夏萱

【摘 要】 近年來，隨著我國公共財(cái)政體制改革和中小學(xué)教育管理體制改革的不斷推進(jìn)，財(cái)政部于2013年12月頒布了《中小學(xué)會(huì)計(jì)制度》，并于2014年1月1日開始全面實(shí)施。本文從會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)的角度針對(duì)當(dāng)前中小學(xué)會(huì)計(jì)核算的問題與不足，提出今后會(huì)計(jì)改革的核心內(nèi)容即將會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)由收付實(shí)現(xiàn)制改為權(quán)責(zé)發(fā)生制，并且穩(wěn)步推進(jìn)權(quán)責(zé)發(fā)生制。

【關(guān)鍵詞】 中小學(xué) 會(huì)計(jì)核算 權(quán)責(zé)發(fā)生制 建 議

2013年12月，財(cái)政部結(jié)合《中小學(xué)校財(cái)務(wù)制度》（財(cái)教[2012]489號(hào)），頒布了《中小學(xué)會(huì)計(jì)制度》，于2014年1月1日全面施行。然而，科學(xué)有效核算教育成本必須建立在一個(gè)良好的會(huì)計(jì)制度下，而會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)正是今后會(huì)計(jì)改革的核心內(nèi)容，即由收付實(shí)現(xiàn)制改為權(quán)責(zé)發(fā)生制。如何在新的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)下，加強(qiáng)和完善中小學(xué)校會(huì)計(jì)核算制度，滿足不同財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息使用者的需求，是今后中小學(xué)會(huì)計(jì)改革的一個(gè)重要課題。

一、現(xiàn)行中小學(xué)會(huì)計(jì)核算的問題

1.收付實(shí)現(xiàn)制下跨年度財(cái)政交易不利于防范財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)

目前，收付實(shí)現(xiàn)制仍是我國現(xiàn)行的中小學(xué)會(huì)計(jì)審核制度的重要標(biāo)準(zhǔn)，它是以現(xiàn)金收到或付出為標(biāo)準(zhǔn)，來記錄收入的實(shí)現(xiàn)和費(fèi)用的發(fā)生。但在這種制度下，中小學(xué)的跨年度財(cái)政交易和事項(xiàng)（例如教師養(yǎng)老金發(fā)生在本期但有可能不導(dǎo)致當(dāng)期財(cái)務(wù)資源流動(dòng)的交易）容易引起一定的財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)。其次，收付實(shí)現(xiàn)制只能提供相對(duì)狹窄的現(xiàn)金交易，當(dāng)出現(xiàn)非現(xiàn)金交易信息（如實(shí)物交易和稅式支出），以及與績效相關(guān)的服務(wù)成本信息時(shí)將無法考量。

與此同時(shí)，收付實(shí)現(xiàn)制還容易產(chǎn)生財(cái)政機(jī)會(huì)主義行為，也就是現(xiàn)金收付的時(shí)間和交易發(fā)生的時(shí)間不一致，使得當(dāng)事人有更多的機(jī)會(huì)去操縱現(xiàn)金收付的時(shí)間來控制資金流。

2.收付實(shí)現(xiàn)制下無法精確核算成本和費(fèi)用

中小學(xué)的成本和費(fèi)用核算問題，是政府制定撥款標(biāo)準(zhǔn)并進(jìn)行教育資源公平分配的重要依據(jù)。對(duì)于現(xiàn)階段的中小學(xué)會(huì)計(jì)核算制度來說，收付實(shí)現(xiàn)制即只在發(fā)生現(xiàn)金交易時(shí)才記錄付款和收款，因此無法保證教育成本和費(fèi)用等重要數(shù)據(jù)直接體現(xiàn)在會(huì)計(jì)賬目上，而對(duì)于當(dāng)期的實(shí)際收入和支配狀況的統(tǒng)計(jì)，同樣不會(huì)在報(bào)表上體現(xiàn)出來。

在收付實(shí)現(xiàn)制下，將學(xué)校當(dāng)期所有現(xiàn)金支出行為全部記為當(dāng)期學(xué)校開支，而學(xué)校教育作為一個(gè)連續(xù)性活動(dòng)，當(dāng)期支出并不一定與當(dāng)期的教育活動(dòng)有關(guān)；相反許多發(fā)生在本期但不導(dǎo)致當(dāng)期現(xiàn)金的流動(dòng)，包括養(yǎng)老金等或有事項(xiàng)，由此造成在收付實(shí)現(xiàn)制的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)下歸集到的學(xué)校當(dāng)期支出與學(xué)校實(shí)際教育費(fèi)用存在較大差別，要么夸大了學(xué)校當(dāng)期的運(yùn)營成本，要么低估了運(yùn)營成本。

