胡萍

摘要：隨著全面深化教育領(lǐng)域綜合改革的逐步推進(jìn)，高校正在邁進(jìn)建立健全現(xiàn)代大學(xué)制度、完善治理結(jié)構(gòu)、依法治校的新時(shí)期。目前全國(guó)47所部屬高校的大學(xué)章程已經(jīng)通過(guò)教育部審核批準(zhǔn)，這標(biāo)志著高校治理的時(shí)代已經(jīng)全面到來(lái)。內(nèi)部審計(jì)作為高校自律機(jī)制的重要組成部分，作為組織治理機(jī)制的重要一環(huán)，如何正確定位，在高校治理中發(fā)揮作用，值得研究。文章通過(guò)對(duì)高校治理中內(nèi)部審計(jì)面臨的兩類問(wèn)題進(jìn)行分析，揭示高校治理背景下內(nèi)部審計(jì)職能定位模糊的主要原因，并找出內(nèi)部審計(jì)促進(jìn)高校治理的實(shí)踐路徑。

中圖分類號(hào)：F239 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1002-5812（2016）16-0032-02

關(guān)鍵詞：高校治理 內(nèi)部審計(jì) 審計(jì)定位

一、高校內(nèi)部審計(jì)職能定位之惑

國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)（IIA）發(fā)布的《國(guó)際內(nèi)部審計(jì)專業(yè)實(shí)務(wù)框架》（IPPF）將內(nèi)部審計(jì)定義為“一種獨(dú)立、客觀的確認(rèn)和咨詢活動(dòng)，旨在增加價(jià)值和改善組織運(yùn)營(yíng)，它通過(guò)應(yīng)用系統(tǒng)的、規(guī)范的方法，評(píng)價(jià)并改善風(fēng)險(xiǎn)管理、控制及治理過(guò)程的效果，幫助組織實(shí)現(xiàn)價(jià)值”。中國(guó)內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)修訂發(fā)布的最新版《內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則》中對(duì)內(nèi)部審計(jì)的定義為“內(nèi)部審計(jì)，是一種獨(dú)立、客觀的確認(rèn)和咨詢活動(dòng)，它通過(guò)運(yùn)用系統(tǒng)、規(guī)范的方法，審查和評(píng)價(jià)組織的業(yè)務(wù)活動(dòng)、內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理的適當(dāng)性和有效性，以促進(jìn)組織完善治理、增加價(jià)值和實(shí)現(xiàn)目標(biāo)”。這兩個(gè)定義揭示了內(nèi)部審計(jì)與組織治理的密切聯(lián)系，即內(nèi)部審計(jì)的業(yè)務(wù)活動(dòng)雖然包括確認(rèn)與咨詢兩種形式，但最終的目的都是促進(jìn)治理，幫助組織實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)。

我國(guó)高校要實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)定位，在理論與實(shí)踐方面仍存在著阻礙與矛盾。一方面，獨(dú)立性是審計(jì)的靈魂，內(nèi)部審計(jì)也不例外。另一方面，我國(guó)高校內(nèi)部審計(jì)制度自1984年設(shè)立以來(lái)歷經(jīng)30多年的發(fā)展歷程，內(nèi)部審計(jì)從傳統(tǒng)的監(jiān)督者的角色到組織的參謀助手，至今已越來(lái)越多地參與到促進(jìn)組織治理的高度與層面。內(nèi)部審計(jì)僅從第三方角度起到監(jiān)督鑒證的作用，遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能適應(yīng)組織機(jī)構(gòu)發(fā)展的需要，而促進(jìn)治理的過(guò)程，無(wú)可避免地需要內(nèi)部審計(jì)置身于組織活動(dòng)之中，其獨(dú)立性將受到一定的沖擊與影響，加之內(nèi)部審計(jì)人員以及所在部門都屬于高校這個(gè)組織本身，內(nèi)部審計(jì)部門負(fù)責(zé)人依照行政層級(jí)向高校管理層、決策層匯報(bào)工作，征求工作建議。這些天然的固有的內(nèi)部性與審計(jì)的獨(dú)立性本身存在諸多矛盾，使得內(nèi)部審計(jì)人員在工作中難以把握好部門工作的尺度和位置，審計(jì)范圍與深度到底延展到什么程度，難以評(píng)估。

