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電商企業(yè)收入核算問題研究

2016-12-31 17:09陳龍中南財經(jīng)政法大學(xué)
國際商務(wù)財會 2016年4期
關(guān)鍵詞:權(quán)責(zé)準(zhǔn)則會計人員

陳龍(中南財經(jīng)政法大學(xué))

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電商企業(yè)收入核算問題研究

陳龍
(中南財經(jīng)政法大學(xué))

【摘要】網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的快速發(fā)展帶來了網(wǎng)絡(luò)購物的新型模式,電商企業(yè)作為網(wǎng)絡(luò)銷售的主體,其在日常銷售業(yè)務(wù)活動中的收入核算不同于傳統(tǒng)實體企業(yè)的會計處理,在現(xiàn)有的會計準(zhǔn)則背景下,如何更好的進(jìn)行會計處理以實現(xiàn)會計信息的真實反映是值得我們思考的問題。本文介紹了電商企業(yè)的基本概念,闡述了電商企業(yè)收入核算的問題,并結(jié)合對國際新收入準(zhǔn)則的理解,針對電商企業(yè)收入核算提出建議,以期電商企業(yè)會計信息能夠真實披露。

【關(guān)鍵詞】電子商務(wù)收入確認(rèn)會計核算

一、電商企業(yè)概述

電子商務(wù)是指基于在線交流、認(rèn)證、支付等科學(xué)技術(shù),在開放的互聯(lián)網(wǎng)環(huán)境下,運用電子方式開展商務(wù)活動,進(jìn)行業(yè)務(wù)活動的雙方不實際謀面而完成商務(wù)活動。目前,我國電子商務(wù)主要有兩類:廣義上包括利用Internet、局域網(wǎng)、廣域網(wǎng)等計算機網(wǎng)絡(luò)等業(yè)務(wù)活動;狹義主要指僅利用互聯(lián)網(wǎng)的交易活動。我國電子商務(wù)發(fā)展很快,其主要模式有B2B、B2C、C2B、C2C等。

電商企業(yè)則指從事電子商務(wù)活動的主體,電商企業(yè)的收入主要可以分為兩類:實體貨物交易,這類交易商品具有實體形態(tài),包括實物商品、數(shù)字多媒體商品等,最終以實體物品實際到達(dá)顧客手中作為交易完成標(biāo)志;虛擬物品交易,這類交易主要指通過提供某種服務(wù)達(dá)成的交易,包括數(shù)字產(chǎn)品增值服務(wù)和信息服務(wù)等形式。值得注意的是,數(shù)字化產(chǎn)品在兩類收入中都有所體現(xiàn)。

與傳統(tǒng)商業(yè)業(yè)務(wù)不同,電子商務(wù)活動在商品范圍、支付工具以及收益模式都與傳統(tǒng)環(huán)境不同,有其自身的特點:一是商品范圍廣,電子商務(wù)經(jīng)營范圍除了實體貨物外,還附帶對應(yīng)的增值網(wǎng)絡(luò)服務(wù),使銷售鏈各環(huán)節(jié)實現(xiàn)電子化;二是支付工具多樣,電子商務(wù)不僅可以通過線下現(xiàn)金交易,更主要是利用第三方支付平臺,比如微信紅包、支付寶等;三是收益模式靈活,網(wǎng)絡(luò)服務(wù)環(huán)境下,企業(yè)為客戶提供了服務(wù)之后,在不違反會計準(zhǔn)則的前提下,按照業(yè)務(wù)特點從而確定對收入以及成本的確認(rèn)。

二、電商企業(yè)會計收入核算問題

現(xiàn)有會計準(zhǔn)則是以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ),但是電商業(yè)務(wù)的數(shù)量繁多,其商務(wù)活動特點與傳統(tǒng)業(yè)務(wù)也存在較大區(qū)別,這些對企業(yè)基于權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)收入的模式提出了較大挑戰(zhàn)。除會計核算基礎(chǔ)的問題之外,電商企業(yè)確認(rèn)收入還存在確認(rèn)收入主體、收入時點與收入類型的問題。

