史慧敏

【摘 要】隨著審計監(jiān)督全覆蓋實施，審計的地位日漸上升，會計師事務(wù)所的業(yè)務(wù)量也逐漸加大。本文通過對近5年來中國百強會計師事務(wù)所業(yè)務(wù)發(fā)展的相關(guān)數(shù)據(jù)和指標(biāo)進行梳理，研究我國審計市場結(jié)構(gòu)變化和中國事務(wù)所審計市場的集中度，分析本土十大事務(wù)所市場結(jié)構(gòu)的現(xiàn)狀、變化的原因及所存在的弊端，提出通過發(fā)展特色服務(wù)、擴展新的需求市場、事務(wù)所的合并、突破信息系統(tǒng)審計市場等多項措施優(yōu)化本土?xí)嫀熓聞?wù)所市場結(jié)構(gòu)。

【關(guān)鍵詞】審計；審計市場；會計師事務(wù)所

審計界的人都知道，要說會計師事務(wù)所，無疑是國際“四大”，國際“四大”多年來占據(jù)我國審計市場的絕大多數(shù)份額，形成對我國本土事務(wù)所的擠占和壓力。近幾年來，隨著國家政策的支持和國內(nèi)會計師事務(wù)所自身的發(fā)展，我國本土事務(wù)所瑞華和立信的年收入一度超過了“四大”而躍居綜合排行榜前四，這無疑為本土?xí)嫀熓聞?wù)所發(fā)展壯大帶來了利好的信息，如何拓展市場份額較小的事務(wù)所業(yè)務(wù)，優(yōu)化本土?xí)嫀熓聞?wù)所市場結(jié)構(gòu)呢？

一、我國審計市場結(jié)構(gòu)現(xiàn)狀分析

審計市場是指會計師事務(wù)所通過對審計資源進行識別、分析、提供審計服務(wù)的場所，是審計主體、審計客體和審計交易的集合，它有效并合理地配置了審計資源。審計市場主要受到市場集中度、進入壁壘和行業(yè)專業(yè)化等的影響。

（一）審計市場集中度分析。

市場集中度主要指那些在行業(yè)中領(lǐng)先地位的一家或幾家企業(yè)所擁有的市場份額，市場集中度的指標(biāo)為市場占有率，市場占有率通過審計收入比例、職工人數(shù)比例、客戶比例以及客戶資產(chǎn)比例等來衡量。這里選用的是2011～2015年中注協(xié)官方披露的前十家會計師事務(wù)所綜合排名的信息，通過統(tǒng)計分析這十家事務(wù)所總排名、年總收入和注會人數(shù)的變化情況來測算市場集中度，并算得這5年來前十大的市場集中度為59%～62%，可見我國前十大會計師事務(wù)所綜合收入占前百家及整個審計行業(yè)的市場份額很高。

從近5年來前十大會計師事務(wù)所的綜合排名情況看來，審計市場中的一個最大的變化是在2013年時本土?xí)嫀熓聞?wù)所瑞華超過了國際“四大”中的安永和畢馬威而躍居國內(nèi)事務(wù)所排名第三，我國立信事務(wù)所則超過了國際“四大”中的畢馬威而躍居本土事務(wù)所排名第五，這對于我國國內(nèi)會計師事務(wù)所來說可以說是歷史性的巨變，因為此前國際“四大”在我國的綜合排行榜上總是占據(jù)著前四名，本土事務(wù)所則無緣前四。而經(jīng)過分析，瑞華是在2013年5月由中瑞岳華與國富浩華兩大本土?xí)嫀熓聞?wù)所強強聯(lián)手后合并而成的，上述兩家在2011年業(yè)務(wù)收入排名中分列第六及第九。立信會計師事務(wù)所是在2006年10月，由上海立信長江會計師事務(wù)所、北京中天華正會計師事務(wù)所、廣東羊城會計師事務(wù)所合并而成。后來立信事務(wù)所又合并了一些會計師事務(wù)所。而在2009年6月，立信會計師事務(wù)所又與重慶鉑碼會計師事務(wù)所，重新組建為新的北京立信會計師事務(wù)所。但立信的綜合排名在合并前后并沒有太大的差別，都是在第五左右。由此可見，瑞華的快速發(fā)展是由于吸收合并為其帶來了大量新的業(yè)務(wù)，其在2012年～2013年的注冊會計師人數(shù)也大幅增加，這也是造成2013年瑞華名次提升的關(guān)鍵原因。近5年來本土事務(wù)所中除了瑞華和立信比較出色外，第七到第十的事務(wù)所幾乎被天健、信永中和、天職國際、大華、大信所包攬。

