辛歆

內(nèi)容摘要：我國非營利組織如何健康快速發(fā)展成為社會關(guān)注的焦點，與之相關(guān)的社會責(zé)任問題、信息披露與審計機制、審計監(jiān)督機制也隨之產(chǎn)生。本文在分析當(dāng)前非營利組織信息披露與審計的困境的基礎(chǔ)上，對西方國家非營利組織信息披露與審計機制進行考量與借鑒，進而構(gòu)建非營利組織信息披露與審計機制框架，并對其進行詮釋。

關(guān)鍵詞：非營利組織 信息披露與審計 理論框架

中圖分類號：F830 文獻標(biāo)識碼：A

信息披露與審計一直是經(jīng)濟學(xué)、金融學(xué)界研究的焦點，對非營利組織信息披露與審計進行深入研究，不僅有利擴大非營利組織研究的視角，更能提升理論指導(dǎo)實踐的合力。非營利組織的研究緣起于西方，介紹和引入相關(guān)的研究視角、路徑和方法，并結(jié)合特定的文化與制度背景進行非營利組織的信息披露與審計的理論分析和印證，是實現(xiàn)理論本土化的必需。

非營利組織信息披露與審計的困境

“獨立性”危機。我國大多數(shù)非營利組織都是在政府及官方主導(dǎo)方式下成立發(fā)展起來的，在黨的十八屆三中全會決定全面深化改革之前，各類非營利組織必須掛靠政府監(jiān)管部門才能登記注冊，到目前為止，我國所有能夠合法獲得地位的非營利組織、社會團體、各種協(xié)會行會都要由政府有效控制才能成立和運行，非營利組織的設(shè)立與運行過度依托政府力量必然會造成其自組織能力的萎縮。當(dāng)政府在不自覺成為非營利組織的承辦者和控制者，并不斷介入到調(diào)解和平抑社會矛盾中時，就屏蔽了非營利組織特有的功能。由此可見，非營利組織獨立性方面存在的危機，使其沒有成為真正具有自主性的自治組織，精神和動力的不足，使組織發(fā)展難有后勁。非營利組織應(yīng)有的職能作用被削弱，其信息披露與審計以及審計的原動力不足。

公信力的缺失。自20世紀(jì)90年代以來，我國非營利組織獲得了迅猛發(fā)展。然而受到諸多因素的影響，非營利組織普遍存在信息不對稱、披露機制不健全的現(xiàn)象?，F(xiàn)實中，非營利組織的行為常常偏離公益訴求方向，公益資源配置效能低下。目前，我國非營利組織的承辦者和控制者是政府部門，政府公信力與非營利組織公信力存在必然的關(guān)聯(lián)性，發(fā)生在非營利組織中公信力缺失事件很容易轉(zhuǎn)移成為政府的壓力和負擔(dān)。而當(dāng)非營利組織出現(xiàn)財務(wù)不透明、運作不規(guī)范時，就會成為社會指責(zé)與抨擊的對象，最終影響到非營利組織的公信力，從而形成信息披露與審計不健全的惡性循環(huán)。

“志愿失靈”反復(fù)。從性質(zhì)和功能角度來看，非營利組織信息披露與審計方面的“志愿失靈”實質(zhì)上就是指非營利組織的信息披露與審計偏離公開、公正、透明的原則，公益資源配置效能低下，依靠非營利組織自身的能動和力量去推進信息披露與審計也容易讓“志愿失靈”有機可乘，不斷反復(fù)也為非營利組織的經(jīng)營管理人員的瀆職提供了條件。