(一)對權(quán)責(zé)發(fā)生制的影響

企業(yè)傳統(tǒng)的會計核算基礎(chǔ)是權(quán)責(zé)發(fā)生制,但是在電子商務(wù)環(huán)境下,賣家發(fā)出商品并不能立即確認(rèn)收入的實現(xiàn),同時,電子商務(wù)銷售存在大量退換貨與產(chǎn)品試用的情況,致使企業(yè)在發(fā)出貨物時無法具體確認(rèn)成本,如果仍舊按照傳統(tǒng)的業(yè)務(wù)處理模式,對照每一筆發(fā)生的業(yè)務(wù)按照權(quán)責(zé)制確定收入,已經(jīng)無法適應(yīng)電子商務(wù)的交易模式。另外,由于物流原因,電商企業(yè)也需要考慮何時確認(rèn)收入,尤其當(dāng)會計期間與交易期間不屬于同一個期間時,如果會計人員對龐大的業(yè)務(wù)量一筆筆核實,無疑會增加工作量與工作難度。

基于電子商務(wù)的特殊性,有學(xué)者提出電商企業(yè)應(yīng)該采用收付實現(xiàn)制確認(rèn)業(yè)務(wù)成本與收入。目前電子商務(wù)的支付基本通過線上平臺完成,收款時點相比交易時點沒有明顯滯后性,當(dāng)發(fā)生退貨或者處于試用期內(nèi),企業(yè)沒有實際收到款項,不必確認(rèn)收入,因此收付實現(xiàn)制對于反映真實的經(jīng)營活動存在更大優(yōu)勢,更具有合理性。但是,仍有部分學(xué)者堅持應(yīng)該遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制,一般的電商企業(yè)仍從事傳統(tǒng)的經(jīng)營活動,傳統(tǒng)經(jīng)營活動按照權(quán)責(zé)發(fā)生制,傳統(tǒng)業(yè)務(wù)與電商業(yè)務(wù)采用不同的會計核算基礎(chǔ)不具有可比性,同時收入實現(xiàn)制會有利于企業(yè)進(jìn)行利潤操縱,使得會計信息失真。

筆者認(rèn)為,基于會計信息公允性與準(zhǔn)確性角度,電商企業(yè)目前仍需按照權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行業(yè)務(wù)處理。首先,會計數(shù)據(jù)是對企業(yè)真實經(jīng)營情況的反映,權(quán)責(zé)發(fā)生制相比于收付實現(xiàn)制,最重要的一點在于能夠為財務(wù)報表使用者提供可靠的財務(wù)數(shù)據(jù);其次,電子商務(wù)不處在發(fā)展的初始化階段,并且電商企業(yè)發(fā)展日趨成熟穩(wěn)定,持續(xù)經(jīng)營的基本假設(shè)為權(quán)責(zé)發(fā)生制提供了使用的大環(huán)境。針對電商業(yè)務(wù)量大對會計人員的工作造成的困難與挑戰(zhàn),應(yīng)積極運用現(xiàn)代化科學(xué)技術(shù)的,對訂單的追蹤、整理以及反饋,可以通過專門的軟件系統(tǒng)進(jìn)行處理。

(二)收入對象的會計確認(rèn)問題

根據(jù)前述對電商企業(yè)收入形式的分類,我們將收入對象也劃分為實體商品與虛擬服務(wù)進(jìn)行研究。

1.實體商品收入確認(rèn)

電商企業(yè)通過互聯(lián)網(wǎng)銷售實體商品業(yè)務(wù)類似于傳統(tǒng)業(yè)務(wù)銷售商品,由于線上銷售的特殊,涉及網(wǎng)絡(luò)購物平臺以及代理銷售商等多方主體,因此應(yīng)區(qū)分收入環(huán)節(jié)中的銷售額與銷售費用,與傳統(tǒng)業(yè)務(wù)的會計處理沒有較大差別,可以歸并至銷售商品業(yè)務(wù)收入處理。

2.虛擬服務(wù)收入確認(rèn)

電商企業(yè)的虛擬服務(wù)收入是指通過在網(wǎng)絡(luò)上提供各種勞務(wù)服務(wù)從而獲取一定報酬。虛擬服務(wù)不具有實物形態(tài),與現(xiàn)實類似,服務(wù)包括專業(yè)咨詢服務(wù)、代理業(yè)務(wù)服務(wù)、以及娛樂消費等多種形式,客戶通過支付一定費用而享受企業(yè)提供的網(wǎng)絡(luò)服務(wù),這種模式與傳統(tǒng)服務(wù)中的勞務(wù)收入差別不大,因此,虛擬服務(wù)收入可以同提供勞務(wù)服務(wù)收入一般化處理。

3.數(shù)字化產(chǎn)品的收入確認(rèn)

