yè)而言更為合算。事實上當國家的稅率發(fā)生改變的情況下，企業(yè)延長固定資產(chǎn)的折舊期限是能夠?qū)崿F(xiàn)其節(jié)稅的目的的。

小企業(yè)還可以采用不同的折舊計提方法以便實現(xiàn)避稅。按照我國《會計準則》規(guī)定，有多種計提折舊的方法可以使用，最常為企業(yè)所采用的有直線法、產(chǎn)量法、工時法與加速折舊法等等。而且我國稅法并不規(guī)定某一個企業(yè)必須采用何種計提方法，而是賦予企業(yè)自由選擇固定資產(chǎn)折舊方法與年限的權(quán)利。這樣的情況下，在以上各種折舊方法中，采用不同的折舊方法所計算出來的折舊額在數(shù)量上是不一樣的，因此分攤到各期的固定資產(chǎn)的成本也必然會存在一定的差別，也就在事實上影響到了企業(yè)各期的成本與利潤。

6.固定資產(chǎn)修理中的納稅籌劃

假如小企業(yè)能夠從生產(chǎn)經(jīng)營的實際需要出發(fā)考慮將固定資產(chǎn)的維修盡可能地按照大修理處理的話，那么企業(yè)就能獲得一定的經(jīng)濟利益。這是由于固定資產(chǎn)的日常維修支出屬于在建工程的范圍，因此在日常維修中所耗的配件與材料的進項稅是不能夠在稅前進行抵扣的，何況這種日常維修支出要么是要計入固定資產(chǎn)原值按規(guī)定計提折舊，要不就是作為遞延費用在大于或者等于5年的期間內(nèi)分期予以攤銷；但是固定資產(chǎn)在大修理中所使用的配件與材料的進項稅是可以在稅前進行抵扣的，而且該筆修理費用還能夠在發(fā)生當期就直接予以扣除。很明顯，對固定資產(chǎn)進行大修的財務效果對企業(yè)節(jié)稅有利。

四、結(jié)論

總之，在當前我國《企業(yè)所得稅》的背景下，小企業(yè)要對所得稅的繳納范圍、方式等進行系統(tǒng)、深入的研究，也才能為企業(yè)找到合理的避稅空間與方式，并且要采取恰當?shù)谋芏惔胧?，以便減少稅務支出。這里需要我們注意的是，在企業(yè)籌劃合理避稅的過程中，首先要保證該避稅措施“不違法”，避免由于采用違法的避稅措施而給企業(yè)帶來不必要的風險，只有這樣，才能確保企業(yè)在有效的避稅措施下獲得避稅與節(jié)稅的良好效果。

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