摘 要：自2016年5月1日起，在全國范圍內(nèi)全面推開營業(yè)稅改征增值稅，現(xiàn)行的建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)納稅人由原來繳納營業(yè)稅改為繳納增值稅。至此，在中華人民共和國境內(nèi)除了以前的銷售貨物、提供加工修理修配勞務(wù)以及進口貨物要征增值稅外，還要對銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)以及不動產(chǎn)征收增值稅。一個比較不錯的稅收結(jié)構(gòu)應(yīng)該以所得稅和財產(chǎn)稅為主，更加體現(xiàn)社會的公平，有一個更公平的稅收結(jié)構(gòu)也能夠促進社會經(jīng)濟更有效率地運行。隨著增值稅占稅收總收入的比重進一步大幅上升，從優(yōu)化稅收結(jié)構(gòu)來講，增值稅作為流轉(zhuǎn)稅應(yīng)該降低征稅比重，騰出空間，增加所得稅和財產(chǎn)稅。

關(guān)鍵詞：稅收結(jié)構(gòu)；“營改增”；稅收目標

中圖分類號：F810.42 文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X（2016）24-0067-03

一、什么是“營改增”以及“營改增”后的稅收結(jié)構(gòu)

（一）什么是“營改增”，為什么“營改增”

“營改增”就是指營業(yè)稅改增值稅。營業(yè)稅改增值稅之前是這樣定義這兩稅的：營業(yè)稅是對在中國境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形的資產(chǎn)或銷售不動產(chǎn)的單位和個人，就其所取得的營業(yè)額征收的一種稅；增值稅是對銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)以及進口貨物的單位和個人就其實現(xiàn)的增值額征收的一個稅種。2012年1月1日起，在上海實施了交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)“營改增”試點。2013年8月1日起，交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)“營改增”試點推向全國，同時將廣播影視服務(wù)納入試點范圍。2014年1月1日起，鐵路運輸業(yè)和郵政業(yè)在全國范圍內(nèi)實施“營改增”試點。2014年6月1日起，電信業(yè)在全國范圍內(nèi)實施“營改增”試點。2016年5月1日起，全面推開“營改增”試點，將建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)納入試點范圍。

營業(yè)稅是對課稅對象全額課征，增值稅是對課稅對象增值額課征，“營改增”最大的特點就是減少重復納稅，有利于企業(yè)降低稅負，“營改增”可以說是一項減稅的政策。同時，全面“營改增”之后，全行業(yè)會形成抵扣鏈，企業(yè)外購的服務(wù)繳納的增值稅也可用來抵扣，降低企業(yè)稅負。同時，增值稅發(fā)票管理較嚴格，交易雙方可以牽制，不容易做虛假發(fā)票。從以上幾方面來講，增值稅要優(yōu)于全額課征的營業(yè)稅。盡管改征增值稅后，試點企業(yè)能夠抵扣外購產(chǎn)品與服務(wù)所含稅款，起到減稅作用，但不同企業(yè)由于外購產(chǎn)品與服務(wù)的價值與比例不同，所以減稅程度也會有些差異。

（二）“營改增”后的稅收結(jié)構(gòu)

根據(jù)財政部預(yù)算司提供的2015年全國一般公共預(yù)算收入決算表，2015年稅收收入決算數(shù)124 922.2億元，國內(nèi)增值稅31 109.47億元，國內(nèi)消費稅10 542.16億元，營業(yè)稅19 312.84億元，關(guān)稅2 560.84億元。國內(nèi)增值稅、營業(yè)稅、國內(nèi)消費稅和關(guān)稅總和為63 525.31億元，占總稅收124 922.2億元的50.85%，大約占一半。企業(yè)所得稅27 133.87億元，個人所得稅8 617.27億元。企業(yè)所得稅和個人所得稅總和為35 751.14億元，占全年稅收收入決算數(shù)124 922.2億元的28.62%，其中個人所得稅8 617.27億元僅占全年稅收收入決算數(shù)124 922.2億元的6.9%。

根據(jù)財政部國庫司提供的2016年1—6月財政收支情況數(shù)據(jù)和相關(guān)解釋可以知道，全國1—6月一般公共預(yù)算收入中的稅收收入72 236億元，同比增長8.6%。1—6月國內(nèi)增值稅16 919億元，同比增長8.7%。其中，6月份增長20.9%，比1—5月累計增幅（5.8%）提高較多，主要是全面推開“營改增”試點后，原營業(yè)稅納稅人改繳增值稅，收入在增值稅科目中反映，體現(xiàn)為增值稅增收。1—6月營業(yè)稅11 273億元，同比增長15.6%。其中，6月份下降86%，主要是原營業(yè)稅納稅人已改繳增值稅。當月有少量營業(yè)稅入庫，主要是全面推開“營改增”試點前的一些在途款項。1—6月國內(nèi)消費稅5 463億元，同比增長2.8%。1—6月關(guān)稅1 204億元，同比下降3.8%。1—6月國內(nèi)增值稅、營業(yè)稅、國內(nèi)消費稅和關(guān)稅總和為34 859億元，占總稅收72 236億元的48.26%，大約占一半。1—6月企業(yè)所得稅18 353億元，同比增長7.6%。1—6月個人所得稅5 695億元，同比增長19.8%。企業(yè)所得稅和個人所得稅總和為24 048億元，占總稅收72 236億元的33.29%，其中個人所得稅5 695億元，僅占總稅收72 236億元的7.88%。

