摘 要 在公共財(cái)產(chǎn)法視野下，稅與費(fèi)均屬由私人財(cái)產(chǎn)讓渡而成的公共財(cái)產(chǎn)的一部分，政府作為此種財(cái)產(chǎn)的管理者，其公共財(cái)產(chǎn)權(quán)的運(yùn)行須受到嚴(yán)格的法律控制，并以社會(huì)福利為價(jià)值取向。“費(fèi)改稅”絕非以稅費(fèi)關(guān)系的實(shí)質(zhì)變更為己任，而是在業(yè)已變異和錯(cuò)位的稅費(fèi)實(shí)踐中，滌清和還原稅費(fèi)關(guān)系的本來面目，依照稅與費(fèi)所具有的獨(dú)特價(jià)值引導(dǎo)和推進(jìn)不同財(cái)政形式的理性選擇，以及公共財(cái)產(chǎn)權(quán)運(yùn)行的法治化。

關(guān)鍵詞 公共財(cái)產(chǎn) 公共財(cái)產(chǎn)權(quán) 費(fèi)改稅 社會(huì)福利

作者簡(jiǎn)介：朱曉鳳，山西財(cái)經(jīng)大學(xué)法學(xué)院經(jīng)濟(jì)法專業(yè)在讀碩士研究生，研究方向：財(cái)稅法。

中圖分類號(hào)：D922.2 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A DOI：10.19387/j.cnki.1009-0592.2017.02.042

一、引言

根據(jù)財(cái)政部公布的最新數(shù)據(jù)，2015年我國(guó)一般公共財(cái)政收入僅比上年同口徑增長(zhǎng)5.8%，成為自1988年以來我國(guó)財(cái)政收入最低增速，遠(yuǎn)低于預(yù)算安排，這與我國(guó)正在進(jìn)行的結(jié)構(gòu)性減稅改革以及整體下滑的“經(jīng)濟(jì)新常態(tài)”不無關(guān)系。但是與此同時(shí)，2015年我國(guó)非稅收入逆勢(shì)大漲達(dá)2.7萬億元，在2015年總財(cái)政收入中占比達(dá)18%，較2010年大幅提高12個(gè)百分點(diǎn)。有分析稱此種現(xiàn)象可能與財(cái)稅改革大背景下“地方政府財(cái)政吃緊”有關(guān)?？梢?，在財(cái)政壓力增大的重壓下，“費(fèi)改稅”改革行進(jìn)艱難。2016年3月，我國(guó)“國(guó)民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展第十三個(gè)五年規(guī)劃綱要”正式發(fā)布，其中對(duì)財(cái)稅體制改革問題專列一章，并明確提出“清理規(guī)范相關(guān)行政事業(yè)性收費(fèi)和政府性基金”的工作任務(wù)，足見“稅改費(fèi)”改革非一日之功。

但是現(xiàn)實(shí)情況下，公共資源產(chǎn)權(quán)收益、稅收及各種地方性基金與收費(fèi)之間功能混淆、定位不清的情況屢見不鮮，“費(fèi)改稅”已實(shí)施多年，但“舊費(fèi)剛?cè)?、新費(fèi)又來”，稅費(fèi)之間功能異化，難以從根本上實(shí)現(xiàn)“費(fèi)改費(fèi)”的本原目標(biāo)。對(duì)此，本文擬從公共財(cái)產(chǎn)法的全新視角入手，立足法理邏輯，從基本理論上對(duì)“稅”與“費(fèi)”的價(jià)值定位與運(yùn)作方式合法性進(jìn)行解構(gòu)，以期在稅費(fèi)關(guān)系基礎(chǔ)理論研究方面推陳出新，還原“費(fèi)改稅”的初衷，探索“費(fèi)改稅”的根本要義，為下一步國(guó)家“十三五”財(cái)稅體制改革“清費(fèi)”規(guī)劃的具體實(shí)施提供創(chuàng)新性的理論支撐。

二、公共財(cái)產(chǎn)法視野下稅與費(fèi)的定位厘清及憲法基礎(chǔ)