3.固定資產(chǎn)的分類標(biāo)準(zhǔn)不明確并缺少累計(jì)折舊

《中小學(xué)校會(huì)計(jì)制度》中，對(duì)于固定資產(chǎn)的折舊僅要求“有條件的中小學(xué)校應(yīng)當(dāng)設(shè)置固定資產(chǎn)折舊輔助賬，登記固定資產(chǎn)原件、當(dāng)期要計(jì)提折舊及累計(jì)折舊等情況”。但并未對(duì)固定資產(chǎn)的類別劃分方式、折舊時(shí)間統(tǒng)一設(shè)定，因此中小學(xué)的資產(chǎn)登記、統(tǒng)計(jì)、核算與清查都十分困難，也直接影響到固定資產(chǎn)信息在地區(qū)間的橫向可比性，使得中小學(xué)校教育成本計(jì)量的不準(zhǔn)確和不可比。

另一方面，新的中小學(xué)校會(huì)計(jì)制度中不計(jì)提固定資產(chǎn)的累計(jì)折舊，只核算原值，這是不科學(xué)的。因?yàn)楣潭ㄙY產(chǎn)在使用過程中的有形和無形損失在賬目上得不到體現(xiàn)，也就無法反映中小學(xué)校當(dāng)期的實(shí)際成本和費(fèi)用，所以應(yīng)增加“累計(jì)折舊”會(huì)計(jì)科目。

二、完善我國中小學(xué)會(huì)計(jì)核算的建議

1.穩(wěn)步推進(jìn)權(quán)責(zé)發(fā)生制

為適應(yīng)深化財(cái)政管理改革的要求，應(yīng)當(dāng)逐步引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，即以應(yīng)收應(yīng)付作為確定本期收入和費(fèi)用的標(biāo)準(zhǔn)，而不問貨幣資金是否在本期收到或付出。國際上有許多國家是實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制政府會(huì)計(jì)，都是依據(jù)不同的情況采用不同的推進(jìn)方式。

引進(jìn)權(quán)責(zé)發(fā)生制并不是一蹴而就的，需要為其創(chuàng)造一定的基礎(chǔ)和條件。正在進(jìn)行的部門預(yù)算和國庫制度的改革，是逐漸引進(jìn)新會(huì)計(jì)核算制度的基礎(chǔ)；同時(shí)，逐步加大平衡各地區(qū)的財(cái)政能力的力度，加強(qiáng)對(duì)地方政府的指導(dǎo)，包括必要的財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)控制，以真實(shí)的反映預(yù)算情況，這也是實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制的另一個(gè)重要基礎(chǔ)工作。

2.細(xì)化并統(tǒng)一固定資產(chǎn)分類及合理計(jì)提折舊

固定資產(chǎn)在學(xué)校資產(chǎn)總額中比例較大，為了保證固定資產(chǎn)類別劃分與年限都統(tǒng)一起來，提升中小學(xué)之間會(huì)計(jì)工作的可比性，適應(yīng)公共財(cái)政方面的革新，應(yīng)當(dāng)保障固定資產(chǎn)的計(jì)算、管理與考核都使用統(tǒng)一的指標(biāo)。

其中，對(duì)固定資產(chǎn)的累計(jì)折舊核算處理辦法可參照高校對(duì)固定資產(chǎn)的核算辦法。其中，累計(jì)折舊核算方法可參考高等學(xué)校采用年限平均法或工作量法，并且按月計(jì)提折舊，當(dāng)月增加的固定資產(chǎn)，當(dāng)月不計(jì)提折舊，從下月計(jì)提折舊；當(dāng)月減少的固定資產(chǎn)，當(dāng)月照提折舊，從下月起不提折舊。對(duì)于高等學(xué)校規(guī)定“固定資產(chǎn)提足折舊后，無論能否繼續(xù)使用，均不再提折舊；提前報(bào)廢的固定資產(chǎn)，也不再補(bǔ)提折舊。已提足折舊的固定資產(chǎn)，可以繼續(xù)使用的，應(yīng)當(dāng)繼續(xù)使用規(guī)范管理”，這些中小學(xué)均可作為參考，盡快制定中小學(xué)自身的指標(biāo)。

3.建議財(cái)政部盡快出臺(tái)配套的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并展開培訓(xùn)

雖然2013年《中小學(xué)校會(huì)計(jì)制度》已經(jīng)出臺(tái)，但具體實(shí)施細(xì)節(jié)及銜接等大量工作還需要開展。因此，為保證后續(xù)工作的順利進(jìn)行，建議財(cái)政部盡快出臺(tái)配套的《中小學(xué)教育成本核算辦法》等，確保中小學(xué)新會(huì)計(jì)制度的平穩(wěn)順利實(shí)施。

同時(shí)，在對(duì)當(dāng)前的財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)制度實(shí)行重大革新的時(shí)候，要對(duì)中小學(xué)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員、管理者甚至決策者進(jìn)行培訓(xùn)。因?yàn)橹行W(xué)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員都有不錯(cuò)的學(xué)歷基礎(chǔ)，學(xué)習(xí)新知識(shí)的能力較強(qiáng)，并且具備較多的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，同時(shí)能充分利用互聯(lián)網(wǎng)學(xué)習(xí)渠道，因此開展學(xué)習(xí)與培訓(xùn)活動(dòng)對(duì)于推動(dòng)新的中小學(xué)校會(huì)計(jì)制度具有重要意義。

【參考文獻(xiàn)】

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