付志宇

財(cái)政、國(guó)土、規(guī)劃、住建、稅收等部門及獨(dú)立的財(cái)產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)相互協(xié)同，并共享相關(guān)信息，在工作中相互配合與諒解，這樣，才能順利完成房地產(chǎn)稅的征收與管理

自從十八屆三中全會(huì)首次提出加快房地產(chǎn)稅立法以來已逾三年，理論界與實(shí)務(wù)部門各有不同的預(yù)期與注解，但其法律草案一直未問世。我認(rèn)為房地產(chǎn)稅改革應(yīng)當(dāng)處理好以下幾個(gè)方面的問題。

第一，需要明確房地產(chǎn)稅的功能序列。房地產(chǎn)稅首先是一種財(cái)產(chǎn)稅，是收入再分配的重要手段，其目的是調(diào)節(jié)收入差距。房?jī)r(jià)漲跌與征稅與否并無因果聯(lián)系，商品價(jià)格與產(chǎn)量的變化取決于供求關(guān)系。不管是作為消費(fèi)品，還是作為投資品，房產(chǎn)都是由產(chǎn)品市場(chǎng)或資本市場(chǎng)的買賣雙方來調(diào)整供給與需求，從而實(shí)現(xiàn)市場(chǎng)均衡。衡量財(cái)產(chǎn)稅制優(yōu)劣與否的標(biāo)準(zhǔn)是縮小或加大貧富分化，如果開征房地產(chǎn)稅導(dǎo)致土地兼并房產(chǎn)集中，那么，稅收收入再多、房?jī)r(jià)再穩(wěn)定也是不可行的。

第二，需要明確房地產(chǎn)稅的征稅依據(jù)。理論界較為集中的是能力主義與利益主義之爭(zhēng)。通常財(cái)產(chǎn)稅是對(duì)人征稅，應(yīng)以負(fù)稅能力為據(jù)，但土地與房屋有明顯的受益特征，因此，不能生搬理論。地價(jià)高低是由絕對(duì)地租決定的，所以偏遠(yuǎn)地區(qū)的建筑裝修投入再多也不及黃金地段的朽木片瓦值錢。而滬渝兩地房產(chǎn)稅改革試點(diǎn)失敗的原因正是基于能力主義來確定計(jì)稅依據(jù)，這樣做忽略了不同地區(qū)受益大小的差異。因此，我們應(yīng)當(dāng)認(rèn)識(shí)到房地產(chǎn)與一般性財(cái)產(chǎn)的差異，不能簡(jiǎn)單地設(shè)計(jì)成整齊劃一的稅制。受益多的土地房產(chǎn)應(yīng)該賦以高稅率高稅額，這樣才符合“平均地權(quán)”的應(yīng)有之義。

第三，需要明確房地產(chǎn)稅的本質(zhì)屬性。理論界大多數(shù)觀點(diǎn)認(rèn)為，現(xiàn)行的國(guó)有土地出讓金是一種批租制，即將未來的土地租金一次性事先扣除，其本質(zhì)是一種資本預(yù)提稅，從稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的角度看，它是稅收資本化的表現(xiàn)形式。房地產(chǎn)稅則是一種年金制，即將國(guó)有土地收益予以分年度回收，其本質(zhì)是一種資本還原。從學(xué)理上講，只要兩者總額相等，應(yīng)該是殊途同歸。但前者的缺陷在于代際分配不公，尤其是地方政府官員由于政績(jī)考核，而大量賣地搞開發(fā)，非法拆遷，破壞環(huán)境，犧牲子孫后代的長(zhǎng)遠(yuǎn)利益。后者也有其漏洞。確定房地產(chǎn)稅的年金標(biāo)準(zhǔn)不只是個(gè)技術(shù)問題，更重要的是涉及到不同地區(qū)之間的收入分配公平。如果因房地產(chǎn)稅的制度設(shè)計(jì)不合理而導(dǎo)致大量的人口流動(dòng)，將會(huì)影響地方經(jīng)濟(jì)發(fā)展與社會(huì)穩(wěn)定。

第四，需要明確房地產(chǎn)稅的征稅范圍。本次納入全國(guó)人大立法計(jì)劃的房地產(chǎn)稅與現(xiàn)行征收及滬渝試點(diǎn)的房產(chǎn)稅不同，與上一輪規(guī)劃的物業(yè)稅也不同，其征稅范圍應(yīng)涵蓋土地與房屋兩大項(xiàng)。新修訂的《預(yù)算法》中將地方國(guó)有土地出讓收入置于基金預(yù)算收入內(nèi)，根據(jù)全口徑預(yù)算管理的要求，很難將同一收入對(duì)象運(yùn)用兩個(gè)口徑的收入科目加以調(diào)整。因此，開征房地產(chǎn)稅的前提是廢除國(guó)有土地出讓收入，否則是于法無據(jù)。房?jī)r(jià)的主要組成部分是地價(jià)，兩者本是一體的鏈條，房地產(chǎn)稅如何區(qū)分地產(chǎn)與房產(chǎn)，既要避免鏈條中斷，又要防止重復(fù)計(jì)稅，這是房地產(chǎn)稅立法面臨的兩難選擇。