二、內(nèi)部審計(jì)在促進(jìn)高校治理過(guò)程中面臨的問(wèn)題及原因分析

（一）從“廣度”上，內(nèi)部審計(jì)職能的延伸度有待考量。近年來(lái)，伴隨著加強(qiáng)高校辦學(xué)自主權(quán)的熱潮，腐敗案件頻發(fā)，造成了惡劣的社會(huì)影響。在此背景下，依法治國(guó)、依法治教、依法治校的理念已愈加深入人心。十八大以來(lái)，國(guó)家及部委發(fā)布了一系列政策，這其中包括中共中央辦公廳、國(guó)務(wù)院辦公廳印發(fā)的《關(guān)于完善審計(jì)制度若干重大問(wèn)題的框架意見》《關(guān)于實(shí)行審計(jì)全覆蓋的實(shí)施意見》、審計(jì)署印發(fā)的《關(guān)于適應(yīng)新常態(tài)、踐行新理念、更好地履行審計(jì)監(jiān)督職責(zé)的意見》、教育部《關(guān)于加強(qiáng)直屬高等學(xué)校內(nèi)部審計(jì)工作的意見》（教財(cái)[2015]2號(hào)）。這些政策的出臺(tái)，充分表明了對(duì)審計(jì)“全覆蓋”“全過(guò)程跟蹤”的強(qiáng)烈要求以及全社會(huì)對(duì)加強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督的呼聲。對(duì)于內(nèi)部審計(jì)部門來(lái)說(shuō)，這無(wú)疑是一把雙刃劍——既可以大顯身手，同時(shí)也面臨風(fēng)險(xiǎn)與挑戰(zhàn)。

從機(jī)構(gòu)設(shè)置來(lái)看，對(duì)于高校內(nèi)部審計(jì)部門來(lái)說(shuō)，人員數(shù)量有限，超負(fù)荷的工作量難以完成。在對(duì)部屬高校的互訪和調(diào)研中我們發(fā)現(xiàn)，高校中內(nèi)部審計(jì)部門少有10人以上規(guī)模，僅重慶大學(xué)、蘭州大學(xué)審計(jì)處這類全國(guó)內(nèi)部審計(jì)先進(jìn)單位具備，10人以下規(guī)模較為普遍，也存在少部分高校內(nèi)部審計(jì)部門尚未獨(dú)立亦或是審計(jì)部門僅有5人甚至更少。更為重要的是，人員專業(yè)化程度參差不齊，風(fēng)險(xiǎn)難以把握。從審計(jì)職能來(lái)講，傳統(tǒng)的審計(jì)職能包括監(jiān)督、鑒證、評(píng)價(jià)、咨詢等幾類，在高校中，普遍以監(jiān)督為基本職能，其他幾項(xiàng)職能加以融合。而目前的宏觀形勢(shì)迫使高校內(nèi)審部門不得不接受其職能以外的其他工作，這些工作能不能接，要不要接？會(huì)不會(huì)造成審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，能不能保證審計(jì)質(zhì)量？值得商榷。高校，特別是部屬高校一把手管理審計(jì)工作，對(duì)審計(jì)的意識(shí)和認(rèn)識(shí)決定了審計(jì)工作的延展度。從根本上分析這其實(shí)是體制機(jī)制的問(wèn)題，高校中的行政權(quán)力以及行政層級(jí)決定了高校審計(jì)計(jì)劃的決定權(quán)沒(méi)有掌握在審計(jì)部門手中，加之內(nèi)部審計(jì)部門的上級(jí)主管領(lǐng)導(dǎo)其專業(yè)絕大多數(shù)游離于審計(jì)之外，審計(jì)計(jì)劃的科學(xué)性難以保證，往往會(huì)出現(xiàn)接受了專業(yè)以及能力范圍之外的工作任務(wù)。同時(shí)內(nèi)部審計(jì)部門也面臨著另一種尷尬，即固守、死守獨(dú)立性這個(gè)準(zhǔn)則，審計(jì)工作很難“有為”，不能發(fā)揮建設(shè)功能作用，也就很難得到?jīng)Q策層的重視，造成審計(jì)工作難以開展。