電子商務(wù)商品中比較特殊的是數(shù)字化產(chǎn)品,數(shù)字化產(chǎn)品既包括電子圖書、雜志、音響品等,也涵蓋了與這些產(chǎn)品相關(guān)的軟件支持服務(wù),因此數(shù)字化產(chǎn)品涉及兩類電子商務(wù)產(chǎn)品形式。對于第一類的數(shù)字化產(chǎn)品,有學(xué)者認(rèn)為這類產(chǎn)品性質(zhì)上屬于企業(yè)的存貨,其雖沒有具體的實物形態(tài),但是以產(chǎn)品的實質(zhì)呈現(xiàn)給顧客且主要用于銷售,其對于客戶的效用與紙質(zhì)化的圖書雜志并無二致,因此筆者認(rèn)為對這類數(shù)字化產(chǎn)品的收入應(yīng)作為實體產(chǎn)品銷售收入確認(rèn);對于第二類軟件支持服務(wù),有學(xué)者認(rèn)為這類產(chǎn)品屬于無形資產(chǎn),通常需要電商企業(yè)在前期做大量研發(fā)工作,最終形成服務(wù)渠道供客戶使用,并向客戶收取一定的使用費用,這類數(shù)字化產(chǎn)品不是以銷售作為目的,而是為提供配套的服務(wù),因此應(yīng)作為服務(wù)收入予以確認(rèn)。

(三)收入時點的會計確認(rèn)問題

會計準(zhǔn)則對收入的確認(rèn)要求滿足以下五個條件:(1)收入的金額能夠可靠計量;(2)發(fā)生的相關(guān)成本能夠可靠地計量;(3)已將商品所有權(quán)的主要風(fēng)險企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和主要報酬轉(zhuǎn)移給購貨方;(4)企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán),也沒有對已售出的商品實施控制;(5)與交易相關(guān)的經(jīng)濟利益能夠流入企業(yè)。

目前電商企業(yè)收款主要有三種模式,客戶付款后電商企業(yè)發(fā)貨、貨到付款以及通過第三方支付平臺支付。

1.客戶付款后電商企業(yè)發(fā)貨

客戶線上付款至企業(yè)賬戶,企業(yè)在確認(rèn)收到款項后發(fā)貨給客戶,之后客戶收到商品。此時應(yīng)以電商企業(yè)收到貨款并發(fā)出商品的時點作為收入確認(rèn)的試點。

2.貨到付款

客戶在線提交訂單至企業(yè),企業(yè)收到訂單后安排發(fā)貨,客戶收到產(chǎn)品將款項交于快遞,之后快遞將貨款轉(zhuǎn)交給企業(yè)。該種付款方式應(yīng)以客戶付款且快遞公司辦妥托收承付的時點作為收入確認(rèn)的時點。

3.第三方支付平臺

客戶通過第三方支付平臺付款的環(huán)節(jié)較前兩種復(fù)雜??蛻羰紫雀犊罱o第三方平臺,第三方告知企業(yè)客戶已付款,然后企業(yè)安排物流發(fā)貨,之后客戶確認(rèn)收貨,第三方把貨款轉(zhuǎn)交給企業(yè)。在這種收款模式下,企業(yè)應(yīng)當(dāng)在客戶確認(rèn)收貨時確認(rèn)收入。

在實務(wù)操作中,電商交易以第三方平臺為主,對于電商企業(yè)來說,難以兼顧會計準(zhǔn)則中關(guān)于收入確認(rèn)的條件:在產(chǎn)品在運輸狀態(tài)中時,此時客戶為收到貨物,企業(yè)也未收到貨款,商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險與報酬尚未轉(zhuǎn)移,企業(yè)仍保留對于產(chǎn)品的繼續(xù)管理權(quán)以及實施控制;電商交易雖然交易量大,但是也伴隨著大量的退貨發(fā)生,因此相關(guān)利益不一定流入企業(yè),從而對收入金額的確認(rèn)也出現(xiàn)困難。

另外,對于主要以線上交易的電商企業(yè)來說,其每個月業(yè)務(wù)量很大,從企業(yè)發(fā)貨到最終客戶確認(rèn)收貨中間存在時間差,當(dāng)物流較慢時,滯后性對企業(yè)確認(rèn)會計收入影響較大,企業(yè)大量的交易事項需要一一確認(rèn),有時會出現(xiàn)跨期事項,當(dāng)內(nèi)部控制不足很容易導(dǎo)致成本與收入出現(xiàn)錯配,當(dāng)按照權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)收入時點時,電商企業(yè)應(yīng)關(guān)注交易業(yè)務(wù)的配比性。

