彭志遠(yuǎn)+程余嬌

在當(dāng)今市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，隨著社會(huì)競(jìng)爭(zhēng)的愈加激烈，企業(yè)的不斷發(fā)展壯大，越來(lái)越多的企業(yè)開(kāi)始擔(dān)心自己的安全問(wèn)題，“企業(yè)安全性”已作為一個(gè)名詞出現(xiàn)在我們的日常生活中。這迫使得企業(yè)的所有者們和經(jīng)營(yíng)者們?cè)谧非笥耐瑫r(shí)不得不開(kāi)始考慮自身問(wèn)題。但隨著世界政治，經(jīng)濟(jì)一體化的發(fā)展，各經(jīng)濟(jì)體之間的經(jīng)濟(jì)聯(lián)系越來(lái)越緊密，公司，企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)越來(lái)越復(fù)雜，各種財(cái)務(wù)欺詐也越來(lái)越多。另外，由于市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制的原因，各事務(wù)所之間的競(jìng)爭(zhēng)也日益激烈，分析性程序以其獨(dú)特的特點(diǎn)，被注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)程序中的選擇也越來(lái)越頻繁。

一、分析性程序的概述

（一）分析性程序的定義

分析性程序，是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過(guò)對(duì)企業(yè)不同財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間與財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)和非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的內(nèi)在關(guān)系進(jìn)行分析，然后在這個(gè)基礎(chǔ)上，對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)資料給出客觀真實(shí)的判斷。還包括對(duì)識(shí)別出的、與其他信息不一致和預(yù)期值差異大的波動(dòng)或關(guān)系進(jìn)行調(diào)查。

（二）分析性程序的內(nèi)容

1.用作風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，以使審計(jì)人員了解企業(yè)及其環(huán)境。

2.當(dāng)使用分析性程序更能有效地將企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的檢查風(fēng)險(xiǎn)降低至可接受水平時(shí)，分析性程序可以用作實(shí)質(zhì)性程序。

3.注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)結(jié)束或者即將要完成的時(shí)候?qū)ζ髽I(yè)的報(bào)表進(jìn)行總體復(fù)核。

（三）分析性程序的特點(diǎn)

1.分析程序的使用可能在審計(jì)過(guò)程中占用的審計(jì)資源，審計(jì)證據(jù)較少，但提供相同或更好的效果。

2.注冊(cè)會(huì)計(jì)師能夠通過(guò)分析程序?qū)徲?jì)對(duì)象中的關(guān)系和因素作出更深層次的理解。

3.實(shí)施分析程序能夠使注冊(cè)會(huì)計(jì)師充分的發(fā)揮審計(jì)的創(chuàng)造力。

4.注冊(cè)會(huì)計(jì)師能夠通過(guò)對(duì)計(jì)算機(jī)技術(shù)的應(yīng)用實(shí)現(xiàn)分析自動(dòng)化，以此來(lái)更好更快地提高審計(jì)效率，計(jì)算機(jī)應(yīng)用于社會(huì)工作的各個(gè)方面，審計(jì)也不例外。例如，在時(shí)間序列模型的使用和回歸方程，利用計(jì)算機(jī)不僅可以加快模型的建立，而且還可以保證正確性。

5.注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過(guò)實(shí)施分析程序獲取審計(jì)證據(jù)是更客觀地方法。

二、分析性程序用于舞弊識(shí)別的設(shè)計(jì)

（一）確定審計(jì)目標(biāo)

工作人員在確定分析程序時(shí)，務(wù)必一開(kāi)始明確該程序所要達(dá)到的目標(biāo)。因?yàn)樵谧?cè)會(huì)計(jì)師對(duì)企業(yè)審計(jì)的過(guò)程中，不同的時(shí)間段審計(jì)的目標(biāo)是大有差異的，導(dǎo)致所使用的分析性程序也不同。

（二）設(shè)計(jì)分析性程序

在審計(jì)過(guò)程中的分析程序的制定要依賴審計(jì)目標(biāo)。比如，注冊(cè)會(huì)計(jì)師期望收集與企業(yè)固定資產(chǎn)累計(jì)折舊有關(guān)的審計(jì)證據(jù)以證明累計(jì)折舊計(jì)提的適當(dāng)性，需要依賴?yán)塾?jì)折舊與固定資產(chǎn)初始成本之間的比率。在工作末尾階段執(zhí)行復(fù)核時(shí)，工作人員應(yīng)當(dāng)明確報(bào)表中各賬戶項(xiàng)目之間的關(guān)系。

（三）選用適當(dāng)?shù)臄?shù)據(jù)