根據(jù)以上數(shù)據(jù)，總體上來講，我國的稅收結(jié)構(gòu)是流轉(zhuǎn)稅比重過高，所得稅和其他稅種所占比重過低。在所得稅中，企業(yè)所得稅所占份額較高，個人所得稅所占份額較少。

二、怎樣的稅收結(jié)構(gòu)才合理

（一）從社會主義大國角度看稅收目標——公平和效率

總的來說，征稅的成本來自百姓也要用于百姓。稅收最終目的是要有利于提升百姓的生活水平和安全的保障水平，有利于經(jīng)濟發(fā)展，搞活民間經(jīng)濟。

從效率原則來講，具有以下方面：（1）充分且有彈性。充分是指稅收應(yīng)能為政府活動提供充裕的資金，保證政府實現(xiàn)其職能的需要。有彈性是指稅收應(yīng)能使稅收收入隨著國民經(jīng)濟的增長而增長。（2）節(jié)約與便利?！肮?jié)約”就是要求稅收盡可能地減少征管成本；“便利”要求稅收制度能方便納稅人，盡可能地減少繳納成本。（3）中性與矯正性。稅收的中性是指不會因征稅而改變產(chǎn)品、服務(wù)以及要素的相對價格，從而不影響納稅人經(jīng)濟決策，不會因為征稅而改變大家的消費行為。稅收的矯正性簡單講就是可以通過征稅達到矯正不合理的經(jīng)濟行為的目的。

從稅收的公平原則來講，具有以下方面：（1）平等競爭原則。平等競爭原則所遵循的公平原則是規(guī)則公平與起點公平。該原則著眼于通過稅收為市場經(jīng)濟的行為主體創(chuàng)造平等競爭的環(huán)境。（2）受益原則。受益原則認為各人所承擔的稅負應(yīng)與他從政府公共服務(wù)活動中獲得的利益相一致。（3）能力原則。能力原則所遵循的是公平準則是結(jié)果公平，該原則認為應(yīng)根據(jù)個人的納稅能力來確定個人應(yīng)承擔的稅收。應(yīng)以能客觀地觀察并衡量的某種指標作為衡量納稅能力的依據(jù)。在采用怎樣的指標為衡量標準上有三種主要看法：其一，以收入作為衡量各人納稅能力的指標；其二，以消費為衡量各人納稅能力的指標；其三，以財產(chǎn)為衡量各人納稅能力的指標。

（二）采用怎樣的稅收結(jié)構(gòu)才能實現(xiàn)社會主義大國稅收目標

稅制結(jié)構(gòu)是整個稅收制度的總體結(jié)構(gòu)，它表明各類稅收在整個稅收中的相對地位。以課稅對象的分類來考察稅制結(jié)構(gòu)，可以分為單一稅制和復合稅制兩個基本類型。

單一稅制是指以某一類稅收構(gòu)成的稅制結(jié)構(gòu)。復合稅制是多種稅收并存的稅制結(jié)構(gòu)。復合稅制一般可分為三種：以所得稅為主體稅或以財產(chǎn)稅和所得稅為雙主體的復合稅制；以流轉(zhuǎn)稅為主體稅的復合稅制；以所得稅和流轉(zhuǎn)稅并重的復合稅制。

作為有責任擔當?shù)纳鐣髁x經(jīng)濟大國來講，一個比較不錯的稅收結(jié)構(gòu)應(yīng)該以所得稅和財產(chǎn)稅為主，更加體現(xiàn)社會的公平，有一個更公平的稅收結(jié)構(gòu)也促進社會經(jīng)濟更有效率地運行。流轉(zhuǎn)稅雖然能夠保證稅收的充足，但是經(jīng)濟主體有可能沒有多少利潤卻繳稅較多，這不符合量能負擔的原則。而財產(chǎn)稅和所得稅，財產(chǎn)多或者所得多就應(yīng)該多繳稅符合量能負擔的原則。

三、優(yōu)化稅收整體結(jié)構(gòu)，全面營改增之后的布局

（一）分稅制改革

政府的財力與支出責任相匹配（筆者認為這樣講比較準確，以前講得較多的是財權(quán)與事權(quán)相匹配或財力與事權(quán)相匹配）。作為政府，應(yīng)該明確其權(quán)力清單、責任清單，進一步規(guī)范和約束政府支出，約束好必要的稅收總規(guī)模（政府支出決定了稅收規(guī)模）。

（二）稅收改革

1.關(guān)于個人所得稅和企業(yè)所得稅。我們可以借鑒西方發(fā)達國家的一些做法，分類所得征收改為綜合所得征收，以個人為征收最小單位改為以家庭為征收最小單位，統(tǒng)一衡量家庭的承擔稅負能力。對于家庭收入較低的如果計稅所得達不到一定標準，搞一個負所得稅，政府對家庭給予一定的補貼。對于企業(yè)所得稅，應(yīng)該進一步降低企業(yè)的稅收負擔，尤其是中小企業(yè)，要釋放活力，對照政府規(guī)定的負面清單做到“法無禁止皆可為”。