使命感的缺乏。非營利組織的特性決定了工作人員要有仁厚的慈善胸懷和博大的奉獻精神，有社會使命感，并能始終如一地秉承和奉行非營利組織精神。然而當(dāng)前一些非營利組織員工出于利己的初衷加入團隊，或者在進入慈善事業(yè)后與當(dāng)前的理想漸行漸遠。必須指出的是，一些非營利組織的人事招聘和任命出現(xiàn)嚴(yán)重的行政化傾向，甚至出現(xiàn)“朋友圈”、“裙帶群”，這種狀況導(dǎo)致非營利組織難以發(fā)揮其應(yīng)有的組織能力，完成使命。正如德魯克認為的那樣：非營利組織缺乏明確理念和強烈的使命感，使其很難有自立自強的能動性和市場競爭中的拼勁，更讓非營利組織的信息披露與審計浮于形式，流于表象。

第三方審計與評價機制不健全。近幾年，非營利組織已成為社會公眾和大眾媒體評議的熱點，但缺乏專業(yè)的評價機構(gòu)，多種評議意見無法統(tǒng)一，信息披露與審計的話語權(quán)零散而難以控制，在散亂的輿論裹挾下，零星微弱的丑聞事件讓非營利組織公信力受到嚴(yán)重損害并較長時期難以恢復(fù)。按目前的模式，合法規(guī)范的信息披露與審計評估機構(gòu)覆蓋不到非營利組織領(lǐng)域。要改變這種現(xiàn)狀，需要政府出臺政策并提供財政扶持，鼓勵和支持第三方專業(yè)服務(wù)機構(gòu)參與非營利組織公信力建設(shè)和信息披露與審計的績效評估工作。

西方國家非營利組織信息披露與審計機制的考量與借鑒

（一）西方國家非營利組織信息披露與審計機制的考量

美國學(xué)者里賈納·赫茨琳杰提出了（DADS）四步奏，即披露—分析—發(fā)布—懲罰的解決方法，DADS法將非營利組織信息的披露、監(jiān)督、評估和措施進行有效融合，目的讓非營利組織披露的信息不僅及時、可靠而且完整、高效。

美國財務(wù)與政府會計準(zhǔn)則委員會專門負責(zé)制定非營利組織會計準(zhǔn)則及相關(guān)報表，從法律的高度強制要求非營利組織向捐贈人和納稅人提供各種報表，針對不同類型的非營利組織采用不同標(biāo)準(zhǔn)的評價指標(biāo)體系，非營利組織每年至少一次公開發(fā)布審計與分析報告；IRS（美國國內(nèi)稅務(wù)局）和州政府級首席檢察官作為專門的制裁機構(gòu)，IRS有取消非營利組織的免稅權(quán)，并定期和不定期檢查非營利組織是否超出經(jīng)營范圍、管理層有無截留公款等內(nèi)容。同時，州政府級首席檢察官代表公眾利益監(jiān)督慈善基金，不僅關(guān)注非營利組織的財務(wù)是否存在舞弊，更關(guān)注組織效益和效能以及風(fēng)險的大小。英國強調(diào)非營利組織信息披露與審計的行政監(jiān)管模式，成立了專門的慈善委員會以管理和規(guī)范慈善組織的行為，對非營利組織信息披露與審計的規(guī)范和標(biāo)準(zhǔn)與上市公司保持一致，借助慈善法規(guī)范非營利組織的信息披露與審計行為，社會公眾也可以很低成本地獲得慈善組織的財務(wù)報告和賬目。通過大量文獻檢索，對相關(guān)資料的整理與梳理，本文對國外非營利組織的治理要點歸納為以下三點：

1.信息獲取的便捷性。最早開始發(fā)展非營利組織的英國依據(jù)《慈善法》，要求慈善組織公開其財務(wù)報告和年度賬目，社會公眾可以以適當(dāng)付費的方式（付費金額很少）即可便捷地獲取非營利組織的注冊資料、資金來源、資金流向、年度賬目、稅表等信息。美國在法律規(guī)范中明確規(guī)定：任何公民都有權(quán)向非營利組織要求查看原始申請文件及前三年的稅表，非營利組織信息獲取的便捷性從某種角度為非營利組織的成熟安全運行提供了保障。