2011年～2015年會計師事務(wù)所綜合評價前十家信息如圖1～3所示：

由上面折線圖我們知道：從總收入和注會人數(shù)來看，排前六位的事務(wù)所的年總收入遠大于后四位的年總收入，但本土所的注會人數(shù)遠大于國際“四大”，這說明本土事務(wù)所的注會人均收入遠低于國際“四大”，本土所的競爭力和綜合實力還有待加強。同時也說明由于國際“四大”的成立發(fā)展時間長，國際地位、名譽塑造、執(zhí)業(yè)質(zhì)量、運行機制、綜合人才引進等方面的全球最高水平導(dǎo)致我國政府和大型企業(yè)有了“好大綜合癥”，使國際“四大”掌握了大量的優(yōu)質(zhì)客戶。而國內(nèi)本土事務(wù)所從上世紀(jì)后期開始創(chuàng)辦并發(fā)展，在服務(wù)的各方面與國際“四大”相比，仍有著相當(dāng)大的差距，因此可能并沒有太多的優(yōu)質(zhì)客戶，且是利用較多的注冊會計師才創(chuàng)造出較高的業(yè)務(wù)收入，因此，前十家本土事務(wù)所中，只有經(jīng)過合并的實力雄厚的瑞華和立信之外，其他幾家事務(wù)所始終處于后幾位。而對于中小型事務(wù)所來說，由于我國的國情和特殊體制，使得中小型事務(wù)所的業(yè)務(wù)存在一些壁壘，這也限制了我國中小型事務(wù)所的發(fā)展。

（二）職業(yè)領(lǐng)域分析。

通過查閱資料可知，由于近幾年的次貸危機、歐貸危機等，世界的經(jīng)濟正在艱難復(fù)蘇，加上事務(wù)所合并大潮四起及低價競爭愈演愈烈的影響，這些大型事務(wù)所也意識到傳統(tǒng)審計業(yè)務(wù)的危機感，因此紛紛將主營業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)移到咨詢等其他非傳統(tǒng)業(yè)務(wù)。可以看到的變化是在2013年，國際“四大”較上一年度的咨詢業(yè)務(wù)收入增加了7%，且很多本土事務(wù)所的非審計業(yè)務(wù)收入也有較大增長，其中，天職國際在2013年的咨詢業(yè)務(wù)增速超過了20%。而國內(nèi)未上榜前十的事務(wù)所主要的營業(yè)收入還是審計收入為主。

（三）信息系統(tǒng)審計的發(fā)展分析

這些年來由于互聯(lián)網(wǎng)以及電子商務(wù)的發(fā)展，信息系統(tǒng)審計逐漸被大型事務(wù)所所重視，信息系統(tǒng)審計業(yè)務(wù)在事務(wù)所的審計業(yè)務(wù)中占據(jù)了越來越重要的作用。信息系統(tǒng)審計（IT審計）是的主體是信息系統(tǒng)，旨在通過獲取證據(jù)，以評價判斷信息系統(tǒng)能否保證企業(yè)資產(chǎn)的安全性和完整性，來確保企業(yè)合理有效地利用其資源以達到高效治理的目的。幾乎所有的上市公司或大型電子商務(wù)公司，都特別注重其內(nèi)部信息系統(tǒng)安全性的問題，因此信息系統(tǒng)審計師也成為了內(nèi)審和內(nèi)控的主要參與者，他們要參與企業(yè)內(nèi)部控制的修訂，向決策層提供咨詢，從信息系統(tǒng)入手加強業(yè)務(wù)風(fēng)險控制體系的建設(shè)和管理，以幫助企業(yè)充分考慮信息系統(tǒng)與業(yè)務(wù)風(fēng)險控制的協(xié)調(diào)。

國內(nèi)十大事務(wù)所的業(yè)務(wù)范圍都包含了IT審計，由于國內(nèi)事務(wù)所的IT審計能力不斷提高，近些年來企業(yè)內(nèi)部逐漸普及會計電算化和業(yè)務(wù)的聯(lián)網(wǎng)，事務(wù)所的IT審計業(yè)務(wù)量也有所提升，信息系統(tǒng)審計將會是我國今后審計業(yè)務(wù)的一大重要方向和內(nèi)容。