傳統(tǒng)上，將公民基于其所負(fù)一定法律上義務(wù)及國(guó)家強(qiáng)制力而向國(guó)家提供金錢給付，供其用以達(dá)成行政運(yùn)行目的的義務(wù)，稱為公課。稅和費(fèi)都屬于公課的一種。相對(duì)而言，“稅”的界限比較清楚，而“費(fèi)”的界定則比較復(fù)雜。

（一）稅的定位及憲法基礎(chǔ)

我國(guó)《憲法》第五十六條明確規(guī)定可以被看作是稅在我國(guó)憲法上的依據(jù)。此條文中在公民納稅義務(wù)的規(guī)定上明確做出“依照法律”的限定，體現(xiàn)了稅收法定主義。稅收法定主義下，稅自創(chuàng)設(shè)至運(yùn)行全程均受法律的嚴(yán)格監(jiān)控，課稅要件須法律明確規(guī)定，課稅程序受法律嚴(yán)格監(jiān)管，這也與公共財(cái)產(chǎn)法之“公權(quán)力限制”的觀念不謀而合。

（二）費(fèi)的定位及憲法基礎(chǔ)

費(fèi)從廣義上理解是“政府基于一定的收益關(guān)系或行政管制目的而收取的代價(jià)的總稱，它包括規(guī)費(fèi)、受益費(fèi)、特別公課三種形式”。通常我們所說的“費(fèi)”是指狹義上的費(fèi)，即“基于受益負(fù)擔(dān)理論，以現(xiàn)實(shí)的和潛在的對(duì)待給付為要件，在政府與公民之間形成的債權(quán)債務(wù)關(guān)系，包括規(guī)費(fèi)和受益費(fèi)”。通俗的說，通常意義上的費(fèi)是指國(guó)家機(jī)關(guān)、事業(yè)單位、代行政府職能的社會(huì)團(tuán)體及其他組織根據(jù)法律、行政法規(guī)、地方性法規(guī)等有關(guān)規(guī)定，在向公民、法人提供特定服務(wù)的過程中，按照成本補(bǔ)償和非盈利原則向特定服務(wù)對(duì)象收取的費(fèi)用。

近代法制理論認(rèn)為，公權(quán)力介入到私人財(cái)產(chǎn)權(quán)時(shí)，必須以憲法和法律作為依據(jù)，以保障私人財(cái)產(chǎn)權(quán)利不受公權(quán)力的侵害。而我國(guó)現(xiàn)實(shí)實(shí)踐中費(fèi)的設(shè)立主體紛繁復(fù)雜，并未并且難以完全法定化，在憲法上也難尋依據(jù)，只是在形式上和制度層面上受到法律制約。德國(guó)學(xué)者K·Vogel認(rèn)為，費(fèi)的正當(dāng)性在于規(guī)費(fèi)義務(wù)人所取得的特殊的經(jīng)濟(jì)利益或公權(quán)力為此服務(wù)有所花費(fèi)。費(fèi)的正當(dāng)性取決于該個(gè)別群體是否負(fù)有對(duì)等報(bào)償或相當(dāng)?shù)奶貏e負(fù)擔(dān)（而非由全民負(fù)擔(dān)），因個(gè)人或個(gè)別群體所產(chǎn)生的費(fèi)用，宜由該等人以規(guī)費(fèi)支付，而非取之于一般納稅人，這也正是公平原則的體現(xiàn)。

相較于稅的普適性，費(fèi)在具體運(yùn)行上包含有相當(dāng)大的自主和彈性空間，更具針對(duì)性的特點(diǎn)，如若運(yùn)用適當(dāng)往往更有效率。因而并不能因其憲法基礎(chǔ)的欠缺而完全否定其存在價(jià)值，“費(fèi)改稅”的要義不僅是清理地方政府亂收費(fèi)的現(xiàn)象，更是對(duì)必須存有的費(fèi)的規(guī)制。對(duì)政府性收費(fèi)進(jìn)行法律規(guī)制，首當(dāng)其沖的就是必須接受受益負(fù)擔(dān)原則的規(guī)制。對(duì)于具有明顯對(duì)等性給付性質(zhì)的政府收費(fèi)行為，應(yīng)符合受益負(fù)擔(dān)原則，僅對(duì)受益人課征費(fèi)用，方能證明公共財(cái)產(chǎn)權(quán)行使的正當(dāng)性。這從根本上又對(duì)公權(quán)控制理論提出更高的要求。