2.政府介入的積極主動性。政府通過立法的完善，積極參與非營利組織治理的宏觀管理，美國聯(lián)邦政府及機構(gòu)對非營利組織的設(shè)立和運轉(zhuǎn)規(guī)范有著重要的作用。美國的三權(quán)部門各司其職，分別從立法、裁定和日常管理三大方面對非營利組織的管理與監(jiān)督起著重要作用。英國是最早借助法律管制非營利組織的國家，政府對非營利組織和上市公司放在同等重要的地位進行管理。日本的非營利組織與政府亦通力合作，政府以直線職能方式制定一系列法律法規(guī)約束來有效治理非營利組織，新加坡政府是通過直接懲戒的方式管制非營利組織行為。

3.輿論力量和民間監(jiān)督并行。在西方發(fā)達國家，輿論力量和民間監(jiān)督組織被稱為除了立法、行政、司法三大權(quán)力之外的“第四種權(quán)力”。許多國家從法律和制度上給予新聞媒體“獨立、自主報道的權(quán)力”，賦予公民充分自由監(jiān)督的權(quán)力。輿論監(jiān)督確保了社會公眾的監(jiān)督權(quán)，使每一位利益相關(guān)者都可對非營利組織的行為提出質(zhì)疑和關(guān)注，良性的輿論監(jiān)督和民間監(jiān)督可以協(xié)助捐款人掌握非營利組織的全面信息。

（二）西方國家非營利組織信息披露與審計機制對我國的啟示

我國非營利組織正快速向公益化方向回歸，非營利組織必將在未來釋放出更大的潛能與活力。本文在借鑒國外先進研究成果的基礎(chǔ)上，結(jié)合我國具體國情，思考我國非營利組織監(jiān)督模式。

1.選擇適宜的非營利組織治理模式。我國政府機構(gòu)在非營利組織的治理中應(yīng)“主抓兩頭，放開中間”，即在非營利組織的設(shè)立與退出環(huán)節(jié)重點作為，在運行環(huán)節(jié)主要是立法與普法，輔以必要的行政干預(yù)。在非營利組織自律與政府干預(yù)的關(guān)系上必須有效防止行政權(quán)力的濫用，借助于法律和治理機制的完善，讓政府的強勢干預(yù)制度逐漸轉(zhuǎn)變?yōu)闄C構(gòu)內(nèi)部自律機制，壓縮政府干預(yù)的范圍，提升政府干預(yù)的效能，使非營利組織功能回歸正常。

2.完善非營利組織的法律制度。西方國家借助嚴(yán)格的法律體系對非營利組織開展治理，并維護非營利組織的獨立性、自主性。我國也應(yīng)制定和完善相關(guān)的法律法規(guī)，通過完善的法律規(guī)制非營利組織的運行與管理，在確保非營利組織依法享有一定權(quán)利、履行義務(wù)的同時，也使非營利組織免受其他組織和人員的非法干預(yù)。同時，通過立法對非營利組織工作效能的評估進行制度化與規(guī)范化，確保對非營利組織審計的效果。

3.加強對非營利組織的支持力度。非營利組織是介于政府組織與企業(yè)組織之間的第三大類組織體系，非營利組織在我國的快速發(fā)展，必然成為獨立的第三方重要力量。隨著我國市場經(jīng)濟的發(fā)展，以及市民社會意識的提升，非營利組織會以更直接和有力的角色進行參政議政，我國政府應(yīng)為非營利組織加入到公共產(chǎn)品與服務(wù)的新生力量營造良好的社會環(huán)境與氛圍，加強對非營利組織的支持力度，促進其發(fā)展。