二、中國審計市場結(jié)構(gòu)優(yōu)化對策

（一）發(fā)展特色服務(wù)，擴展新的需求市場。

相比于“國際四大”，我國內(nèi)資事務(wù)所的發(fā)展緩慢，尤其是小型事務(wù)所，其本身規(guī)模小、資金少、人員比較少，不能審計上市公司的年報，不如大型事務(wù)所那樣將各個環(huán)節(jié)都分的十分清楚等，各方面的缺陷都使小型事務(wù)所承接的業(yè)務(wù)量很少。因此小型事務(wù)所并不一定要承接審計業(yè)務(wù)，而要發(fā)展特色服務(wù)，如代理記賬業(yè)務(wù)、培訓(xùn)財會人員等，這幾乎可以說是中小型事務(wù)所的出路所在。

由于我國法律法規(guī)和國情的特殊性，我國法定審計業(yè)務(wù)主要限定在上市公司的范圍，另外，國有企業(yè)也是法律規(guī)定必須審計的。而其他企業(yè)的審計則具有可選擇性，如民營企業(yè)除需要貸款外，一般無審計需求，因此，我國審計市場的需求不足。我國內(nèi)資所將主營業(yè)務(wù)可轉(zhuǎn)移到IPO、經(jīng)濟責(zé)任審計、會計服務(wù)、管理咨詢、遺產(chǎn)審計、捐贈審計等新的領(lǐng)域。

（二）事務(wù)所的合并。

瑞華和立信近幾年的崛起，可以說是由各大事務(wù)所合并造就的。由此可以看出，雖不至于說是決定因素，但事務(wù)所的合并對其的發(fā)展是至關(guān)重要的，經(jīng)過合并后，會將雙方的客戶資源和人力資源進行實質(zhì)性的整合，拓寬了業(yè)務(wù)范圍，提升了審計質(zhì)量。為此，中注協(xié)在2012年的時候曾公布過一些關(guān)于支持會計師事務(wù)所進一步做大做強的一些政策和建議，由此引發(fā)了一個問題，我國內(nèi)資所應(yīng)該先做大還是先做強？經(jīng)過上述分析，大事務(wù)所比小事務(wù)所更容易承接業(yè)務(wù)、更具有獨立性、也擁有更多選擇客戶的行為，只有事務(wù)所的規(guī)模變大，業(yè)務(wù)變多，才可能談及審計服務(wù)質(zhì)量的問題，久而久之，才能真正的做到大且強，因此，可通過事務(wù)所合并，擴大事務(wù)所的規(guī)模。

（三）突破信息系統(tǒng)審計市場。

2010年11月，中注協(xié)第五次全國會員代表大會首次將審計信息化提上日程，打算在利用五年的時間在審計信息化方面追趕全球發(fā)達國家，全力以赴推動信息系統(tǒng)審計在事務(wù)所的深度應(yīng)用，由此可以看出中注協(xié)在信息系統(tǒng)審計上的重視程度。并且，隨著當(dāng)前電子商務(wù)以及電子政務(wù)等的發(fā)展，聯(lián)網(wǎng)審計發(fā)展越來越快，促使著會計師事務(wù)所重視信息系統(tǒng)審計的重視。而到目前階段，我國十大事務(wù)所雖然有信息系統(tǒng)審計業(yè)務(wù)，但業(yè)務(wù)量并不大，所以，為使本土事務(wù)所盡可能的提高審計市場份額，國內(nèi)本土?xí)嫀熓聞?wù)所要重視信息系統(tǒng)審計，全力發(fā)展和突破信息系統(tǒng)審計，多引進先進的精通計算機和審計知識的復(fù)合型人才，如國際注冊信息系統(tǒng)審計師（CISA），多承接有關(guān)信息系統(tǒng)審計相關(guān)業(yè)務(wù)。

參考文獻[1]王志亮，郭玉清.我國審計市場結(jié)構(gòu)現(xiàn)狀分析[J].現(xiàn)代商貿(mào)工業(yè)，2015，（9）.

[2]龔玨.事務(wù)所合并對審計質(zhì)量的影響研究——基于立信會計師事務(wù)所合并的案例分析[J].審計與理財，2013，（4）.

[3]李秀艷.我國注冊會計師業(yè)務(wù)范圍的拓展探討[J].行政事業(yè)資產(chǎn)與財務(wù)，2014，（6）.

（作者單位：西京學(xué)院）