三、公共財(cái)產(chǎn)法視野下稅費(fèi)價(jià)值研判

根據(jù)以劉劍文教授為代表的廣大財(cái)稅法學(xué)者的論述，公共財(cái)產(chǎn)法構(gòu)建于“公共財(cái)產(chǎn)權(quán)”概念之上，是現(xiàn)代財(cái)稅法的核心范疇。依據(jù)其所構(gòu)建的公共財(cái)產(chǎn)法理論體系，財(cái)稅法為公共財(cái)產(chǎn)法的一部分，而稅與費(fèi)自古就從屬于財(cái)稅法所研究的對(duì)象范疇，因此在稅費(fèi)價(jià)值研判方面呈現(xiàn)出財(cái)稅法意義上公共財(cái)產(chǎn)法研究的特點(diǎn)，即以公共財(cái)產(chǎn)權(quán)為研究基礎(chǔ)并對(duì)稅費(fèi)收與支進(jìn)行動(dòng)態(tài)、全程、系統(tǒng)的研究，這就與傳統(tǒng)法學(xué)更側(cè)重于稅費(fèi)取得的合法性分析相區(qū)別，同時(shí)也正是本文的創(chuàng)新之處。

從公共財(cái)產(chǎn)法視角來看，相較于稅這一極為典型的由私財(cái)轉(zhuǎn)化而成的公共財(cái)產(chǎn)，“費(fèi)”則更多體現(xiàn)和具體落實(shí)受益者付費(fèi)基本精神，實(shí)現(xiàn)財(cái)政公權(quán)和財(cái)產(chǎn)私權(quán)利益交換和平衡。費(fèi)為政府提供補(bǔ)充性和針對(duì)性的財(cái)政資源，其主要的價(jià)值定位并非籌集財(cái)政資金，在具體運(yùn)行上包含有相當(dāng)大的自主性和彈性空間。因此，稅與費(fèi)作為財(cái)政收入的兩種基本形式，都具有一定的提供公共產(chǎn)品以及克服市場(chǎng)缺陷和外部性的功能，它們各有其存在的價(jià)值?！百M(fèi)改稅”不應(yīng)以費(fèi)完全被稅所替代為結(jié)果追求，而應(yīng)在業(yè)已變異和錯(cuò)位的稅費(fèi)實(shí)踐中，滌清和還原稅費(fèi)關(guān)系的本來面目，依照稅與費(fèi)所具有的獨(dú)特價(jià)值之不同引導(dǎo)和推進(jìn)不同財(cái)政形式的理性選擇，實(shí)現(xiàn)公共財(cái)產(chǎn)法下的所有者權(quán)益最大化以及公共財(cái)產(chǎn)權(quán)運(yùn)行的法治化。

四、“費(fèi)改稅”價(jià)值落腳點(diǎn)與應(yīng)有之義的重申

（一）價(jià)值落腳點(diǎn)——公共福利

在公共財(cái)產(chǎn)法視野下，稅與費(fèi)具有一個(gè)首要的共同特點(diǎn)，即均來源于私人財(cái)產(chǎn)的讓渡?！叭藗兟?lián)合成國(guó)家并置身于政府之下的主要目的，是保護(hù)他們的財(cái)產(chǎn)不受侵犯?！毕鄳?yīng)的，人們讓渡自己一部分私人財(cái)產(chǎn)給公權(quán)力的主要目的，也是保護(hù)自己的私財(cái)不受侵犯。社會(huì)個(gè)體將財(cái)產(chǎn)權(quán)的一部分讓渡給公權(quán)力從而形成公共財(cái)產(chǎn)，公權(quán)力受意于人民行使此種公共財(cái)產(chǎn)權(quán)時(shí)，又給予社會(huì)個(gè)體社會(huì)層面的公共福利，而這種福利明顯包括但不限于對(duì)私人財(cái)產(chǎn)提供公權(quán)保護(hù)。