（二）從“深度”上，內(nèi)部審計(jì)工作的深度難以控制。審計(jì)項(xiàng)目的深度與項(xiàng)目性質(zhì)、風(fēng)險(xiǎn)以及項(xiàng)目目標(biāo)定位有很大關(guān)系，還必須考慮成本效益原則。在高校中對(duì)審計(jì)工作往往有一種認(rèn)識(shí)上的誤區(qū)，認(rèn)為審計(jì)是萬(wàn)能的，只要是經(jīng)過(guò)審計(jì)的單位和部門就是沒(méi)有問(wèn)題的。然而從專業(yè)角度講審計(jì)不能提供絕對(duì)保障。首先，這是由審計(jì)的業(yè)務(wù)性質(zhì)決定的。比如，高校中開展的財(cái)務(wù)審計(jì)，多是以公允、合規(guī)為審計(jì)目標(biāo)，對(duì)于績(jī)效并不予以更多關(guān)注。其次，審計(jì)項(xiàng)目存在固有風(fēng)險(xiǎn)，即便是重點(diǎn)領(lǐng)域的詳審，也不可能是“全審”，有可能通過(guò)履行審計(jì)程序、實(shí)施審計(jì)方法仍未被發(fā)現(xiàn)，比如凌駕于管理層之上的舞弊。再如小金庫(kù)檢查，如無(wú)舉報(bào)等線索支持，僅靠突擊盤點(diǎn)等審計(jì)手段難以發(fā)現(xiàn)。因此在審計(jì)工作中，對(duì)每一個(gè)項(xiàng)目來(lái)說(shuō)，審計(jì)深度的把握顯得尤為重要。

在高校治理過(guò)程中，內(nèi)部審計(jì)職能總體應(yīng)定位于“參與并促進(jìn)”治理這個(gè)尺度，“參與”與“促進(jìn)”深度不同。作為學(xué)校內(nèi)部治理的組成部分，內(nèi)部審計(jì)應(yīng)參與到高校治理中來(lái)，高校治理強(qiáng)調(diào)的是不同主體之間的權(quán)力制衡，而內(nèi)部審計(jì)產(chǎn)生的動(dòng)因——委托代理理論，也是由于不同主體的目標(biāo)不同而產(chǎn)生發(fā)展起來(lái)的。因此內(nèi)部審計(jì)本身就參與了治理的過(guò)程。另一方面，在高校內(nèi)部審計(jì)實(shí)踐中，內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)工作不能親自設(shè)計(jì)治理框架，不能既當(dāng)運(yùn)動(dòng)員又當(dāng)裁判員。尤其是在組織治理中，要做到到位不越位。

三、內(nèi)部審計(jì)在高校治理中發(fā)揮積極作用的實(shí)踐路徑

綜上，筆者認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)與國(guó)家審計(jì)、社會(huì)審計(jì)的最主要區(qū)別在于其服務(wù)主體與被審計(jì)對(duì)象存在重合，這種區(qū)別就決定了內(nèi)部審計(jì)人員在把握審計(jì)定位時(shí)，要持續(xù)不斷地在“獨(dú)立性”與“建設(shè)性”之間進(jìn)行權(quán)衡。尤其是涉及到高校治理層面的問(wèn)題時(shí)，僅置身事外，就等于否定了審計(jì)的價(jià)值，部門的存在就會(huì)受到威脅。然而究竟要深入到什么程度，怎樣確保在保證獨(dú)立性的基礎(chǔ)上發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)應(yīng)有的建設(shè)性作用，需要從以下幾個(gè)方面增強(qiáng)意識(shí)。

（一）夯實(shí)監(jiān)督職能，重視并保證基礎(chǔ)業(yè)務(wù)。高校治理是通過(guò)建立有效的權(quán)力配置和監(jiān)督機(jī)制，使各項(xiàng)權(quán)力處于一種相互制衡的狀態(tài)。高校治理包括內(nèi)部治理與外部治理兩部分。監(jiān)督是治理的根本。高校自律監(jiān)督機(jī)構(gòu)包括黨委監(jiān)督、民主監(jiān)督、財(cái)務(wù)監(jiān)督以及審計(jì)監(jiān)督。黨委監(jiān)督主要由紀(jì)律檢查委員會(huì)實(shí)施，工作職權(quán)偏重于監(jiān)督領(lǐng)導(dǎo)干部行使職權(quán)；民主監(jiān)督由工會(huì)負(fù)責(zé)，反映集體監(jiān)督職責(zé)，同時(shí)高校中還設(shè)有教代會(huì)等組織，代表廣大教師行使監(jiān)督職責(zé)；財(cái)務(wù)部門、審計(jì)部門是除以上兩種監(jiān)督外，具有專業(yè)監(jiān)督性質(zhì)的部門，但財(cái)務(wù)監(jiān)督更側(cè)重于學(xué)校整體收支的合法性，而審計(jì)監(jiān)督涵蓋了更廣泛的意義，包括財(cái)務(wù)資金的使用，也包含對(duì)管理情況的監(jiān)督，如內(nèi)部控制審計(jì)，往往是深入管理層面的專業(yè)化審計(jì)。治理其實(shí)就是管理的一種升華，是自上而下由全員參與的一種管理，審計(jì)監(jiān)督本身就是治理的一部分。因此，審計(jì)部門在高校治理時(shí)代更應(yīng)從思想意識(shí)上重視傳統(tǒng)的如財(cái)務(wù)收支審計(jì)這樣的履行監(jiān)督職能的審計(jì)項(xiàng)目。