2.要做好征遺產(chǎn)稅的準備。長期來講，一定要征遺產(chǎn)稅，這是調(diào)節(jié)財產(chǎn)收益的一個重要舉措。像國外有些國家，遺產(chǎn)稅稅率還不低，有些富人覺得與其留下很多財產(chǎn)還不如選擇做慈善捐贈出去，這樣也增進了社會的和諧。當然，征遺產(chǎn)稅涉及到其中一個很重要的財產(chǎn)公開環(huán)節(jié)，這個很難，但也要做好這方面的準備。

3.改城市維護建設(shè)稅（urban maintenance and construction tax）為城市農(nóng)村建設(shè)稅（urban and rural construction tax，簡稱建設(shè)稅construction tax）。為了提高農(nóng)民的生活水平，讓農(nóng)民切實體會到幸福生活，在解決農(nóng)村公共品供給資金來源方面，筆者提出改城市維護建設(shè)稅為城市農(nóng)村建設(shè)稅這個觀點。首先這是基于這樣的前提，農(nóng)民與城市居民具有平等享有政府提供的公共品的權(quán)利。目前，農(nóng)民享有的公共品要遠遠少于城市居民，必須有一個制度化的東西去永久性地保證農(nóng)民享有更多的公共品權(quán)利。應(yīng)該將城市農(nóng)村建設(shè)稅用于農(nóng)村和城市的建設(shè)資金按人口決定比例，這樣也有利于長期發(fā)展，有利于以后的農(nóng)村城市一體化。

4.消費稅擴圍。目前，我們國家對煙、酒、化妝品、貴重首飾及珠寶玉石、鞭炮煙火、成品油、小汽車、摩托車、高爾夫球及球具、高檔手表、游艇、木制一次性筷子、實木地板、電池、涂料15類產(chǎn)品征收消費稅。由于消費稅征稅范圍有選擇性，稅負具有很強的調(diào)節(jié)性，其一，可以調(diào)節(jié)收入分配差距，把一些奢侈品、高檔消費品納入到消費稅征收范圍，可以抽肥補瘦；其二，可以引導一些好的消費習慣，校正不好的消費行為，引導消費結(jié)構(gòu)進而引導產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，把一些高能耗、不可再生及不利于人身體健康的產(chǎn)品納入消費稅征收范圍。

5.房產(chǎn)稅。近些年，房價漲得太猛，有多套房產(chǎn)者或?qū)ｉT的房產(chǎn)投機者通過轉(zhuǎn)讓或出租收益遠遠超過靠勞動所得。房價主要由供需決定，調(diào)節(jié)也要從供需兩方面入手。比如增加提供社會保障房（特別是廉租房），控制房貸，征房產(chǎn)稅（可以對所有產(chǎn)權(quán)房（不只是增量房，而且包括存量房，農(nóng)村住房暫不征，因為流轉(zhuǎn)受限，沒有土地使用證），對于人均面積低于一定數(shù)量免征）。在商品房供給方面，還要注意房價的土地供給的成本方面，長期要改變政府依賴土地財政的狀況，開源節(jié)流。征房產(chǎn)稅一定要在保有環(huán)節(jié)征，增加持有的成本，所有商品房納入征稅范圍，征稅時同時要考慮房屋市場價值和面積兩個因素，可以有相當可觀的免征額（把低收入群體排除在房產(chǎn)稅納稅人之外）。

6.家庭綜合消費支出稅收。能否考慮家庭綜合消費支出（包括消費在教育、醫(yī)療服務(wù)、飲食起居等方面的支出）的稅收。一般來說，富裕的家庭總共的消費支出較多，其子女可以受到較好的教育資源，生活質(zhì)量相對較好，子女取得高收入的能力和渠道較多，這樣會造成富裕的家庭與貧窮的家庭之間后續(xù)的貧富差距拉大。對家庭總消費支出征稅，調(diào)節(jié)家庭總的消費支出，促進起點公平。

7.其他。在短期稅負較穩(wěn)定及民生得到大幅提高的基礎(chǔ)上考慮開征一些高標準的稅，比如環(huán)境保護稅等。在以后股市健康運行（大多數(shù)人能通過股票投資取得穩(wěn)定收益）之后，把股票轉(zhuǎn)讓所得納入征稅范圍。

（三）稅收總量基本不變的同時調(diào)整稅種所占比例

短期基本上能保證稅收總量基本不變，長期稅收隨著經(jīng)濟增長同步增長?？傮w上要求提升所得稅和財產(chǎn)稅的比重，降低流轉(zhuǎn)稅的比重。對于目前全面“營改增”，需要通過全面降低增值稅稅率以及提高對小規(guī)模增值稅納稅人的優(yōu)惠力度等措施降低企業(yè)稅負，提升企業(yè)活力，提升對個人征收的比重，降低對企業(yè)征收的比重。

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[責任編輯 陳丹丹]