三、新國際收入準(zhǔn)則的研究

2014年5月,國際會計準(zhǔn)則委員會(IASB)和美國會計準(zhǔn)則委員會(FASB)聯(lián)合發(fā)布了IFRS 15——新國際收入準(zhǔn)則,在我國會計準(zhǔn)則與國際趨同的背景下,新國際收入準(zhǔn)則的修訂會影響我國企業(yè)對于收入準(zhǔn)則的理解與運用,通過了解新收入準(zhǔn)則的原則與步驟,以探究在新的收入準(zhǔn)則模式下,電商企業(yè)如何收入核算如何發(fā)展。

(一)新國際收入準(zhǔn)則的適用范圍

新國際收入準(zhǔn)則明確了其適用與所有同客戶所簽訂的合同,不僅包括租賃合同、保險合同、金融計量工具合同等,同時新國際收入準(zhǔn)則強調(diào)了,當(dāng)合同條款涉及多項履約義務(wù)時,應(yīng)分清其他準(zhǔn)則與收入準(zhǔn)則的規(guī)范范圍,分別優(yōu)先適用于各自履約范圍內(nèi)的準(zhǔn)則規(guī)定。

(二)新國際收入準(zhǔn)則的核心原則

新國際收入準(zhǔn)則的核心原則是,在承諾的商品或者勞務(wù)控制權(quán)實際發(fā)生轉(zhuǎn)移后,收入確認(rèn)主體應(yīng)在履約義務(wù)完成時予以確認(rèn),相關(guān)的收入金額應(yīng)以預(yù)期可取得金額作為計價基礎(chǔ)。

(三)新國際收入準(zhǔn)則的收入確認(rèn)五步驟模型

新國際收入準(zhǔn)則修訂后,最新提出了確認(rèn)收入的五步驟模型。

1.識別客戶與合同?!昂贤毙铦M足的特征:權(quán)利義務(wù)具有可執(zhí)行性;具備商業(yè)實質(zhì);各方均已核準(zhǔn),認(rèn)可需履行的義務(wù);主體很有可能收取對價。

2.識別合同的履約義務(wù)。區(qū)分出合同中可拆分的履約義務(wù),可拆分的履約義務(wù)收入分別確認(rèn);將具有相同或相似轉(zhuǎn)移形態(tài)的商品勞務(wù)作為一項履約義務(wù)。

3.確定交易價格。合理確定其履約義務(wù)完成后有權(quán)獲取的金額,預(yù)期考慮包括銷售折讓與退貨等情形的發(fā)生、資金流動環(huán)節(jié)對貨幣時間價值的影響等。

4.分?jǐn)偨灰變r格至合同的履約義務(wù)。對應(yīng)識別合同履約義務(wù)過程,將交易價格分?jǐn)傊撩恳豢蓞^(qū)分的單獨履約義務(wù)。但是,不論是過去抑或是現(xiàn)行準(zhǔn)則對此的指導(dǎo)有限,因而方法的選擇應(yīng)基于企業(yè)的實際情況。

5.在履約義務(wù)完成的時點確認(rèn)收入。履約義務(wù)完成以控制權(quán)轉(zhuǎn)移為標(biāo)志,當(dāng)商品勞務(wù)的控制權(quán)轉(zhuǎn)移至客戶,即滿足收入確認(rèn)的條件。新國際收入準(zhǔn)則的收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)更符合實質(zhì)性原則,基于合同的特定條款,企業(yè)應(yīng)確認(rèn)在某時間段內(nèi)或是在某時點上確收入。

四、電商企業(yè)收入核算的對策建議

國際會計準(zhǔn)則對收入準(zhǔn)則的修訂以及我國會計收入確認(rèn)提供了指導(dǎo),目前我國關(guān)于電商企業(yè)收入核算的會計制度的發(fā)展落后于電子商務(wù)的行業(yè)發(fā)展?fàn)顩r,需要針對會計處理中存在的收入確認(rèn)問題采取相應(yīng)措施,從而使電商行業(yè)會計更好發(fā)展。筆者從收入確認(rèn)政策與技術(shù)團(tuán)隊建設(shè)兩方面提出收入核算的建議。