非營利組織信息披露與審計機制框架的構(gòu)建與詮釋

（一）非營利組織信息披露與審計機制框架的構(gòu)建

在考量西方國家經(jīng)驗，參照證券市場信息披露與審計機制的基礎(chǔ)上，突出非營利組織的特性，勾畫出非營利組織信息披露與審計機制的框架。在信息披露與審計的框架中，非營利組織的信息披露與審計分為三個層面：第一層面是非營利組織自愿性信息披露與審計，這是由其屬性決定的。同時，非營利組織自愿性不足常常會導(dǎo)致信息的不完整。因此，第二層面政府強制性披露與審計成為必然選擇，但是，政府強制披露的信息質(zhì)量不能得到充分保證的情況下，只能借助第三層面——中介的力量，即由會計中介彌補前兩者的不足，由此構(gòu)成了完善的非營利組織信息披露與審計體系。非營利組織信息披露與審計機制構(gòu)建的目標(biāo)是致力于組織公信力的樹立和持續(xù)發(fā)展能力的提高。

（二）非營利組織信息披露與審計機制框架的詮釋

1.自愿性信息披露與審計：組織屬性使然。從本質(zhì)上講，非營利組織是借助公眾力量來進行公益活動，公信力是其立足和發(fā)展的根本。一旦大眾對非營利組織失去信任，非營利組織必將陷入籌資困境，人們對非營利組織的質(zhì)疑范圍也將不斷擴大。因此，非營利組織為了獲得社會公眾更多的信任，信息自愿性披露成為其必然選擇。同樣，公眾對非營利組織進行委托時，首先考量的是非營利組織的公信力，非營利組織選擇自愿披露信息的行為是向其利益相關(guān)者展示一種信息：該組織正在認真履行公益服務(wù)職責(zé)，傳遞與承載著委托人的正能量。

2.強制性信息披露與審計：監(jiān)管者職責(zé)。非營利組織自愿性信息披露與審計是一種內(nèi)在的自發(fā)行為，為了使利益相關(guān)者的利益得到充分保障，政府及其相關(guān)部門對非營利組織信息披露與審計的有效監(jiān)管成為必然選擇。有效的政府監(jiān)督，可以促使非營利組織高效能地完成自己的社會使命。當(dāng)然，政府及其相關(guān)部門在強制要求非營利組織披露信息的過程中，應(yīng)充分考慮強制性信息披露與審計的方式和尺度。政府對非營利組織信息披露與審計監(jiān)管的本質(zhì)是制定規(guī)范標(biāo)準(zhǔn)并依據(jù)規(guī)范標(biāo)準(zhǔn)引領(lǐng)非營利組織的行為，提高其信息的公開性與公正性。

3.督導(dǎo)性信息披露與審計：中介機構(gòu)的力量。非營利組織自愿披露信息的公允性缺失，政府強制信息披露與審計的公正性不足是中介機構(gòu)介入的切入點，將中介機構(gòu)引入非營利部門信息披露與審計機制中，是非營利組織信息披露與審計機制的有效補充。非營利組織資產(chǎn)形成的特殊性，決定了其必須接受社會組織的外部監(jiān)督，必須及時向政府部門及相關(guān)利益者提交財務(wù)報告。因此，注冊會計師及會計師事務(wù)所的公允性鑒定和督導(dǎo)環(huán)節(jié)是非營利組織信息披露與審計中不可缺少的環(huán)節(jié)。注冊會計師及會計師事務(wù)所對非營利組織的財務(wù)信息進行審計和檢查并提交相應(yīng)的審計報告，中介機構(gòu)在非營利組織信息披露與審計中的力量將會得到彰顯，它將助力非營利組織信息披露與審計機制的完善。

參考文獻：

1.程昔武，紀(jì)綱.非營利組織信息披露與審計機制：一個理論框架[J].財貿(mào)研究，2008（8）

2.朱劭涵.淺談國外非營利組織治理對我國的啟示[J].行政事業(yè)資產(chǎn)與財務(wù)，2011（10）

3.危英.我國非營利組織資金籌集問題探討[J].商業(yè)會計，2013（11）