盡管這種讓渡是政治國(guó)家與福利國(guó)家的基本需求，最終性的福利回報(bào)仍歸屬于私人個(gè)體，但是基于人的“有限理性”，這種私人讓渡私財(cái)?shù)焦藏?cái)產(chǎn)的行為并非出于個(gè)人自愿，而須以國(guó)家強(qiáng)制力為基礎(chǔ)。在實(shí)質(zhì)上，公共財(cái)產(chǎn)的形成來自于公權(quán)對(duì)私人財(cái)產(chǎn)權(quán)的剝奪，基于私人財(cái)產(chǎn)權(quán)應(yīng)受保護(hù)的憲法立場(chǎng)，政府的公共財(cái)產(chǎn)權(quán)應(yīng)受到嚴(yán)格的法律控制，政府公共財(cái)產(chǎn)權(quán)的行使亦須有妥適的公共目的支撐。依其“公共性”，這種目的應(yīng)當(dāng)以最終有利于社會(huì)全體成員之公共福祉為價(jià)值取向。這也正如劉劍文教授所指出的，“公共財(cái)產(chǎn)權(quán)之價(jià)值取向在于通過規(guī)制保護(hù)私人財(cái)產(chǎn)權(quán)，而非僅僅為了獲得財(cái)政收入或者財(cái)政管理”，畢竟社會(huì)公共利益在微觀上往往就表現(xiàn)為私人平均利益的最大化。

這就意味著，在“費(fèi)改稅”過程中，應(yīng)當(dāng)以“公共福利”作為落腳點(diǎn)。具體而言：

1.在稅費(fèi)征取環(huán)節(jié)。在公共財(cái)產(chǎn)法視野下，借由公共財(cái)產(chǎn)權(quán)使得私人財(cái)產(chǎn)讓渡為公共財(cái)產(chǎn)時(shí)，應(yīng)嚴(yán)加約束并研判其行為正當(dāng)性與必要性，在程序上應(yīng)充分體現(xiàn)民主性，一切稅費(fèi)取得的行為均應(yīng)受到“公共福利”這一標(biāo)尺的考量，避免公權(quán)力對(duì)私人財(cái)產(chǎn)的不當(dāng)侵犯，實(shí)際上間接保障公共福利的基本要求。

2.在稅費(fèi)管理環(huán)節(jié)。在稅費(fèi)征管環(huán)節(jié)中私人財(cái)產(chǎn)雖然已經(jīng)在形式上為政府所取得，成為了公共財(cái)產(chǎn)，但是政府取得的此種財(cái)產(chǎn)并非在實(shí)質(zhì)意義上成為政府的財(cái)產(chǎn)，更恰當(dāng)?shù)恼f，正如劉劍文教授所言，只是政府基于“公共性”而代替納稅人和繳費(fèi)人所持有的信托財(cái)產(chǎn)集合。對(duì)于政府已實(shí)際控制的這部分公共財(cái)產(chǎn)（稅費(fèi)），理應(yīng)盡到善良管理人的勤勉義務(wù)，用以社會(huì)福利事項(xiàng)。這就意味著其使用應(yīng)當(dāng)按照公開透明、規(guī)范有序和平衡控制的要求進(jìn)行，秉承量入為出和技術(shù)謙抑的基本原則，將費(fèi)亦作為公共財(cái)產(chǎn)管理的一部分，與稅一起加入預(yù)算決算控制管理制度體系當(dāng)中。