工作人員實(shí)施的審計(jì)方案，發(fā)現(xiàn)異常財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息，它通常是基于率數(shù)據(jù)的分析，通過(guò)上述方案，以為相關(guān)的細(xì)節(jié)測(cè)試供給明確的審計(jì)線索和充分的審計(jì)證據(jù)。因此，工作人員必須提前把一個(gè)賬戶余額當(dāng)成基準(zhǔn)數(shù)據(jù)，之后將沒(méi)被工作人員檢查的資料與之相對(duì)比，通過(guò)所述審計(jì)步驟，如果尚未出現(xiàn)預(yù)期的差異或者是沒(méi)有出現(xiàn)，那么就必須在接下來(lái)的審計(jì)過(guò)程中實(shí)施更加精確的審計(jì)程序，以便能夠?yàn)樯鲜鰻顩r提供恰當(dāng)?shù)姆治?。所以，工作人員選定的基準(zhǔn)數(shù)據(jù)就相對(duì)應(yīng)的比較重要。

（四）差異的調(diào)查與評(píng)價(jià)

如果審計(jì)人員通過(guò)實(shí)施的審計(jì)分析程序，發(fā)現(xiàn)了企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表中存在著超過(guò)審計(jì)人員預(yù)期的差異，這時(shí)，工作人員應(yīng)該要求公司做出恰當(dāng)?shù)慕忉?。在該情形下分為兩種狀況：一方面，如果企業(yè)管理層對(duì)超過(guò)預(yù)期的差異做出了合理的解釋，則注冊(cè)會(huì)計(jì)師為了保證管理層解釋的可靠性，應(yīng)當(dāng)還要實(shí)施其他審計(jì)程序。另一方面，如果企業(yè)管理層無(wú)法給與合理的解釋，則注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)會(huì)提高與之相關(guān)數(shù)據(jù)可能發(fā)生錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)，實(shí)施更加詳細(xì)的審計(jì)程序以發(fā)現(xiàn)錯(cuò)報(bào)?？偠灾?，對(duì)于非預(yù)期的差異，無(wú)論管理層是否給予了恰當(dāng)?shù)慕忉?，注?cè)會(huì)計(jì)師都應(yīng)該增加審計(jì)程序。

三、分析性程序用于舞弊識(shí)別的可信賴程度的影響因素

通常企業(yè)各財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)之間都是有內(nèi)在關(guān)系的，這也是審計(jì)人員可以使用分析程序的原因。對(duì)于影響因素，以下幾個(gè)因素都是是審計(jì)人員應(yīng)該考慮的：

（一）與整個(gè)財(cái)務(wù)信息有關(guān)項(xiàng)目的重要性

可信賴程度與項(xiàng)目的重要性是成反比的。如果某項(xiàng)目對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況的影響力較大，則在形成結(jié)論時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師就不可以過(guò)度依賴分析程序；相反，如果項(xiàng)目對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況影響力不大，則審計(jì)師可以適當(dāng)依賴分析程序來(lái)行程設(shè)計(jì)結(jié)論。

（二）同一審計(jì)目標(biāo)的其他審計(jì)程序

注冊(cè)會(huì)計(jì)師在為達(dá)到某一審計(jì)目標(biāo)而實(shí)施的相關(guān)審計(jì)程序，有時(shí)候所實(shí)施的審計(jì)程序能夠?qū)Ψ治龀绦蛱峁┲匾淖C明作用，從而解決分析程序所不能解決的疑惑，達(dá)到證明其正確性的最終使命。例如，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在檢查企業(yè)的應(yīng)收賬款在以后會(huì)計(jì)期間能否準(zhǔn)時(shí)收回時(shí)，需要通過(guò)實(shí)施相對(duì)應(yīng)的審計(jì)程序?qū)蛻舻男庞?、金額進(jìn)行評(píng)價(jià)，而這些程序也就可以為分析性程序中的賬齡問(wèn)題提供信息資料。

（三）分析稱程序的預(yù)期結(jié)果進(jìn)行預(yù)測(cè)的準(zhǔn)確性

注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)不同分析程序的結(jié)果所要求的準(zhǔn)確定是不一樣的，對(duì)于結(jié)果要求準(zhǔn)確性較高的，分析性程序的可信賴程度就相對(duì)較低，有時(shí)候需要結(jié)合其他的審計(jì)程序；對(duì)于結(jié)果要求準(zhǔn)備性較低的，分析性程序的可信賴程度就相對(duì)較高。

（四）內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)

內(nèi)部控制較強(qiáng)的企業(yè)，工作人員所實(shí)施分析程序的結(jié)果的可信賴程度就較高；相反，內(nèi)部控制相對(duì)薄弱的公司，可信賴程度就相對(duì)較低。

（作者單位：彭志遠(yuǎn) 南京財(cái)經(jīng)大學(xué)；程余嬌 云南民族大學(xué)）