（二）發(fā)揮增值作用，廣泛開展咨詢服務(wù)。咨詢職能往往能起到防患于未然、提前預(yù)警的作用，因此，咨詢服務(wù)是最能體現(xiàn)審計(jì)價(jià)值增值作用的項(xiàng)目類型。內(nèi)部審計(jì)從本質(zhì)上說(shuō)就是在事實(shí)與標(biāo)準(zhǔn)之間找出差距，分析其中的風(fēng)險(xiǎn)，挖掘產(chǎn)生風(fēng)險(xiǎn)的原因，提出管理建議的過(guò)程。而咨詢服務(wù)就是向被審計(jì)方提供科學(xué)化、標(biāo)準(zhǔn)化管理的過(guò)程，這種標(biāo)準(zhǔn)化管理模式其實(shí)就是治理中提高的“制度安排”。另外，咨詢服務(wù)的開展可以很好地促進(jìn)與服務(wù)對(duì)象的雙向理解與溝通，加強(qiáng)各部門對(duì)于審計(jì)工作的意識(shí)與認(rèn)識(shí)，便于形成良好的內(nèi)部控制環(huán)境，形成“人人自治”的氛圍。

（三）提高專業(yè)水平，探索綜合審計(jì)方式。在審計(jì)工作中，一個(gè)項(xiàng)目往往只能達(dá)到一種目的，比如合規(guī)性審計(jì)、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)。近年來(lái)西方國(guó)家提出了一種綜合審計(jì)方式，即對(duì)被審計(jì)單位相關(guān)的幾個(gè)審計(jì)項(xiàng)目一起進(jìn)行審查評(píng)價(jià)，它是近年來(lái)西方國(guó)家政府審計(jì)機(jī)構(gòu)在傳統(tǒng)審計(jì)的基礎(chǔ)上發(fā)展形成的一種新型審計(jì)方式。由于它將財(cái)務(wù)審計(jì)、財(cái)經(jīng)法紀(jì)審計(jì)和經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)有機(jī)地結(jié)合在一起，故稱綜合審計(jì)。這種審計(jì)有利于對(duì)政府部門和公營(yíng)企業(yè)進(jìn)行全面的監(jiān)督。對(duì)于高校治理來(lái)說(shuō)，這種審計(jì)類型的開展十分有利于完善治理結(jié)構(gòu)、節(jié)約資源使用、強(qiáng)化經(jīng)費(fèi)效益，但同時(shí)對(duì)審計(jì)人員提出了較高的專業(yè)化水平要求。只有具備較強(qiáng)的專業(yè)知識(shí)、熟悉管理的人才能勝任。

（四）培養(yǎng)大局意識(shí)，實(shí)施戰(zhàn)略管理審計(jì)。治理的最終目標(biāo)是幫助組織實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)，這一點(diǎn)與內(nèi)審的目標(biāo)不謀而合。對(duì)高校這類組織而言，也涉及許多熱點(diǎn)、焦點(diǎn)領(lǐng)域，這其中就包括決策層十分關(guān)心的領(lǐng)域，及涉及學(xué)校改革發(fā)展大計(jì)的領(lǐng)域。對(duì)于這些領(lǐng)域的資金審計(jì)，往往可以審計(jì)調(diào)查的方式開展，審計(jì)手段可以多樣化，總體目的是讓管理層、頂層設(shè)計(jì)者更加深入地了解情況，為他們提供決策參考的依據(jù)。對(duì)于內(nèi)部審計(jì)來(lái)說(shuō)，圍繞中心、服務(wù)大局是工作建設(shè)性的關(guān)鍵點(diǎn)，把握這一點(diǎn)，就能提高審計(jì)在組織治理中的地位，有利于全面開展各項(xiàng)審計(jì)工作。S

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