第五，需要明確房地產(chǎn)稅的適用對(duì)象。房地產(chǎn)稅是否適用于農(nóng)村土地與房產(chǎn)，也一直存在爭(zhēng)論。支持者依據(jù)稅收的平等原則，提出應(yīng)該普遍開征。反對(duì)者則指出農(nóng)村土地性質(zhì)是集體所有，與國(guó)有土地不同，耕地占用稅與城鎮(zhèn)土地使用稅不同。農(nóng)村既不會(huì)出現(xiàn)土地昂貴現(xiàn)象，宅基地也不能上市流轉(zhuǎn)，因此，不宜用同樣的房地產(chǎn)稅加以調(diào)整。一方面，稅收以公平為價(jià)值，所有課稅對(duì)象均無權(quán)回避其納稅義務(wù)。因此，農(nóng)村土地房產(chǎn)理應(yīng)適用房地產(chǎn)稅；另一方面，稅收以合理為價(jià)值，應(yīng)承認(rèn)事物之間差異的客觀存在。在設(shè)計(jì)房地產(chǎn)稅收制度時(shí)可以賦予地方立法機(jī)構(gòu)一定的稅收立法權(quán)，針對(duì)當(dāng)?shù)剞r(nóng)村與城鎮(zhèn)土地房產(chǎn)的區(qū)別，制定出類似于資源稅與城鎮(zhèn)土地使用稅的幅度差別稅率。

第六，需要明確房地產(chǎn)稅的關(guān)聯(lián)稅種。耕地占用稅與城鎮(zhèn)土地使用稅、資源稅性質(zhì)相似，是用于限制土地資源的使用開發(fā)。契稅以土地房產(chǎn)權(quán)屬轉(zhuǎn)移為課稅對(duì)象，其性質(zhì)是牌照稅。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的增值稅是對(duì)轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)的流轉(zhuǎn)額征稅，屬于商品稅性質(zhì)。土地增值稅與企業(yè)所得稅按企業(yè)利潤(rùn)分別以超率累進(jìn)稅率與比例稅率計(jì)稅，屬于所得稅性質(zhì)?，F(xiàn)行房產(chǎn)稅是財(cái)產(chǎn)稅，以出讓出租房產(chǎn)的收入計(jì)稅。這些稅種各有不同性質(zhì)和調(diào)節(jié)對(duì)象。改革的邏輯思路應(yīng)該是將與房地產(chǎn)稅性質(zhì)相同或相近的稅種歸并，性質(zhì)不同的稅種存廢則應(yīng)視其功能而論。至于各種收費(fèi)，也應(yīng)厘清類別，如是有償使用或工本費(fèi)性質(zhì)可以保留，其它雜費(fèi)則予以取締。

第七，需要明確房地產(chǎn)稅的收入歸屬。理論界對(duì)此基本無異議，認(rèn)為應(yīng)由房地產(chǎn)所在地政府取得收入，用于當(dāng)?shù)氐墓财诽峁?。這一總體思路符合地方公共品理論，因?yàn)榉康禺a(chǎn)為不動(dòng)產(chǎn)，通常不會(huì)產(chǎn)生外溢性，在信念倫理的邏輯關(guān)系上沒有瑕疵。但如就責(zé)任倫理而言，還應(yīng)作具體分析。在中國(guó)當(dāng)前分稅制財(cái)政體制中，中央與地方分稅僅止于省級(jí)層面的大背景下，房地產(chǎn)稅收入如何在地方各級(jí)政府之間加以分配，沒有法律可依，所以，應(yīng)當(dāng)明確界定各級(jí)政府的主體稅種。“營(yíng)改增”后，包括房地產(chǎn)稅在內(nèi)的直接稅比重會(huì)逐步提升，形成中央以流轉(zhuǎn)稅為主，省級(jí)以所得稅為主，市縣則以財(cái)產(chǎn)稅為支柱財(cái)源的三級(jí)體制。如因地方發(fā)展不均衡而致財(cái)產(chǎn)稅收入高或低，則可以通過上級(jí)政府補(bǔ)助金與同級(jí)政府協(xié)濟(jì)來完成。

第八，需要明確房地產(chǎn)稅的征管協(xié)同職責(zé)。房地產(chǎn)稅的關(guān)鍵在于其技術(shù)特征，應(yīng)當(dāng)與相關(guān)技術(shù)部門協(xié)同征收管理。如前所述，課稅對(duì)象之登記，納稅人受益多少之衡量，計(jì)稅依據(jù)之核定，年金標(biāo)準(zhǔn)之制訂，征稅環(huán)節(jié)之確立，均帶有較強(qiáng)的專業(yè)性。因此，基于房地產(chǎn)稅對(duì)地方收入的重要意義，應(yīng)當(dāng)將其納入地方經(jīng)濟(jì)工作的整體目標(biāo)考量，協(xié)同財(cái)政、國(guó)土、規(guī)劃、住建、稅收等部門及獨(dú)立的財(cái)產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)，共享相關(guān)信息，分清各自職責(zé)，并在工作中達(dá)成配合與諒解，才能順利完成其征收與管理。

（作者為西南交通大學(xué)教授、財(cái)稅研究中心主任）