(一)完善收入確認(rèn)政策

我國對于收入準(zhǔn)則的指導(dǎo)主要仍以《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號——收入》相關(guān)內(nèi)容為主,對于目前快速發(fā)展的電商行業(yè)的會計收入沒有具體的應(yīng)用指導(dǎo),相關(guān)的會計制度空白使得會計人員對電商業(yè)務(wù)進(jìn)行收入確認(rèn)時存在較大分歧,原則上需要堅持以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)進(jìn)行會計處理,但不能否認(rèn)的是,收付實現(xiàn)制對于會計人員在處理大量交易事項時,對于反映企業(yè)現(xiàn)金流量具有明顯的優(yōu)勢,從會計的可靠性以及可比性角度考慮,我們應(yīng)該堅持權(quán)責(zé)發(fā)生制,從而提供更為真實可靠的財務(wù)信息。

我國會計制度應(yīng)加快完善電子商務(wù)這一特殊行業(yè)的會計制度建設(shè),明確規(guī)定會計核算基礎(chǔ)和收入確認(rèn)時點,同時對電商產(chǎn)品的成本收入配比性做出指導(dǎo),規(guī)范統(tǒng)一電商行業(yè)的會計處理,一致的會計處理對于電商企業(yè)的審計與稅務(wù)規(guī)范也能起到很好的促進(jìn)作用。

(二)加強技術(shù)團(tuán)隊建設(shè)

電商行業(yè)作為科技發(fā)展的產(chǎn)物,傳統(tǒng)的會計方式已無法滿足日漸復(fù)雜的電商交易事項,電商企業(yè)應(yīng)從質(zhì)與量兩方面加強和提高會計信息的處理能力。首先應(yīng)積極轉(zhuǎn)變會計人員的傳統(tǒng)觀念,掌握多種財務(wù)軟件的使用,培養(yǎng)電子商務(wù)領(lǐng)域內(nèi)專業(yè)的會計人員,做到信息技術(shù)與會計技能的結(jié)合,提高會計人員的“質(zhì)”;其次,應(yīng)在多個部門建立起統(tǒng)一協(xié)調(diào)的信息系統(tǒng),無論是客戶與企業(yè)直接進(jìn)行交易還是通過第三方平臺進(jìn)行交易,生產(chǎn)部、銷售部以及財務(wù)部等各部門需要在完整的交易系統(tǒng)內(nèi)做好登記,在后期核對訂單編號以及進(jìn)出庫日期等信息做好前期準(zhǔn)備,在運用權(quán)責(zé)發(fā)生制時,對業(yè)務(wù)處理做到有條不紊,各部門共同協(xié)作參與,降低財務(wù)部門單獨處理業(yè)務(wù)的“量”。

技術(shù)提升與會計人員專業(yè)素質(zhì)的提升相比人工處理模式能減少技術(shù)層面的問題,使得會計人員能更加注重對會計信息的質(zhì)量,對電商行業(yè)的會計處理做出更多思考,通過業(yè)務(wù)實踐,對電商行業(yè)領(lǐng)域內(nèi)的會計制度提出更有建設(shè)性的建議。

結(jié)束語

目前,我國電子商務(wù)活動趨于普遍化廣泛化,大大改善了我們的生活,電子商務(wù)行業(yè)發(fā)展現(xiàn)狀與前景也較好,因此,電商企業(yè)的收入確認(rèn)問題顯得日益重要,但是我國現(xiàn)階段對電商企業(yè)的收入會計處理缺少統(tǒng)一的準(zhǔn)則制度,影響了電子商務(wù)領(lǐng)域內(nèi)的會計核算發(fā)展。我國有關(guān)部門應(yīng)該加快完善相關(guān)的會計制度,促進(jìn)我國電商行業(yè)良好發(fā)展,使得會計制度與電子商務(wù)保持同步發(fā)展。

主要參考文獻(xiàn):

[1]李永霞.電商企業(yè)收入問題研究[D].財政部科學(xué)研究所.2015.

[2]楊志強等.電子商務(wù)收入會計確認(rèn)探討[J].技術(shù)探索.2014(10).

[3]陳涵.淺析電子商務(wù)下的會計確認(rèn)[J].電子商務(wù).2015 (5).

[4]何敏燕等.新國際收入準(zhǔn)則實施探討——兼論對我國收入準(zhǔn)則國際趨同的啟示.[J].國際視野.2015(10).

[5]葛家澍.收入確認(rèn)的探討——兼評IASB/FASB的最新“初步意見”[J].財會學(xué)習(xí).2010(9).

責(zé)編:險峰

【中圖分類號】F724

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