3.在稅費(fèi)用益環(huán)節(jié)。在此環(huán)節(jié)應(yīng)注重公共財(cái)產(chǎn)用益的實(shí)質(zhì)社會(huì)福利性，不同地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平各異，存在財(cái)力與服務(wù)水平的差異，需要通過財(cái)政收人劃分、財(cái)政轉(zhuǎn)移支付或特定財(cái)政政策來調(diào)和此種不平等性，以達(dá)到公共財(cái)產(chǎn)分配正義的效果。另一方面，基于公共性的立場(chǎng)，理性政府還“需要在應(yīng)當(dāng)保護(hù)的私人財(cái)產(chǎn)利益和公共利益之間進(jìn)行權(quán)衡，并且達(dá)到平衡”。

（二）應(yīng)有之義的重申——公權(quán)力控制

公共財(cái)產(chǎn)權(quán)因其公共福利的價(jià)值取向，本源上必須是一種受到嚴(yán)格規(guī)制的權(quán)力，在“稅改費(fèi)”改革中及改革后也同樣需要體現(xiàn)此種應(yīng)有之義。不論是形式合法的“稅”還是改革之后合乎法理的“費(fèi)”，政府對(duì)此種公共財(cái)產(chǎn)的管理均以政府從事財(cái)政行為的權(quán)力為基礎(chǔ)，并且此權(quán)力的行使必然會(huì)對(duì)私人財(cái)產(chǎn)權(quán)造成相當(dāng)?shù)挠绊憽Ｒ孕姓聵I(yè)性收費(fèi)為例，欲使財(cái)政收入最大化，地方政府往往傾向于不受限制的設(shè)置收費(fèi)條目，“費(fèi)改稅”過程中，這樣顯然會(huì)影響到結(jié)構(gòu)性減稅的實(shí)質(zhì)效果，變相加重納稅人的稅費(fèi)負(fù)擔(dān)，間接影響到潛在納稅人私人財(cái)產(chǎn)權(quán)的價(jià)值和安全。若缺乏相應(yīng)更加嚴(yán)格的約束與規(guī)制機(jī)制，政府征收稅費(fèi)以及對(duì)稅費(fèi)進(jìn)行管理的公權(quán)力行為隨時(shí)有可能肆意侵犯作為憲法權(quán)利的私人財(cái)產(chǎn)權(quán)，因此對(duì)于公權(quán)力的控制不得不說是“費(fèi)改稅”的應(yīng)有之義。

五、結(jié)論與展望

深究我國(guó)“費(fèi)改稅”的根源，名義上在于“費(fèi)”的存在缺乏足夠的法律支撐，實(shí)質(zhì)上卻在于我國(guó)政府對(duì)稅收外財(cái)政收入的失控。因?yàn)樵诠藏?cái)產(chǎn)法視野之下，符合費(fèi)與稅各自特點(diǎn)的費(fèi)與稅的權(quán)利運(yùn)行在法理上應(yīng)當(dāng)是受到同等嚴(yán)格的控制，并且這種控制應(yīng)當(dāng)以最終有利于社會(huì)公共福利為價(jià)值取向。我國(guó)“費(fèi)改稅”改革進(jìn)行到目前階段，理論上基本厘清了稅與費(fèi)的界限，在稅費(fèi)功能與定位各自明晰的前提下，筆者認(rèn)為，下一步的“費(fèi)改稅”并不是基于“將無甚憲法基礎(chǔ)之費(fèi)轉(zhuǎn)換為具有正當(dāng)法律基礎(chǔ)之稅”的目的而改，而是在進(jìn)一步強(qiáng)化稅收法定原則的基礎(chǔ)上，基于“費(fèi)”之作為公共財(cái)產(chǎn)缺乏足夠的事前預(yù)算、事中控制及事后監(jiān)督的缺陷而改。

“法治是國(guó)家治理的基本方式，治理體系法制化和治理能力法治化是國(guó)家治理法治化的兩個(gè)基本面向?！边@個(gè)世界從來不缺乏戴著合法面具的非法，人民只對(duì)有利于公共福祉的公權(quán)才存有服從的義務(wù)。這亦是公共財(cái)產(chǎn)法視野下“費(fèi)改稅”之根本要義。

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